房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃探析

趙麗平

(濟(jì)寧永信稅務(wù)師事務(wù)所有限責(zé)任公司，山東 濟(jì)寧 272037)

1 房地產(chǎn)企業(yè)開展稅收籌劃應(yīng)遵守的原則

(1)稅收籌劃應(yīng)建立在法律基礎(chǔ)上。合法性是房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃成敗的關(guān)鍵因素，稅收籌劃一切工作流程與成果均應(yīng)遵守現(xiàn)行稅收法律法規(guī)規(guī)定。當(dāng)房地產(chǎn)企業(yè)可在不同的納稅方法及納稅義務(wù)中進(jìn)行選擇時，如果企業(yè)選擇了對自身稅收負(fù)擔(dān)最低的方法，稅務(wù)機(jī)關(guān)將予以認(rèn)同，這就是稅收籌劃與偷稅、漏稅本質(zhì)的差別。

(2)企業(yè)應(yīng)對稅收進(jìn)行事前籌劃。企業(yè)所負(fù)擔(dān)的納稅義務(wù)通常是在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)結(jié)束后才承擔(dān)，而企業(yè)在開展稅收籌劃時，財務(wù)人員先要學(xué)習(xí)企業(yè)涉及的稅收法律規(guī)定、優(yōu)惠政策，并靈活地將文件規(guī)定與企業(yè)自身經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)結(jié)合，以保證制定的稅收籌劃方案可行，也就是說，稅收籌劃是具有一定前瞻性的。

(3)房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)明確稅收籌劃的具體目的。稅收籌劃的最終目標(biāo)就是幫助企業(yè)節(jié)約稅款支出，所有稅收籌劃工作的開展及方案的制定都是圍繞著該目標(biāo)進(jìn)行，這一點(diǎn)與企業(yè)管理層追求的經(jīng)濟(jì)利益最大化目標(biāo)正好吻合，企業(yè)是為了實(shí)現(xiàn)一定的意圖和目標(biāo)而進(jìn)行的，沒有明確的意圖和目的就無法進(jìn)行策劃。

(4)稅收籌劃涉及企業(yè)各個業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)。從籌劃的時間方面來講，稅收籌劃工作已經(jīng)涉及企業(yè)所有生產(chǎn)經(jīng)營流程，每個流程均會產(chǎn)生不同的納稅義務(wù)。例如，房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員除了應(yīng)在營銷模式、會計政策選擇等方面開展稅收籌劃外，還應(yīng)在房地產(chǎn)開發(fā)、土地摘牌、專利設(shè)計等環(huán)節(jié)開展籌劃，對注冊地點(diǎn)、組織類型以及產(chǎn)品類型等都要進(jìn)行合理選擇，以最大限度進(jìn)行節(jié)稅。而從空間上來看，稅務(wù)籌劃的活動不僅應(yīng)在本企業(yè)進(jìn)行，更應(yīng)聯(lián)合其他單位共同進(jìn)行節(jié)稅途徑的尋求。

2 房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃中存在的問題

2.1 企業(yè)內(nèi)部原因造成稅收籌劃存在問題

(1)一些從事其他行業(yè)的企業(yè)，看到房地產(chǎn)企業(yè)的可觀利潤，紛紛將資金投入房地產(chǎn)行業(yè)，但由于對房地產(chǎn)行業(yè)沒有管理經(jīng)驗，沒有注意區(qū)別房地產(chǎn)行業(yè)與其他工業(yè)企業(yè)、商業(yè)企業(yè)稅收籌劃的特點(diǎn)，同時，一些新成立房地產(chǎn)企業(yè)由于沒有接觸過房地產(chǎn)行業(yè)稅收管理工作，仍使用傳統(tǒng)工商業(yè)稅收籌劃方案開展工作，無法適應(yīng)房地產(chǎn)行業(yè)稅收籌劃對理論知識、實(shí)踐經(jīng)驗的要求。同時，個別房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部由于管理層對稅收籌劃工作的漠視，也造成房地產(chǎn)企業(yè)各業(yè)務(wù)部門未能樹立稅收籌劃意識，未能參與到稅收籌劃工作當(dāng)中。

(2)一些房地產(chǎn)企業(yè)由于對稅收籌劃工作漠視或者出于成本支出考慮，沒有聘請稅務(wù)師事務(wù)所、會計師事務(wù)所專家對制定的稅收籌劃方案進(jìn)行把關(guān)，未能發(fā)揮中介機(jī)構(gòu)在專業(yè)性和獨(dú)立性方面的優(yōu)勢。

(3)雖然我國房地產(chǎn)企業(yè)正在逐步壯大與發(fā)展，但隨之而來也伴隨著一定的經(jīng)營風(fēng)險和財務(wù)風(fēng)險。例如，房地產(chǎn)企業(yè)在摘牌獲得土地使用權(quán)時、在商品房開發(fā)以及建設(shè)過程中、國家出臺限購等宏觀調(diào)控政策時，均將對房地產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)生一定的經(jīng)營風(fēng)險與財務(wù)風(fēng)險。

