公立醫(yī)院內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定
——基于Z醫(yī)院案例的探討

宋雅莉 廣州市第十二人民醫(yī)院

引言

為保證公立醫(yī)院業(yè)務(wù)活動和經(jīng)濟(jì)活動的合法性和規(guī)范性、防控醫(yī)院運營風(fēng)險、建立健全內(nèi)部控制制度，國家衛(wèi)生健康委和國家中醫(yī)藥管理局聯(lián)合制定了《公立醫(yī)院內(nèi)部控制管理辦法》。新醫(yī)改背景下，為防控和管理經(jīng)濟(jì)活動風(fēng)險，公立醫(yī)院在堅持公益性原則的前提下，開始全面推進(jìn)內(nèi)控建設(shè)。從動態(tài)上講，公立醫(yī)院內(nèi)部控制是通過制定制度、實施措施和執(zhí)行程序，為實現(xiàn)控制目標(biāo)而應(yīng)對風(fēng)險的自我約束和規(guī)范的一系列過程。

在進(jìn)行內(nèi)部控制評價過程中應(yīng)當(dāng)理性分析內(nèi)控缺陷的源頭、成因及影響程度，依照認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行內(nèi)部控制缺陷識別、評估和認(rèn)定。本文首先就公立醫(yī)院內(nèi)部控制評價的現(xiàn)狀進(jìn)行分析，通過對內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和認(rèn)定結(jié)果來判斷某個單位的內(nèi)部控制是否有效，再以Z 醫(yī)院為例結(jié)合實務(wù)分析Z 醫(yī)院內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，旨在幫助公立醫(yī)院從業(yè)務(wù)角度梳理風(fēng)險點和控制點，防范財務(wù)風(fēng)險和業(yè)務(wù)活動風(fēng)險，促進(jìn)公立醫(yī)院財務(wù)活動與業(yè)務(wù)活動、內(nèi)部層面和外部層面的可持續(xù)發(fā)展。

一、公立醫(yī)院內(nèi)部控制評價現(xiàn)狀分析

自2014 年財政部印發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》以來，要求行政事業(yè)單位規(guī)范內(nèi)部控制，通過制定制度、實施措施和執(zhí)行程序等措施，防控和管理單位經(jīng)濟(jì)活動風(fēng)險。2020 年，國家衛(wèi)生健康委和國家中醫(yī)藥管理局聯(lián)合印發(fā)《公立醫(yī)院內(nèi)部控制管理辦法》，提出“醫(yī)院內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)以經(jīng)濟(jì)活動及相關(guān)業(yè)務(wù)活動規(guī)范、有序開展為宗旨，借助內(nèi)部控制量化評價這把戒尺，建立與本領(lǐng)域和本行業(yè)管理水平相適應(yīng)的、權(quán)責(zé)一致、約束有效的內(nèi)部控制一體化體系”。

近年來，公立醫(yī)院在內(nèi)部控制建設(shè)上略有成效，深入梳理業(yè)務(wù)重點領(lǐng)域風(fēng)險，制定各類風(fēng)險控制辦法，抓住重要環(huán)節(jié)和控制節(jié)點，科學(xué)有效進(jìn)行操作規(guī)程風(fēng)險防控。但是，內(nèi)部控制作為一系列風(fēng)險管控行為是閉環(huán)管理，內(nèi)部控制建設(shè)只是事中控制的重要環(huán)節(jié)，而內(nèi)部控制評價作為事后管控的不可或缺重要環(huán)節(jié)往往未被重視。內(nèi)部控制評價具體對醫(yī)院內(nèi)部控制制度的設(shè)計是否貼合實際、流程的運行是否落地生根以及實際實施過程是否真實有效等測量維度進(jìn)行客觀評價，在實施過程中某些因素會一定程度上直接影響醫(yī)院無法順暢實現(xiàn)既定目標(biāo)，而內(nèi)部控制缺陷的存在作為最為重要的影響因子，本質(zhì)上決定了內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定是實施內(nèi)部控制評價的必要步驟。

