民辦教育財(cái)稅政策工具的法律配置探析

張海鵬

(西南大學(xué) 法學(xué)院/教育立法研究基地,重慶 400715)

黨的二十大報(bào)告明確指出:“引導(dǎo)規(guī)范民辦教育發(fā)展?！痹诜诸惞芾淼幕A(chǔ)上,對(duì)各級(jí)各類民辦學(xué)校分別支持和規(guī)范,推動(dòng)民辦教育從外延擴(kuò)張轉(zhuǎn)向內(nèi)涵提升,是我國民辦教育政策的基本走向(1)闕明坤、王華、王慧英:《改革開放40年我國民辦教育發(fā)展歷程與展望》,《中國教育學(xué)刊》2019年第1期,第29-36頁。。政策工具作為政府為達(dá)成既定目標(biāo)而采用的一系列方法、技術(shù)和手段(2)黃萃:《政策文獻(xiàn)量化研究》,科學(xué)出版社2016年版,第98頁。,是實(shí)現(xiàn)上述政策目標(biāo)的重要保障。根據(jù)胡德提出的政策工具NATO框架,民辦教育政策工具可分為信息(nodality,如資訊建議、管理培訓(xùn)等)、權(quán)威(authority,如行政監(jiān)管、許可審批等)、財(cái)稅(treasure,如財(cái)務(wù)補(bǔ)貼、稅收優(yōu)惠等)、組織(organization,如政府組織、行業(yè)協(xié)會(huì)等)四個(gè)方面(3)徐瑛、張佳偉:《我國民辦教育分類管理政策文本分析——基于NATO政策工具的視角》,《教育發(fā)展研究》2019年第21期,第54-59頁。。在四類政策工具中,財(cái)稅政策工具憑借其調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)行為、優(yōu)化資源配置、促進(jìn)社會(huì)公平等功能,對(duì)支持和引導(dǎo)民辦教育健康發(fā)展具有重要作用。同時(shí),基于財(cái)稅法定的規(guī)范要求及財(cái)稅在國家法治建設(shè)中的基礎(chǔ)性作用,財(cái)稅政策工具的選擇與應(yīng)用必須納入法治化軌道(4)葉金育:《收入分配改革中的財(cái)稅政策工具及其立法配置》,《中央財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)》2013年第9期,第8-13頁。⑤楊復(fù)衛(wèi)、張新民:《支持養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)發(fā)展的財(cái)稅政策工具選擇與應(yīng)用研究》,《西南大學(xué)學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版)》2017年第6期,第49-59頁。。因此,選擇適當(dāng)?shù)呢?cái)稅政策工具并完善其法律配置,既是我國民辦教育研究領(lǐng)域的重要課題,也是我國加快建設(shè)高質(zhì)量教育體系的應(yīng)有之義。

目前,學(xué)界或是將民辦教育財(cái)稅政策納入教育政策體系進(jìn)行宏觀分析(5)李宜江:《公共財(cái)政支持民辦教育發(fā)展的政策法規(guī)變遷及啟示》,《現(xiàn)代教育管理》2011年第8期,第66-69頁。,或是聚焦于稅收優(yōu)惠等單一工具展開具體討論(6)王一濤、李寶枝:《分類管理后民辦學(xué)校稅收政策梳理與優(yōu)化建議》,《浙江樹人大學(xué)學(xué)報(bào)》2017年第6期,第27-32頁。⑧孟波:《我國民辦教育稅收優(yōu)惠制度的檢視與完善》,《教育經(jīng)濟(jì)評(píng)論》2022年第6期,第42-58頁。,尚未從政策工具及法律配置視角對(duì)民辦教育財(cái)稅政策工具進(jìn)行系統(tǒng)研究?；诖?本文在深入考察民辦教育財(cái)稅政策工具法律配置的發(fā)展歷程及現(xiàn)狀后,分別從理念轉(zhuǎn)向、方法革新與制度完善三個(gè)層面提出完善建議,以期建立系統(tǒng)化的民辦教育財(cái)稅政策工具選擇及法律配置體系,促進(jìn)民辦教育健康發(fā)展。

一、民辦教育財(cái)稅政策工具法律配置的發(fā)展歷程及現(xiàn)狀

民辦教育財(cái)稅政策工具可分為行政事業(yè)性收費(fèi)、稅收、政府性基金等收入型政策工具以及財(cái)政撥款、財(cái)政補(bǔ)貼、財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)、財(cái)政擔(dān)保、政府購買等支出型政策工具兩大類型(7)葉金育:《體育產(chǎn)業(yè)發(fā)展中的財(cái)稅政策工具:選擇、組合與應(yīng)用》,《體育科學(xué)》2016年第6期,第73-83頁。,其實(shí)際運(yùn)用具體體現(xiàn)在國家關(guān)于民辦教育的規(guī)劃、綱要、意見及立法等政策文本之中。通過系統(tǒng)梳理政策文本可以發(fā)現(xiàn),以2002年《民辦教育促進(jìn)法》(以下簡稱《民促法》)出臺(tái)及2016年《民辦教育促進(jìn)法》(以下簡稱“新《民促法》”)修訂為時(shí)間節(jié)點(diǎn),我國民辦教育財(cái)稅政策工具的法律配置歷經(jīng)起步、發(fā)展及完善三個(gè)階段,取得了長足進(jìn)步,但當(dāng)前在明確實(shí)施機(jī)制、發(fā)揮組合效用、體現(xiàn)教育產(chǎn)業(yè)特性及關(guān)注行業(yè)內(nèi)部差異等方面仍有局限。