2.2 房地產(chǎn)企業(yè)外部原因造成稅收籌劃問題

(1)隨著我國“營改增”政策的出臺與實(shí)施，增值稅已經(jīng)成為我國最大的流轉(zhuǎn)稅稅種，它在房地產(chǎn)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)中也是占據(jù)著重要的比重。但因為增值稅是價外稅，具有可轉(zhuǎn)嫁性，是確認(rèn)發(fā)生了就要征繳的稅種，在很大程度上降低了這類稅種在企業(yè)納稅籌劃中的操作空間；另外，某些企業(yè)缺乏對納稅籌劃的正確認(rèn)識，進(jìn)而選擇通過偷稅漏稅來實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅務(wù)籌劃的錯誤做法。

(2)雖然我國目前的稅務(wù)代理、咨詢等中介服務(wù)機(jī)構(gòu)已經(jīng)得到了一定程度的發(fā)展，但由于專業(yè)素質(zhì)參差不齊、利益化過重，也使房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃工作存在一定的問題。例如，某些稅務(wù)師事務(wù)所出于成本考慮，沒有聘用具備稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格證書的人員負(fù)責(zé)房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃咨詢與代理業(yè)務(wù)，由于專業(yè)理論上的欠缺，造成稅收籌劃方案質(zhì)量不高。再如，一些沒有相關(guān)實(shí)踐經(jīng)驗的稅務(wù)師，為了追求經(jīng)濟(jì)利益就接下了很多房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)代理業(yè)務(wù)，這也是造成代理質(zhì)量不高的原因。另外，有些稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)職能相對比較單一，主要集中在為房地產(chǎn)企業(yè)代理稅務(wù)的簡單登記、納稅申報及日常稅務(wù)的繳納等事務(wù)，而系統(tǒng)的稅收籌劃方案設(shè)計工作則非常欠缺。

3 房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃的具體內(nèi)容與措施

3.1 房地產(chǎn)企業(yè)在增值稅方面的稅收籌劃

(1)在增值稅計稅方式選擇方面進(jìn)行稅收。一般納稅人企業(yè)老項目可選擇按5%征收率簡易征收或按9%稅率一般計稅，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況進(jìn)行選擇。在“營改增”實(shí)施前，房地產(chǎn)企業(yè)取得該項目合法土地憑證金額較小，同時，也與相關(guān)當(dāng)事人簽訂了采購合同，但由于尚未獲得增值稅專用發(fā)票，造成當(dāng)期增值稅可抵扣金額下降，這時財務(wù)人員可直接向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報按照5%的稅率征收。此外，如果在新政策實(shí)施前，房地產(chǎn)企業(yè)付出了較大金額的土地出讓金，并且獲得了正規(guī)的非稅收入票據(jù)，這時，雖然房地產(chǎn)企業(yè)尚未簽訂合同，但如果企業(yè)可以證明日后可以獲得增值稅專用發(fā)票，那么，財務(wù)人員就可以選擇按照一般計稅方法核算。

(2)在商品房銷售付款方式選擇方面的稅收籌劃。房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)周期較其他任何行業(yè)都要長，只有在開發(fā)完畢后方可確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，這時才能用已經(jīng)確認(rèn)的銷項稅額抵扣進(jìn)項稅額。財務(wù)人員在稅收籌劃時，如果簽訂的住房合同價格可以覆蓋融資成本并且市場價格波動不大時，可選擇適當(dāng)延遲收房款的方式，以推遲納稅時間。同時，在確認(rèn)收入的基礎(chǔ)上，及時獲得進(jìn)項抵扣發(fā)票，降低當(dāng)期應(yīng)納稅額。此外，適當(dāng)享受供應(yīng)商提供的信用銷售方式，為企業(yè)獲得免息借款。

(3)在供應(yīng)商選擇方面的稅收籌劃。房地產(chǎn)企業(yè)為了享受增值稅進(jìn)項稅抵扣優(yōu)惠，應(yīng)盡量與一般納稅人進(jìn)行合作，這樣可以及時獲得進(jìn)項稅可抵扣發(fā)票，即使一些小規(guī)模納稅人也可到稅務(wù)機(jī)關(guān)申領(lǐng)專用發(fā)票，但稅率偏低，不利于企業(yè)稅收籌劃的開展。因此，在選擇供應(yīng)商時也應(yīng)充分進(jìn)行比較，如小規(guī)模企業(yè)價格優(yōu)勢非常明顯，優(yōu)惠力度大于可抵扣進(jìn)項稅額時，企業(yè)可選擇與小規(guī)模企業(yè)合作，但要求供應(yīng)商提供增值稅專用發(fā)票，以獲得部分可抵扣進(jìn)項稅額。

(4)通過增加精裝修房屋比例實(shí)現(xiàn)稅收籌劃目的。目前，一些房地產(chǎn)企業(yè)選擇了出售部分精裝修房的營銷模式，精裝修房具有可以使用貸款、住房省心并且符合環(huán)境保護(hù)要求等優(yōu)勢。房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時，可適當(dāng)選用精裝修房作為籌劃手段，以裝修期間獲得的家電、木材、潔具等增值稅專用發(fā)票抵扣進(jìn)項稅額。同時，這些抵扣的裝修支出也是土地增值稅的可抵扣項目。