二、公立醫(yī)院內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定

內(nèi)部控制缺陷作為內(nèi)部控制評價有效性的負(fù)向測量維度，是內(nèi)部控制評價過程中主動篩查出的內(nèi)部控制缺陷，側(cè)面證明內(nèi)部控制制度的建立或者執(zhí)行沒有按照預(yù)期達(dá)到既定標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)部控制制度無法為單位內(nèi)部控制目標(biāo)實現(xiàn)提供合理有效的規(guī)則保證。如果內(nèi)部控制的設(shè)計、運行及實施無法為既定內(nèi)部控制目標(biāo)的實現(xiàn)保駕護(hù)航，則表明在一定程度上存在不合理的缺陷。按照表現(xiàn)形式，可分為財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷和非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷，公立醫(yī)院內(nèi)部控制評價最有效的方式可選擇內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定，可通過點對點、面對面的形式對內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和認(rèn)定結(jié)果來直觀判斷醫(yī)院的內(nèi)部控制是否切合實際。

公立醫(yī)院進(jìn)行內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以醫(yī)院業(yè)務(wù)活動及經(jīng)濟(jì)活動為出發(fā)點，結(jié)合醫(yī)院年度內(nèi)部控制評價，由內(nèi)部控制牽頭部門先進(jìn)行評價管控活動，然后逐步分析，最后提出認(rèn)定意見，認(rèn)定流程一般包括“初步認(rèn)定”“審核”“全面復(fù)核”等步驟，按照認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)分為一般缺陷、重要缺陷和重大缺陷，最終形成內(nèi)部控制缺陷匯總認(rèn)定報告并提交醫(yī)院內(nèi)部控制領(lǐng)導(dǎo)小組。

三、以Z醫(yī)院為案例的探討

本文以Z 醫(yī)院為例，結(jié)合公立醫(yī)院的組織架構(gòu)、運行機(jī)制和業(yè)務(wù)特點，從實務(wù)角度具體分析對Z 醫(yī)院進(jìn)行內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定過程（具體從兩個方面進(jìn)行分析：財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷和非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷），結(jié)合日常業(yè)務(wù)活動和經(jīng)濟(jì)活動中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷及其持續(xù)改進(jìn)情況，對醫(yī)院內(nèi)部控制缺陷及其源頭、成因及影響程度進(jìn)行具體分析，提出認(rèn)定意見。

（一）公立醫(yī)院財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷

1.影響會計報表的缺陷評價

具體影響的會計科目包括應(yīng)收賬款-應(yīng)收醫(yī)療款、其他應(yīng)收款以及待處理財產(chǎn)損溢；以Z 醫(yī)院為例：分析年度財務(wù)報表，以上會計科目影響會計報表潛在錯報金額分別為9 萬元、0.5 萬元、0.01 萬元，會計報表影響潛在的錯報金額合計9.51 萬元，案例分析醫(yī)院期末資產(chǎn)總額為56136 萬元，當(dāng)期醫(yī)療收入為38983 萬元，錯報指標(biāo)1=潛在錯報金額合計/被檢查醫(yī)院當(dāng)期醫(yī)療收入與期末資產(chǎn)總額孰高=0.16‰。經(jīng)判定，Z 醫(yī)院影響會計報表缺陷等級為一般缺陷。