(一)起步階段:1995—2002年

20世紀(jì)90年代,計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制逐步向社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)變,民間資本紛紛開始進(jìn)入教育等公益事業(yè),民辦學(xué)校隨之出現(xiàn)。早在1982年,修改后的《憲法》就首次確立了民辦教育的合法地位,并在第十九條規(guī)定,國家鼓勵(lì)其他社會(huì)力量依照法律規(guī)定興辦各種教育事業(yè)。1995年頒布的《教育法》第五十三條指出,對(duì)于企業(yè)事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體及其他社會(huì)組織和個(gè)人依法舉辦的學(xué)校及其他教育機(jī)構(gòu),辦學(xué)經(jīng)費(fèi)由舉辦者負(fù)責(zé)籌措,各級(jí)人民政府可以給予適當(dāng)支持。由于在辦學(xué)主體、資金來源等方面具有特殊性,民辦學(xué)校無法歸屬到《民法通則》所規(guī)定的既有法人類型中。1996年,中央政治局常委會(huì)專題會(huì)決定將這類組織命名為“民辦非企業(yè)單位”,由民政部門統(tǒng)一登記。1997年,國務(wù)院頒布了《社會(huì)力量辦學(xué)條例》,要求社會(huì)力量舉辦的民辦學(xué)校不得以營利為目的,且應(yīng)當(dāng)在取得辦學(xué)許可后登記為民辦非企業(yè)單位。1998年國務(wù)院頒布的《民辦非企業(yè)單位登記管理暫行條例》第二條規(guī)定,民辦非企業(yè)單位是指企業(yè)事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體和其他社會(huì)力量以及公民個(gè)人利用非國有資產(chǎn)舉辦的,從事非營利性社會(huì)服務(wù)活動(dòng)的社會(huì)組織;第四條規(guī)定,民辦非企業(yè)單位不得從事營利性經(jīng)營活動(dòng)。1995—2002年,由于民辦教育尚處于起步發(fā)展階段,且整體上屬于非營利性質(zhì),關(guān)于民辦教育的財(cái)稅政策相對(duì)較少,也較為原則,加之各級(jí)政府的財(cái)政實(shí)力有限,各地政府并未出臺(tái)關(guān)于促進(jìn)民辦教育健康發(fā)展的詳細(xì)財(cái)稅政策。

(二)發(fā)展階段:2003—2015年

《民促法》頒布后,民辦教育財(cái)稅政策工具的運(yùn)用迎來了快速發(fā)展階段。該法以“扶持與獎(jiǎng)勵(lì)”為專章,詳細(xì)規(guī)定了民辦教育的財(cái)政扶持與獎(jiǎng)勵(lì)政策。在此基礎(chǔ)上,財(cái)政部和國家稅務(wù)總局于2004年出臺(tái)了《關(guān)于教育稅收政策的通知》,就教育行業(yè)營業(yè)稅、增值稅、企業(yè)所得稅等11個(gè)稅種的優(yōu)惠政策作了明確規(guī)定。這些稅收優(yōu)惠政策大部分都可適用于民辦學(xué)校,極大地促進(jìn)了民辦教育的發(fā)展。同年3月,國務(wù)院發(fā)布了《民辦教育促進(jìn)法實(shí)施條例》,對(duì)《民促法》中各項(xiàng)扶持和獎(jiǎng)勵(lì)政策作出細(xì)化規(guī)定。2005年,國務(wù)院發(fā)布《關(guān)于大力發(fā)展職業(yè)教育的決定》,首次在國家層面提出大力發(fā)展民辦職業(yè)教育。2006年,教育部出臺(tái)了《關(guān)于大力發(fā)展民辦中等職業(yè)教育的意見》,專門對(duì)民辦中等職業(yè)教育的財(cái)政支持政策予以規(guī)定。對(duì)于民辦高校的財(cái)稅扶持政策,國務(wù)院辦公廳于2006年頒發(fā)的《關(guān)于加強(qiáng)民辦高校規(guī)范管理 引導(dǎo)民辦高等教育健康發(fā)展的通知》以及教育部于2007年和2008年分別發(fā)布的《民辦高等學(xué)校辦學(xué)管理若干規(guī)定》《獨(dú)立學(xué)院設(shè)置與管理辦法》中均有規(guī)定。此階段民辦教育財(cái)稅政策工具的運(yùn)用更加廣泛和深入,而且開始對(duì)不同的民辦教育類型構(gòu)建具有針對(duì)性的財(cái)稅政策工具。由于所有民辦學(xué)校均被統(tǒng)一登記為民辦非企業(yè)單位,在法律性質(zhì)上未對(duì)營利性與非營利性民辦學(xué)校進(jìn)行區(qū)分,也未分別建立起有針對(duì)性的財(cái)稅政策體系,實(shí)踐中出現(xiàn)了部分民辦學(xué)校在享受財(cái)稅優(yōu)惠政策的同時(shí)不當(dāng)營利的現(xiàn)象。

(三)完善階段:2016年至今

隨著新《民促法》的頒布,我國民辦教育財(cái)稅政策工具的法律配置進(jìn)入新的發(fā)展階段。該法分別針對(duì)營利性和非營利性民辦學(xué)校建立起相應(yīng)的財(cái)稅政策工具體系(見表1)。其后,國務(wù)院《關(guān)于鼓勵(lì)社會(huì)力量興辦教育 促進(jìn)民辦教育健康發(fā)展的若干意見》(以下簡稱“國務(wù)院三十條”)和各省陸續(xù)出臺(tái)的促進(jìn)民辦教育健康發(fā)展的實(shí)施意見也作出類似規(guī)定。在此基礎(chǔ)上,2021年修訂的《民辦教育促進(jìn)法實(shí)施條例》在土地供給(第五十五條)、專項(xiàng)資金獎(jiǎng)勵(lì)(第五十七條)、政府購買服務(wù)(第五十八條)等方面予以細(xì)化。此外,2016年財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》《關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開營改增試點(diǎn)有關(guān)再保險(xiǎn)、不動(dòng)產(chǎn)租賃和非學(xué)歷教育等政策的通知》,2018年頒布的《耕地占用稅法》,2020年頒布的《契稅法》等稅法規(guī)范,分別圍繞學(xué)校的增值稅、耕地占用稅、契稅等進(jìn)行了規(guī)定。可見,我國民辦教育財(cái)稅政策工具的法律配置已進(jìn)入完善階段,開始針對(duì)兩類民辦學(xué)校構(gòu)建不同的財(cái)稅政策體系,而且財(cái)稅政策工具運(yùn)用的廣度和深度也進(jìn)一步增強(qiáng)。