具體的流程控制點包括：（1）加快門診病人應(yīng)收醫(yī)療款回款，及時與醫(yī)療保險機(jī)構(gòu)進(jìn)行對賬，按期核銷回款；（2）加強(qiáng)住院病人應(yīng)收醫(yī)療款的管控，防范病人入院登記時預(yù)交金不足；（3）熟悉醫(yī)保報銷政策，減少醫(yī)保報銷規(guī)定之外的超范圍醫(yī)療費用；（4）病人出院結(jié)算時，結(jié)算人員加強(qiáng)事后審核，重點關(guān)注需要醫(yī)療保險機(jī)構(gòu)事先審批才能報銷的情況；（5）對于歷史遺漏問題，定期進(jìn)行清產(chǎn)核資，清理往來賬，避免一拖再拖形成呆賬；（6）定期清理職工個人借款；（7）及時清理各種押金，處理陳年舊賬；（8）明確待處理庫存物品/待處理固定資產(chǎn)毀損、變質(zhì)、盤盈、盤虧等事項的原因；（9）檢查醫(yī)院相關(guān)財產(chǎn)未處理的原因是否符合規(guī)定；（10）檢查待處理財產(chǎn)損溢的列報是否符合政府會計制度的規(guī)定。

2.會計基礎(chǔ)工作缺陷（一般缺陷）

（1）醫(yī)院財會人員缺乏所在崗位必要的任職資格，工作能力無法勝任相應(yīng)崗位；（2）醫(yī)院會計憑證未按規(guī)定及時裝訂、保管和歸檔，或會計憑證無故丟失；（3）醫(yī)院財務(wù)部門如有人員離崗，會計工作交接不完整、交接不及時；（4）未結(jié)合醫(yī)院實際建立或未執(zhí)行內(nèi)部會計管理制度。經(jīng)判定，Z 醫(yī)院會計基礎(chǔ)工作缺陷0 個。

以上工作缺陷的判定依據(jù)分別為：財政部《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》中關(guān)于“會計人員的配備”“會計憑證的裝訂、保管和歸檔”“會計工作交接”“各單位根據(jù)《中華人民共和國會計法》和國家統(tǒng)一會計制度制定單位內(nèi)部會計管理制度”的相關(guān)規(guī)范。

3.財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)控制缺陷（一般缺陷）

（1）醫(yī)院信息管理部門崗位設(shè)置不合理，職責(zé)不到位；（2）醫(yī)院內(nèi)部控制信息系統(tǒng)未根據(jù)政府會計制度改革進(jìn)行更新改造升級；（3）財務(wù)重要系統(tǒng)未按期自動備份數(shù)據(jù)或遇緊急情況數(shù)據(jù)備份不能恢復(fù)。經(jīng)判定，Z 醫(yī)院財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)控制缺陷0 個。

以上工作缺陷的判定依據(jù)分別為：《公立醫(yī)院內(nèi)部控制管理辦法》中關(guān)于“信息化建設(shè)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)實行專任管理”，“信息化建設(shè)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)在信息系統(tǒng)相關(guān)流程節(jié)點嵌入關(guān)鍵管控風(fēng)險點，設(shè)立職務(wù)分離制度并明確具體職責(zé)和操作權(quán)限”“信息化建設(shè)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制，加強(qiáng)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制的安全管理，建立用戶權(quán)限管理、定期進(jìn)行系統(tǒng)數(shù)據(jù)備份”的相關(guān)規(guī)定。Z 醫(yī)院信息建設(shè)及信息管理歸口管理部門為信息科、為保證醫(yī)院信息管理系統(tǒng)的數(shù)據(jù)安全，避免操作權(quán)限失控，并防止用戶利用取得的權(quán)限進(jìn)行不恰當(dāng)?shù)牟僮?，Z 醫(yī)院對各部門、科室工作人員操作醫(yī)院信息管理系統(tǒng)進(jìn)行嚴(yán)格制約管理，并根據(jù)各用戶的工作職責(zé)對用戶的訪問及使用權(quán)限進(jìn)行分級控制，保證Z 醫(yī)院信息管理系統(tǒng)的正常運轉(zhuǎn)。財務(wù)相關(guān)的信息系統(tǒng)有專職的數(shù)據(jù)管理員進(jìn)行數(shù)據(jù)備份，針對財務(wù)系統(tǒng)制定《數(shù)據(jù)備份方案》，確保每周有一次全備份，每日一次差異備份。每月對備份數(shù)據(jù)進(jìn)行完整性檢查，定期作備份數(shù)據(jù)恢復(fù)測試，對備份數(shù)據(jù)進(jìn)行有效性驗證，以確保財務(wù)系統(tǒng)備份數(shù)據(jù)的安全完整。