表1 新《民促法》中主要財(cái)稅政策工具一覽表

(四)現(xiàn)狀反思:民辦教育財(cái)稅政策工具法律配置的主要問題

盡管我國民辦教育財(cái)稅政策工具的法律配置取得了長足進(jìn)步,但仍存在如下局限。第一,未充分明確政策工具的實(shí)施機(jī)制。雖然新《民促法》、“國務(wù)院三十條”及各省地方性實(shí)施意見均規(guī)定了民辦教育的財(cái)稅政策工具,但這些規(guī)定存在諸多不明確、不清晰之處,在具體實(shí)施上面臨困難。第二,未充分發(fā)揮政策工具的組合效用。在工具類型上,目前民辦教育財(cái)稅政策工具以收入型工具為主,支出型工具的適用有待拓寬。例如,作為支出型工具的政府專項(xiàng)低息或貼息貸款,很多地方在考慮此類型貸款時(shí)仍將民辦學(xué)校排除在外。在工具性能上,財(cái)稅政策工具的運(yùn)用潛力有待進(jìn)一步挖掘。以稅收政策為例,當(dāng)前稅收政策主要采取稅收減免、稅前扣除方式,忽略了計(jì)稅依據(jù)、稅率等其他納稅要素的調(diào)節(jié)作用。第三,未充分體現(xiàn)教育行業(yè)的特性。目前教育行業(yè)采用的財(cái)稅政策工具與文旅、醫(yī)療等行業(yè)的財(cái)稅政策工具高度雷同,而具有教育行業(yè)特殊性的教育券、教育投入稅收優(yōu)惠等財(cái)稅政策工具未得到充分應(yīng)用,難以發(fā)揮財(cái)稅政策工具推動(dòng)民辦教育發(fā)展的深層次作用。第四,未充分關(guān)注教育行業(yè)的內(nèi)部差異。既有財(cái)稅政策工具的法律配置主要針對(duì)營利性和非營利性民辦學(xué)校建立相應(yīng)的財(cái)稅政策體系,忽略了不同教育階段、不同辦學(xué)屬性學(xué)校對(duì)財(cái)稅政策的不同需求。此外,各地的教育、經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r存在差異,但目前的教育財(cái)稅政策工具基本一致。對(duì)不同地區(qū)、不同階段、不同類別的民辦學(xué)校采用統(tǒng)一的財(cái)稅政策,有違政策工具的公共性理論,甚至可能導(dǎo)致“劣幣驅(qū)逐良幣”的不良現(xiàn)象。

二、民辦教育財(cái)稅政策工具法律配置的理念轉(zhuǎn)向

財(cái)稅政策工具法律配置的理念反映出政策設(shè)計(jì)者的基本立場,也從根本上影響著政策制定與實(shí)施績效的高低。為實(shí)現(xiàn)民辦教育財(cái)稅政策工具法律配置的良法善治,應(yīng)盡快實(shí)現(xiàn)從政策主導(dǎo)到法律主治、從統(tǒng)一管理到分類配置、從學(xué)校中心到多元并重、從行政分配到市場競爭的理念轉(zhuǎn)向。

(一)規(guī)范體系:從政策主導(dǎo)到法律主治

財(cái)稅政策工具的配置可通過綱要、意見、通知及立法等多種類型實(shí)現(xiàn)。當(dāng)前,民辦教育財(cái)稅政策工具的配置呈現(xiàn)出“政策主導(dǎo)”的現(xiàn)象。在形式上,民辦教育財(cái)稅政策工具散見于各種規(guī)范性文件中,呈現(xiàn)碎片化的狀態(tài),法律供給嚴(yán)重不足。在內(nèi)容上,既有民辦教育財(cái)稅立法未能嚴(yán)格按照實(shí)質(zhì)法治要求進(jìn)行規(guī)范設(shè)計(jì),導(dǎo)致有關(guān)財(cái)稅政策工具法律規(guī)范因過于抽象、簡化而難以真正發(fā)揮作用,最終不得不依靠各類政策文件予以落實(shí)。例如,雖然新《民促法》及其實(shí)施條例規(guī)定了民辦教育的稅收優(yōu)惠政策,但這些規(guī)定均因過于原則而難以適用,實(shí)踐中仍以財(cái)政部和國家稅務(wù)總局發(fā)布的規(guī)范性文件為主要依據(jù)。雖然政策比法律更加靈活、高效,制定與修改程序也相對(duì)簡單,但其在科學(xué)性、穩(wěn)定性上難以保證,也缺乏明確的實(shí)施保障和評(píng)估機(jī)制,還容易降低法律權(quán)威(8)邢會(huì)強(qiáng):《財(cái)政政策與財(cái)政法》,《法律科學(xué)(西北政法大學(xué)學(xué)報(bào))》2011年第2期,第67-76頁。。因此,民辦教育財(cái)稅政策工具的配置應(yīng)逐步走向法律主治。從比較法上看,民辦(私立)教育較為發(fā)達(dá)的國家或地區(qū)均重視教育財(cái)稅政策工具法律體系的構(gòu)建。例如,日本在《私立學(xué)校法》中明確了私立教育財(cái)政支持與稅收優(yōu)惠的一般規(guī)定,《私立學(xué)校振興資助法》《私立學(xué)校振興資助法施行令》對(duì)這些一般性規(guī)定予以細(xì)化,還在《所得稅法》《法人稅法》等稅法規(guī)范中制定涉及私立學(xué)校稅收的專門條款,從而形成了三層次的規(guī)范體系。在當(dāng)前我國民辦教育財(cái)稅政策體系已初步建立的情況下,推動(dòng)財(cái)稅政策工具配置從政策主導(dǎo)走向法律主治,不僅具有穩(wěn)定當(dāng)事人預(yù)期、保證規(guī)范穩(wěn)定運(yùn)行的形式意義,更重要的是體現(xiàn)了民意機(jī)關(guān)對(duì)財(cái)稅公權(quán)力的必要限制。

(二)管理體制:從統(tǒng)一管理到分類配置

在《民促法》修訂前,所有民辦學(xué)校均被視為非營利組織,進(jìn)行一體化地財(cái)稅政策設(shè)計(jì),不僅在民辦學(xué)校內(nèi)部未建立起不同的財(cái)稅政策體系,即使在民辦學(xué)校和公辦學(xué)校之間也未就財(cái)稅政策進(jìn)行科學(xué)區(qū)分。例如,在《關(guān)于教育稅收政策的通知》中,多數(shù)稅收政策可同時(shí)適用于公辦學(xué)校和所有類型的民辦學(xué)校,無法根據(jù)民辦學(xué)校類型實(shí)施有針對(duì)性的財(cái)稅政策,影響財(cái)稅政策的有效性和公平性。因此,民辦教育財(cái)稅政策工具的法律配置應(yīng)落實(shí)分類管理。一方面,根據(jù)民辦學(xué)校的法人類型,分別完善營利性和非營利性民辦學(xué)校的扶持機(jī)制。在新《民促法》及其實(shí)施條例已針對(duì)兩類民辦學(xué)校初步建立起不同財(cái)稅政策體系的基礎(chǔ)上,對(duì)于非營利性民辦學(xué)校,可多采取財(cái)政補(bǔ)貼、土地劃撥等方式進(jìn)行直接扶持,對(duì)于營利性民辦學(xué)校,可采取稅收優(yōu)惠、政府購買服務(wù)等方式進(jìn)行間接扶持,并根據(jù)實(shí)施績效逐步完善。另一方面,根據(jù)學(xué)校層次,就學(xué)前教育、義務(wù)教育、高中及高等教育等各個(gè)階段設(shè)置不同的扶持標(biāo)準(zhǔn),建立不同的財(cái)稅扶持制度。對(duì)于義務(wù)教育階段的民辦學(xué)校,可通過參照公辦學(xué)校生均經(jīng)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行直接補(bǔ)貼等方式加大扶持;對(duì)于民辦高校,可借鑒美、日、韓等國的經(jīng)驗(yàn),將公共財(cái)政投入保持在民辦高校日常經(jīng)費(fèi)的10%～20%為宜(9)王紓?cè)?、何鵬程:《分類管理背景下民辦教育財(cái)政扶持政策的轉(zhuǎn)向》,《教育發(fā)展研究》2018年第7期,第16-20頁。。在營利性民辦學(xué)校內(nèi)部,對(duì)于實(shí)施普通學(xué)歷教育、職業(yè)教育、培訓(xùn)教育等不同教育類型的民辦學(xué)校,分別設(shè)立有針對(duì)性的財(cái)稅扶持項(xiàng)目。

(三)支持對(duì)象:從學(xué)校中心到多元并重

當(dāng)前民辦教育領(lǐng)域的財(cái)稅政策工具主要針對(duì)學(xué)校進(jìn)行配置,財(cái)政補(bǔ)貼、稅收優(yōu)惠、捐資激勵(lì)等舉措往往圍繞學(xué)校展開。雖然此種以學(xué)校為中心的單一扶持機(jī)制具有便于操作、簡單高效等優(yōu)點(diǎn),但存在一些缺陷。一方面,將以學(xué)生、教師等為受益主體的財(cái)稅政策通過學(xué)校展開,增加了財(cái)稅政策實(shí)施的中間環(huán)節(jié),一定程度上影響了財(cái)稅政策的實(shí)施效率;另一方面,由于民辦學(xué)校和公辦學(xué)校在政策待遇、支持力度等方面仍存在一定差距,以學(xué)校為中心的扶持機(jī)制將導(dǎo)致民辦學(xué)校學(xué)生和教師等主體的合法權(quán)益受到侵害。有鑒于此,民辦教育財(cái)稅政策工具的法律配置除面向各類民辦學(xué)校外,還應(yīng)注重學(xué)生、教師等其他利益相關(guān)主體。首先,以民辦學(xué)校學(xué)生為資助對(duì)象的財(cái)稅政策應(yīng)得到特別關(guān)注和落實(shí)。國外教育優(yōu)惠政策除了關(guān)注教育機(jī)構(gòu)本身外,更加注重受教育者的受益環(huán)節(jié),培養(yǎng)受教育者終身學(xué)習(xí)的意識(shí),減少教育稅收優(yōu)惠的流動(dòng)環(huán)節(jié),提高教育經(jīng)費(fèi)投入教育活動(dòng)后的產(chǎn)出效率(10)馮驍:《基于可持續(xù)供給的教育稅收制度研究》,中央財(cái)經(jīng)大學(xué)2019年博士學(xué)位論文,第84-85頁。。美國的教育儲(chǔ)蓄賬戶制度、學(xué)生資助項(xiàng)目及教育貸款利息遞減制度,加拿大的教育儲(chǔ)蓄計(jì)劃,日本的教育開支個(gè)人所得稅稅前扣除制度,均以所有受教育者為對(duì)象,并在整個(gè)教育財(cái)稅體系中發(fā)揮重要作用(11)郝琳琳、翟帥:《論促進(jìn)高等教育發(fā)展的稅收優(yōu)惠制度》,知識(shí)產(chǎn)權(quán)出版社2015年版,第66-74頁。。其次,對(duì)于教師而言,也可從“補(bǔ)學(xué)?！卑l(fā)展到“補(bǔ)教師”,通過工資補(bǔ)貼、社會(huì)保障補(bǔ)貼等方式保障民辦學(xué)校教師權(quán)益。