（二）非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷

以Z 醫(yī)院為例，非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷等級分為：

一般缺陷：直接財產(chǎn)損失10 萬元（含10 萬元）～500 萬元或受到衛(wèi)健委、審計局、財政局等政府部門通報批評或處罰；

重要缺陷：直接財產(chǎn)損失500（含500 萬元）～1000 萬元或受到衛(wèi)健委、審計局、財政局等政府部門通報批評或處罰；

重大缺陷：直接財產(chǎn)損失1000 萬元及以上或受到衛(wèi)健委、審計局、財政局等政府部門通報批評或處罰。

以Z 醫(yī)院為例，非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷事項具體包括：

1.醫(yī)院采購業(yè)務(wù)流程不規(guī)范，采購方式不合規(guī)；2.醫(yī)療服務(wù)比價關(guān)系不合理，公立醫(yī)院實際補(bǔ)償不足80%；3.醫(yī)院職能部門在事務(wù)交叉、職權(quán)交叉方面界定不明確，未建立相互制衡的結(jié)構(gòu)；4.績效工資分配方案不合理；5.人事管理流程不夠成熟，人才流失逐年增加。經(jīng)判定，Z 醫(yī)院非財務(wù)報告缺陷合計為以上列出的5 個，均為一般缺陷。

以上工作缺陷的判定依據(jù)分別為：《公立醫(yī)院內(nèi)部控制管理辦法》中關(guān)于“采購業(yè)務(wù)內(nèi)部控制，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)優(yōu)化采購業(yè)務(wù)工作流程，對重點環(huán)節(jié)加強(qiáng)管控；醫(yī)院應(yīng)嚴(yán)格遵守政府采購及相關(guān)采購規(guī)定；要嚴(yán)格按相關(guān)文件規(guī)定選擇政府采購項目的采購形式，并嚴(yán)格參照政府集采目錄及標(biāo)準(zhǔn)”、《國家醫(yī)療保障局關(guān)于印發(fā)醫(yī)療保障標(biāo)準(zhǔn)化工作指導(dǎo)意見的通知》（醫(yī)保發(fā)〔2019〕39 號）和《廣東省深化醫(yī)療保障制度改革若干措施》中關(guān)于“統(tǒng)一執(zhí)行醫(yī)療服務(wù)價格項目編碼和目錄，嚴(yán)格執(zhí)行醫(yī)療服務(wù)價格政策、強(qiáng)化醫(yī)療服務(wù)價格行為監(jiān)管；建立靈敏有序的醫(yī)療服務(wù)價格動態(tài)調(diào)整機(jī)制”、《公立醫(yī)院內(nèi)部控制管理辦法》中關(guān)于“單位層面的內(nèi)部控制建設(shè)，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)明確崗位職責(zé)和業(yè)務(wù)流程”、《關(guān)于擴(kuò)大公立醫(yī)院薪酬制度改革試點的通知》中關(guān)于“合理確定公立醫(yī)院人員經(jīng)費的薪酬結(jié)構(gòu)，自主制定績效分配方案時要注重醫(yī)務(wù)人員的長期績效激勵。按照“兩個允許”的要求，完善崗位績效工資制”、《國務(wù)院辦公廳關(guān)于推動公立醫(yī)院高質(zhì)量發(fā)展的意見》中關(guān)于“公立醫(yī)院合理自主確立工資總額和內(nèi)部薪酬分配制度，落實公立醫(yī)院用人自主權(quán)”的相關(guān)規(guī)定。