(四)分配方式:從行政分配到市場配置

現(xiàn)行民辦教育財(cái)稅政策工具的法律配置,主要是根據(jù)學(xué)校主體性質(zhì)進(jìn)行定向扶持,屬于一種行政性分配,市場屬性較弱。此種行政性分配機(jī)制不僅導(dǎo)致在財(cái)政資源分配環(huán)節(jié)未能給予各類學(xué)校同等待遇,而且在資源運(yùn)用環(huán)節(jié)缺乏對(duì)扶持對(duì)象的監(jiān)督和約束,導(dǎo)致財(cái)稅扶持資金的使用效益總體不高。因此,我國民辦教育財(cái)稅政策工具的法律配置應(yīng)引入市場配置理念。一方面,在資源分配環(huán)節(jié)引入競爭機(jī)制,引導(dǎo)公辦學(xué)校及各類民辦學(xué)校通過公平競爭來獲取財(cái)稅支持。針對(duì)具有公共產(chǎn)品屬性的教育服務(wù),無論學(xué)校性質(zhì)是營利性還是非營利性,只要其能提供合格的教育服務(wù)產(chǎn)品,政府就可以通過競爭機(jī)制進(jìn)行采購。因此,可采用向民辦學(xué)校購買服務(wù)的方式來實(shí)現(xiàn)對(duì)民辦教育的財(cái)政支持,加大對(duì)民辦學(xué)校參與教育教學(xué)改革、課題研究等競爭性項(xiàng)目立項(xiàng)的支持力度。另一方面,在資源運(yùn)用環(huán)節(jié)強(qiáng)化公共財(cái)政資金運(yùn)用的績效考核,逐步引入績效撥款制度?？冃芸畹幕驹硎钱a(chǎn)出應(yīng)當(dāng)有獎(jiǎng)賞,而不是投入,通過讓資金更多地流向績效高的機(jī)構(gòu),為績效高者提供競爭優(yōu)勢,同時(shí)激勵(lì)績效低者迎頭趕上。在民辦教育財(cái)稅政策工具的法律體系中建立以績效考核為基礎(chǔ)的績效撥款制度,不僅有助于合理分配公共資源、提高公共資金運(yùn)用效率,還有助于通過制定不同的績效評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)來確保民辦學(xué)校的公益屬性,引導(dǎo)民辦學(xué)校的發(fā)展方向。20世紀(jì)70年代以來,美國一些州在高等教育領(lǐng)域施行了績效撥款政策并產(chǎn)生了廣泛影響(12)張偉、朱嘉贊:《美國高等教育績效撥款實(shí)踐:經(jīng)驗(yàn)與啟示》,《江淮論壇》2017年第3期,第186-192頁。,我國可在借鑒相關(guān)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上探索建立符合我國國情的民辦教育績效撥款機(jī)制。

三、民辦教育財(cái)稅政策工具法律配置的方法革新

民辦教育財(cái)稅政策工具的法律配置,實(shí)質(zhì)上是對(duì)各類財(cái)稅政策工具的選擇和組合。政策工具選擇的適用與否,直接影響政策執(zhí)行與政策效果。從理性的角度出發(fā),民辦教育財(cái)稅政策工具選擇是一個(gè)最優(yōu)化選擇的問題。決策者應(yīng)從目標(biāo)與手段的意義上來思考,選擇實(shí)現(xiàn)其目的的最佳工具,避免僅基于慣性思維、傳統(tǒng)或經(jīng)驗(yàn)而作出不當(dāng)選擇。如Bressers等(1988)指出,不同的政策工具構(gòu)成一種工具箱,人們通過對(duì)所需效果和環(huán)境的仔細(xì)考察,在這個(gè)政策工具箱中作理性的挑選(13)Bressers H,Klok P J,Fundamentals for a Theory of Policy Instruments,International Journal of Social Economics,1988,No.15,pp.22-41.。圍繞政策工具選擇,西方學(xué)者先后提出了傳統(tǒng)主義、修正主義、制度主義、公共選擇主義以及政策網(wǎng)絡(luò)主義五種模式(見表2),分別探討了工具自身特點(diǎn)、工具應(yīng)用背景、工具運(yùn)用習(xí)慣、主體工具偏好以及政策網(wǎng)絡(luò)結(jié)構(gòu)對(duì)政策工具選擇的重要意義。

表2 五種政策工具選擇模式比較

上述理論模式從不同視角提出了政策工具的選擇范式,對(duì)民辦教育財(cái)稅政策工具的法律配置均具有啟示意義。它們各自側(cè)重于影響工具選擇的某一個(gè)或某一些方面,甚至將某一個(gè)影響因素推崇到極致,存在以偏概全的局限。在民辦教育財(cái)稅政策工具的選擇和應(yīng)用上,對(duì)政策目的、政策環(huán)境、政策制度、政策參與主體以及政策網(wǎng)絡(luò)等因素不應(yīng)以相互排斥、分割的方式展開分析,而應(yīng)以組合的方式進(jìn)行體系化思考(14)丁煌、楊代福:《政策工具選擇的視角、研究途徑與模型建構(gòu)》,《行政論壇》2009年第3期,第21-26頁。。結(jié)合上述五種學(xué)說及我國教育政策實(shí)踐,筆者提出我國民辦教育財(cái)稅政策工具法律配置的基本模型(見圖1)。在該模型中,影響財(cái)稅政策工具法律配置的主要有政策目標(biāo)、工具特性及政策環(huán)境三個(gè)方面。

圖1 民辦教育財(cái)稅政策工具法律配置模型

首先,政策目標(biāo)是民辦教育財(cái)稅政策工具是否有效的判斷依據(jù),也為工具選擇指明了方向。目標(biāo)不明確帶來的工具選擇失誤,是民辦教育財(cái)稅政策實(shí)踐中的常見問題。例如,此前教育領(lǐng)域進(jìn)行的公建民營改革,由于實(shí)施過程中忽略了公建民營學(xué)校產(chǎn)權(quán)的公共屬性以及公建民營的公益定位,出現(xiàn)收費(fèi)上漲、擇校不止等負(fù)面現(xiàn)象(15)高樹昱、吳華:《我國教育領(lǐng)域的公私合作伙伴關(guān)系審視》,《教育發(fā)展研究》2010年第8期,第49-54頁。。教育發(fā)展中公平與效率的價(jià)值導(dǎo)向,對(duì)政策工具的選擇也有較大影響。例如,由于義務(wù)教育具有較強(qiáng)的公益屬性,在政策工具選擇中必然會(huì)加大財(cái)政扶持力度和強(qiáng)制性監(jiān)管措施。此外,在財(cái)稅政策工具選擇時(shí),還需以最有利于權(quán)利實(shí)現(xiàn)的方式進(jìn)行法律配置。例如,就民辦學(xué)校學(xué)生的學(xué)費(fèi)補(bǔ)貼而言,可以有補(bǔ)貼學(xué)校和補(bǔ)貼學(xué)生兩種方式。相較而言,后一種方式賦予受教育者更廣泛的選擇權(quán),有利于受教育者基于自身情況選擇最佳的教育機(jī)構(gòu),更應(yīng)受到重視。

其次,民辦教育財(cái)稅政策工具的自身特性是影響其法律配置的重要方面。不同類型的政策工具以及同一類型政策工具內(nèi)部的各個(gè)子項(xiàng)均各有特點(diǎn),在選擇和運(yùn)用上自應(yīng)有所不同。政策工具本身的有效性、公平性、合法性、可操作性等屬性與功用,對(duì)政策工具的實(shí)際選擇均有重要影響。例如,強(qiáng)制性工具的優(yōu)點(diǎn)是直接性和快速性,但過分使用可能引起對(duì)抗情緒,進(jìn)而影響政策效果。因此,在選擇政策工具時(shí)要統(tǒng)籌考慮其優(yōu)缺點(diǎn),防止誤用、濫用。又如,公私合作作為一種融資模式在我國基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)領(lǐng)域被大量運(yùn)用,但在教育領(lǐng)域尤其是學(xué)前教育領(lǐng)域是否適宜引入還存在爭論(16)柳倩:《我國學(xué)前教育推行公私合作模式的風(fēng)險(xiǎn)及其規(guī)避:國際的視角》,《教育發(fā)展研究》2016年第20期,第34-40頁。。

最后,政策環(huán)境也是民辦教育財(cái)稅政策工具法律配置不可或缺的參考因素。其一,財(cái)稅政策工具總是以特定的行政和經(jīng)濟(jì)條件為背景,難以超越當(dāng)前的行政能力和經(jīng)濟(jì)資源發(fā)生作用。例如,對(duì)于民辦學(xué)校的用地,國家應(yīng)在綜合考量各地土地市場、地方財(cái)政等因素后,再出臺(tái)具體政策。其二,行動(dòng)者在選擇政策工具時(shí)會(huì)受先前工具選擇的影響。這也是當(dāng)前在民辦學(xué)校財(cái)稅支持方式上,稅收優(yōu)惠、財(cái)政補(bǔ)貼等傳統(tǒng)方式得到長期運(yùn)用,而購買服務(wù)、財(cái)政貼息、業(yè)績獎(jiǎng)勵(lì)等新興形式未真正展開的重要原因。其三,由于政策執(zhí)行機(jī)構(gòu)亦有自身的利益追求,政策工具的選擇會(huì)受政策執(zhí)行者的主觀偏好、認(rèn)知結(jié)構(gòu)以及利益追求等因素影響。例如,由于財(cái)政及稅務(wù)部門針對(duì)民辦教育財(cái)稅政策工具的研究和關(guān)注相對(duì)較少,相關(guān)政策工具的出臺(tái)往往需要依靠教育行政部門的大力推動(dòng)和協(xié)助。其四,民辦教育政策主體在選擇政策工具時(shí)還會(huì)考慮目標(biāo)群體,往往會(huì)選擇其接受度較高的工具。

我國民辦教育財(cái)稅政策工具的法律配置應(yīng)通過系統(tǒng)分析政策目標(biāo)、實(shí)施環(huán)境及工具型態(tài)之間的內(nèi)在邏輯,建構(gòu)起“政策目標(biāo)→工具特性→實(shí)施環(huán)境→財(cái)稅政策工具型態(tài)”的民辦教育財(cái)稅政策工具選擇框架。在民辦教育財(cái)稅政策工具的選擇和應(yīng)用過程中,從具體的政策目標(biāo)出發(fā),既考慮政策工具本身的效果,也考慮政策工具運(yùn)作的環(huán)境。通過對(duì)所需效果與環(huán)境的仔細(xì)考察,在既有政策工具箱中進(jìn)行理性挑選。

四、民辦教育財(cái)稅政策工具法律配置的制度完善

民辦教育財(cái)稅政策工具的法律配置最終要落實(shí)到關(guān)于民辦教育財(cái)稅政策工具的各項(xiàng)法律制度之中。在完成理念轉(zhuǎn)向和方法革新的基礎(chǔ)上,還應(yīng)從法規(guī)結(jié)構(gòu)、工具內(nèi)容、工具組合及配套機(jī)制層面完善民辦教育財(cái)稅政策工具法律配置的具體制度。

(一)完善財(cái)稅法律規(guī)范的邏輯結(jié)構(gòu)

完整的法律規(guī)范在結(jié)構(gòu)上包括假定條件、行為模式及法律后果三個(gè)部分。既有的民辦教育財(cái)稅政策工具法律規(guī)范往往只有行為模式,而無法律后果。例如,新《民促法》第五十二條規(guī)定“國家采取措施,支持和鼓勵(lì)社會(huì)組織和個(gè)人到少數(shù)民族地區(qū)、邊遠(yuǎn)貧困地區(qū)舉辦民辦學(xué)校,發(fā)展教育事業(yè)”,但并未規(guī)定人民政府未履行或瑕疵履行該規(guī)定時(shí)的法律責(zé)任,由此便導(dǎo)致該規(guī)定在實(shí)踐中難以真正落實(shí)?！皼]有具體的法律后果,法律規(guī)范便失去國家強(qiáng)制力作用,也就無法體現(xiàn)法律規(guī)范區(qū)別于其他社會(huì)規(guī)范的基本特性?！?17)肖光輝:《法理學(xué)專題研究》,上海社會(huì)科學(xué)院出版社2016年版,第88頁。因此,有效的民辦教育財(cái)稅法律規(guī)范,應(yīng)當(dāng)既涵蓋明確的行為模式,也包括顯性的法律后果,從而構(gòu)成特定主體的職責(zé)和義務(wù),使其具有可追責(zé)性。例如,從可操作性、可訴性和實(shí)施效果出發(fā),有效的財(cái)政補(bǔ)貼法律規(guī)范應(yīng)明確補(bǔ)貼的主體、補(bǔ)貼的對(duì)象、補(bǔ)貼的標(biāo)的、補(bǔ)貼的情形以及違反相關(guān)規(guī)定時(shí)的法律責(zé)任等內(nèi)容,從而充分發(fā)揮其引導(dǎo)規(guī)范功能。當(dāng)然,完善民辦教育財(cái)稅法律規(guī)范的邏輯結(jié)構(gòu)并不意味著必須在同一法律條文中完整規(guī)定假定條件、行為模式及法律后果三個(gè)部分。在立法技術(shù)上,同一規(guī)范的不同部分可分布在不同的法律條文中,也可將不同規(guī)范的法律后果部分單獨(dú)規(guī)定于法律責(zé)任章節(jié)。無論是通過不同條款的規(guī)范組合還是通過委任性規(guī)范、準(zhǔn)用性規(guī)范等規(guī)范類型的靈活應(yīng)用,均應(yīng)形成具有明確約束力與制裁性的民辦教育財(cái)稅法律規(guī)范,從而增強(qiáng)其可操作性和實(shí)施效力。