判定依據(jù)分別為：醫(yī)院內(nèi)部制度或流程存在缺陷，一般崗位人員（例如行政輔助人員、護(hù)理人員）人才流失嚴(yán)重，一般缺陷未得到整改；醫(yī)院內(nèi)部制度或流程存在重大缺陷，關(guān)鍵崗位人員人才（例如學(xué)科領(lǐng)頭人、臨床關(guān)鍵技術(shù)人員）流失嚴(yán)重，重要缺陷未得到整改；醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動重要業(yè)務(wù)缺乏制度控制或系統(tǒng)性失效，行政科室中高層干部和臨床科室高級衛(wèi)技人員流失嚴(yán)重；內(nèi)部控制評價的結(jié)果未被有效運用及整改，特別是重大缺陷未進(jìn)行專項整改。

四、公立醫(yī)院內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的難點

以上結(jié)合實際案例分析，歸納總結(jié)現(xiàn)階段公立醫(yī)院內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定主要存在以下幾方面的難點和困境：

（一）難以客觀評價內(nèi)部控制設(shè)計缺陷

大多數(shù)醫(yī)院的內(nèi)部控制制度是根據(jù)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》結(jié)合醫(yī)院實際情況建立的，若內(nèi)部制度本身存在設(shè)計缺陷，則難以從自身角度客觀評價內(nèi)部控制設(shè)計缺陷。

（二）難以準(zhǔn)確認(rèn)定非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷

非財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性作為醫(yī)院內(nèi)部控制評價的重要內(nèi)容，由于相關(guān)文件和制度并未對非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定和披露等要求作出明確界定，導(dǎo)致非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定涉及面廣、認(rèn)定難度大，很難進(jìn)行定量分析，給醫(yī)院內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定實際操作帶來困難，影響醫(yī)院內(nèi)部控制評價的準(zhǔn)確性和客觀性。

（三）難以統(tǒng)一內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

醫(yī)院內(nèi)部控制評價分為兩個層面：除了對內(nèi)部控制設(shè)計的有效性進(jìn)行測量評價外，還需要對內(nèi)部控制運行的有效性進(jìn)行客觀評價，公立醫(yī)院內(nèi)部控制制度的有效性需從本質(zhì)上保證醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動合法合規(guī)、國有資產(chǎn)安全、財務(wù)信息真實完整，將有限的資源實現(xiàn)最優(yōu)配置。但是，醫(yī)院業(yè)務(wù)量、收支規(guī)模、發(fā)展階段、風(fēng)險偏好的不同，致使醫(yī)院的內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)也必然存在某種程度差異。

結(jié)語

綜上所述，公立醫(yī)院如要切實有效開展內(nèi)部控制評價，首先，要先完善內(nèi)部控制建設(shè)，根據(jù)本醫(yī)院實際情況因地制宜地建立健全客觀公正、科學(xué)有效的內(nèi)控制度，從根本上建立相互制約和監(jiān)督的機(jī)制才能在制度層面上給醫(yī)院的各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動提供屏障保護(hù)，保證后續(xù)風(fēng)險評估、內(nèi)控評價與監(jiān)督等一系列活動的有效實施。其次，全面熟悉醫(yī)院采購業(yè)務(wù)、資產(chǎn)業(yè)務(wù)、醫(yī)療業(yè)務(wù)、科教研防業(yè)務(wù)等業(yè)務(wù)層面的內(nèi)控活動，從理論深入實踐才能真正實現(xiàn)業(yè)務(wù)發(fā)展和財務(wù)管理相融合，進(jìn)而有助于提高非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的準(zhǔn)確性和客觀性。最后，公立醫(yī)院可根據(jù)具體情況委托第三方中介機(jī)構(gòu)，在明確委托方與第三方中介機(jī)構(gòu)的權(quán)利和責(zé)任的前提下，嚴(yán)格執(zhí)行利益沖突回避制度，提高公立醫(yī)院內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的準(zhǔn)確性和公正性。