(二)明確財(cái)稅政策工具的具體內(nèi)容

為實(shí)現(xiàn)民辦教育財(cái)稅政策工具的“法律主治”,應(yīng)“使制定的法律精確完整到無須制定規(guī)則以實(shí)現(xiàn)法律目標(biāo)的程度”(18)科尼利厄斯·M.克溫著,劉躁、張輝、丁潔譯:《規(guī)則制定——政府部門如何制定法規(guī)和政策》,復(fù)旦大學(xué)出版社2007年版,第233-277頁。。一方面,應(yīng)明確財(cái)稅政策工具的實(shí)施主體。一些財(cái)稅政策工具需要由政府部門負(fù)責(zé)具體落實(shí),這就涉及政府事權(quán)與支出責(zé)任的劃分。對(duì)此,可基于事權(quán)與財(cái)權(quán)相統(tǒng)一的原則,由負(fù)責(zé)登記的政府部門承擔(dān)所登記學(xué)校的支出責(zé)任。另一方面,應(yīng)細(xì)化財(cái)稅政策工具的具體內(nèi)容。首先,明確現(xiàn)行民辦學(xué)校轉(zhuǎn)設(shè)中的財(cái)稅制度?，F(xiàn)有民辦學(xué)校轉(zhuǎn)設(shè)涉及企業(yè)所得稅、增值稅、土地增值稅、契稅和印花稅等多個(gè)稅種,可參照企事業(yè)單位改制重組財(cái)稅政策設(shè)計(jì)相應(yīng)優(yōu)惠制度(19)胡衛(wèi)、張歆、方建鋒:《營利非營利分類管理下民辦學(xué)校稅收問題與建議》,《復(fù)旦教育論壇》2020年第4期,第79-84頁。。其次,明確存量民辦學(xué)校退出時(shí)的獎(jiǎng)補(bǔ)制度。各省(區(qū)、市)應(yīng)根據(jù)全國人大常委會(huì)《關(guān)于修改〈民辦教育促進(jìn)法〉的決定》,制定本省(區(qū)、市)可量化的補(bǔ)償與獎(jiǎng)勵(lì)辦法。最后,明確民辦學(xué)校運(yùn)行中的各項(xiàng)財(cái)稅政策。對(duì)于非營利性民辦學(xué)校,應(yīng)細(xì)化財(cái)政扶持項(xiàng)目、明確稅收優(yōu)惠政策、擴(kuò)大免稅收入范圍、減免行政事業(yè)性收費(fèi)等,確保其享有與公辦學(xué)校同等的財(cái)稅待遇。對(duì)于營利性民辦學(xué)校,應(yīng)充分尊重其公益屬性和社會(huì)效益,根據(jù)學(xué)校的辦學(xué)階段、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等制定相應(yīng)的財(cái)稅支持政策。例如,對(duì)于從事學(xué)歷和學(xué)前教育的營利性民辦學(xué)校,可參照非營利性民辦學(xué)校的優(yōu)惠標(biāo)準(zhǔn),在增值稅、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等稅種上給予其一定的計(jì)算優(yōu)惠(20)余雅風(fēng)、儲(chǔ)招楊:《民辦學(xué)校分類管理改革的政策困境與解決路徑》,《浙江樹人大學(xué)學(xué)報(bào)》2021年第4期,第10-18頁。。

(三)強(qiáng)化財(cái)稅政策工具的組合效用

財(cái)稅政策工具的合并使用可以實(shí)現(xiàn)優(yōu)勢互補(bǔ),這在一種規(guī)制工具不能實(shí)現(xiàn)規(guī)制目標(biāo)之時(shí)尤為必要(21)應(yīng)飛虎、涂永前:《公共規(guī)制中的信息工具》,《中國社會(huì)科學(xué)》2010年第4期,第116-131頁。。國外的教育財(cái)稅政策在主體上涵蓋了學(xué)生、家庭、學(xué)校及其他企業(yè)與個(gè)人等多個(gè)主體,在方式上包括教育儲(chǔ)蓄、財(cái)政撥款以及各類稅收優(yōu)惠等多種方式,從而實(shí)現(xiàn)各類政策工具的組合效用。為促進(jìn)我國民辦教育健康發(fā)展,財(cái)稅政策工具的組合配置是應(yīng)然之舉。首先,應(yīng)強(qiáng)化收入工具的組合配置。民辦教育行業(yè)涉及所得稅、流轉(zhuǎn)稅、行為稅及財(cái)產(chǎn)稅等多個(gè)稅種,財(cái)稅政策工具的法律配置需要綜合發(fā)揮各個(gè)稅種的調(diào)節(jié)作用。同時(shí),充分利用同一稅種的工具性能。就增值稅而言,可根據(jù)民辦學(xué)校的教育服務(wù)類型設(shè)置不同的稅收優(yōu)惠政策。對(duì)于提供公益性教育服務(wù)項(xiàng)目(如旨在提高個(gè)人技能及知識(shí)水平的培訓(xùn))的學(xué)校,無論其是營利性還是非營利性,均應(yīng)給予稅收優(yōu)惠,從而實(shí)現(xiàn)財(cái)稅政策工具的精細(xì)化配置。其次,應(yīng)強(qiáng)化支出工具的組合配置。一方面,不同支出型政策工具之間需進(jìn)行有效組合。如可考慮通過財(cái)政投資與財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)、財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)與財(cái)政貼息、財(cái)政貼息與財(cái)政補(bǔ)貼等不同的組合配置對(duì)民辦學(xué)校給予財(cái)政支持,從而達(dá)到激勵(lì)適當(dāng)?shù)睦硐霠顟B(tài)。另一方面,同一支出工具內(nèi)部的不同子類型也應(yīng)進(jìn)行組合互動(dòng)。例如,在財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)這一支出工具內(nèi)部,可以根據(jù)項(xiàng)目具體情況采取業(yè)績獎(jiǎng)勵(lì)、公益獎(jiǎng)勵(lì)、項(xiàng)目獎(jiǎng)勵(lì)等不同獎(jiǎng)勵(lì)辦法。最后,應(yīng)強(qiáng)化收入工具與支出工具的組合運(yùn)用。民辦教育健康發(fā)展很大程度上需要依靠支出型工具提高財(cái)政支出,而提高財(cái)政支出的關(guān)鍵在于有效發(fā)揮收入型工具的作用。只有充分發(fā)揮收入型和支出型政策工具的組合效用,才能真正助力民辦教育健康快速發(fā)展。

(四)健全財(cái)稅政策工具的配套機(jī)制

民辦教育財(cái)稅政策工具只是民辦教育政策工具體系中的一個(gè)子系統(tǒng),其統(tǒng)攝于整個(gè)民辦教育政策之下。一個(gè)高效的民辦教育財(cái)稅政策工具法律配置體系,除必須保證與頂層的民辦教育政策目標(biāo)契合、系統(tǒng)內(nèi)部的有效協(xié)調(diào)外,還必須實(shí)現(xiàn)與其他政策工具之間的統(tǒng)一和協(xié)調(diào)。因此,要完善民辦教育財(cái)稅政策工具法律配置,就必須建立健全相應(yīng)配套機(jī)制。首先,應(yīng)完善民辦教育公共財(cái)政資金的來源與撥付制度,在資金上確保各類財(cái)稅政策工具有效運(yùn)行。例如,根據(jù)新《民促法》第四十五條,縣級(jí)以上各級(jí)人民政府可以設(shè)立專項(xiàng)資金,用于資助民辦學(xué)校的發(fā)展,獎(jiǎng)勵(lì)和表彰有突出貢獻(xiàn)的集體和個(gè)人。其次,應(yīng)完善民辦學(xué)校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、內(nèi)部控制及審計(jì)監(jiān)督制度,加強(qiáng)各類財(cái)稅政策工具運(yùn)行過程中的風(fēng)險(xiǎn)防范。關(guān)于民辦學(xué)校的財(cái)務(wù)管理,新《民促法》及其實(shí)施條例均有所規(guī)定,各省(區(qū)、市)應(yīng)在此基礎(chǔ)上出臺(tái)明確的實(shí)施細(xì)則并強(qiáng)化過程中的監(jiān)督管理,從而確保各類財(cái)稅優(yōu)惠政策得到真正落實(shí),有效預(yù)防侵占、挪用、舞弊等風(fēng)險(xiǎn)。最后,應(yīng)完善質(zhì)量認(rèn)證和評(píng)估制度,對(duì)民辦學(xué)校的辦學(xué)質(zhì)量及相應(yīng)政策工具的運(yùn)行效果進(jìn)行有效評(píng)估?！叭绻a(chǎn)出不能得到很好的評(píng)測,那么運(yùn)用財(cái)政資金去改善教育部門的目標(biāo)就無法實(shí)現(xiàn)?！?22)Hoyt J E,Performance Funding in Higher Education: The Effects of Student Motivation on the Use of Outcomes Tests to Measure Institutional Effectiveness, Research in Higher Education,2001,No.1,pp.71-85.從國際視角來看,為及時(shí)了解國家財(cái)稅政策的實(shí)施效果,德國1967年頒布的《促進(jìn)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定與增長法》要求聯(lián)邦政府每兩年報(bào)告財(cái)政補(bǔ)貼與稅收優(yōu)惠情況,美國1974年頒布的《國會(huì)預(yù)算法案》要求聯(lián)邦政府在每年的財(cái)政預(yù)算報(bào)告中報(bào)告稅式支出情況。建立此類報(bào)告與評(píng)估機(jī)制,有助于及時(shí)根據(jù)財(cái)稅政策的實(shí)施情況進(jìn)行修改和完善,促進(jìn)民辦教育財(cái)稅政策工具體系進(jìn)一步優(yōu)化升級(jí)。

五、結(jié) 語

民辦教育是國家教育事業(yè)不可或缺的重要組成部分。設(shè)計(jì)合理的財(cái)稅政策工具法律配置體系,有助于民辦教育產(chǎn)出更多公共利益。我國民辦教育財(cái)稅政策工具經(jīng)過多年發(fā)展,其運(yùn)行效率得到大幅度的提高,尤其是新《民促法》頒布實(shí)施后,民辦教育財(cái)稅政策工具的法律配置取得了長足進(jìn)步。盡管如此,目前其仍存在未充分明確實(shí)施機(jī)制、未充分發(fā)揮組合效應(yīng)、未充分體現(xiàn)教育行業(yè)特性、未充分關(guān)注行業(yè)內(nèi)部差異等問題。為解決上述問題,應(yīng)實(shí)現(xiàn)從政策主導(dǎo)到法律主治、從統(tǒng)一管理到分類配置、從學(xué)校中心到多元并重、從行政分配到市場競爭的理念轉(zhuǎn)向,建構(gòu)起“政策目標(biāo)→工具特性→實(shí)施環(huán)境→財(cái)稅政策工具型態(tài)”的民辦教育財(cái)稅政策工具選擇模型。在此基礎(chǔ)上,從明確具體內(nèi)容、強(qiáng)化組合效用、創(chuàng)新配置方法以及完善配套機(jī)制四方面,對(duì)我國民辦教育財(cái)稅政策工具法律配置體系予以完善。唯有如此,財(cái)稅助力民辦教育健康發(fā)展的美好愿景才有望得以實(shí)現(xiàn)。