(5)通過房地產(chǎn)企業(yè)提供建材方面開展稅收籌劃。房地產(chǎn)企業(yè)在與承建單位簽訂建筑安裝合同時，可選擇由房地產(chǎn)企業(yè)供應(yīng)建筑材料，這樣既可以保證建材質(zhì)量，也可享受采購建材所獲得的增值稅專用發(fā)票抵扣優(yōu)惠。但在選擇該種稅收籌劃方法時，房地產(chǎn)企業(yè)還應(yīng)從以下方面進(jìn)行綜合考慮。例如，房地產(chǎn)企業(yè)是否能夠找到合適的建材供應(yīng)商、對建材的質(zhì)量是否懂行、運(yùn)輸?shù)某杀臼欠癯^了稅收籌劃收益、承建單位是否會增加建筑預(yù)算等。

(6)積極獲得可抵扣增值稅專用發(fā)票。一是房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員在采購過程中，如果供應(yīng)商之間在采購物品價格、品質(zhì)、售后服務(wù)方面差異不大時，應(yīng)盡量選擇能夠及時、足額開具正規(guī)專用增值稅發(fā)票的供應(yīng)商。二是房地產(chǎn)企業(yè)在對于一些稅收法律不允許抵扣的成本支出項目時，應(yīng)提前做好預(yù)測與規(guī)劃，例如，房地產(chǎn)企業(yè)支付的拆遷補(bǔ)償款等，房地產(chǎn)企業(yè)支付的土地價款可作為銷售額的扣減部分，房地產(chǎn)企業(yè)若將發(fā)生的拆遷補(bǔ)償費(fèi)支付給政府，就屬于土地價款的一部分，可取得財政收據(jù)，直接抵減收入；若將拆遷補(bǔ)償款直接支付給被拆遷人個人，則不可抵減收入，也不能抵扣進(jìn)項稅。

3.2 房地產(chǎn)企業(yè)在土地增值稅方面的稅收籌劃

房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員應(yīng)了解土地增值稅相關(guān)優(yōu)惠條件與政策。例如，財務(wù)人員應(yīng)關(guān)注土地增值額是否超過了扣除項目的20%，如果房地產(chǎn)企業(yè)出售的是住宅，當(dāng)沒有超過20%時是可以享受免稅政策的。因此，房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員可充分運(yùn)用土地增值稅中的增值額占比優(yōu)惠政策，為房地產(chǎn)企業(yè)降低稅收負(fù)擔(dān)。

3.3 房地產(chǎn)企業(yè)在企業(yè)所得稅方面的稅收籌劃

企業(yè)所得稅的稅率較其他稅種要高，但該稅種允許房地產(chǎn)企業(yè)抵扣一些正常生產(chǎn)經(jīng)營項目，以抵扣后的應(yīng)納稅所得額作為計稅依據(jù)。從計算企業(yè)所得稅的公式能夠看出阻礙應(yīng)納稅額有四個因素。從稅率角度分析，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)享受低稅率政策的機(jī)會比較少，如此就限制了稅務(wù)籌劃的范疇。從所得額的角度分析，稅務(wù)籌劃的大多思路是盡量降低應(yīng)納稅所得額。

(1)延遲納稅企業(yè)所得稅稅款。房地產(chǎn)企業(yè)在受到購房限制、房價不穩(wěn)定因素影響時，可選擇適當(dāng)?shù)匮舆t驗收、竣工的方式，以推遲企業(yè)所得稅納稅時間。但應(yīng)該在稅收籌劃時考慮銀行貸款利息的支出，綜合考慮是否采納該方案。目前，按照企業(yè)所得稅法及企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求，房地產(chǎn)企業(yè)在同時滿足以下條件時，方可確認(rèn)房屋開發(fā)的完工。一是房地產(chǎn)企業(yè)已經(jīng)向住房管理主管部門報備了相關(guān)證明房屋竣工的手續(xù)；二是開發(fā)的樓盤已經(jīng)交付并使用；三是相應(yīng)的樓盤已經(jīng)取得了產(chǎn)權(quán)證明文件。同時，企業(yè)所得稅不按照開發(fā)樓盤毛利率征稅，而是按照預(yù)售商品房房款實(shí)現(xiàn)的銷售收入扣除了相應(yīng)成本、費(fèi)用后作為計稅依據(jù)。當(dāng)房地產(chǎn)企業(yè)未能滿足以上任何一個條件時，可按計稅毛利率的方式來預(yù)繳企業(yè)所得稅。由于稅收法律里規(guī)定的計稅毛利率較低，扣除完附加稅費(fèi)后差不多沒有所得可預(yù)繳所得稅。因此企業(yè)應(yīng)注意文件規(guī)定的完工條件，盡量拖延完工時間，達(dá)到合法延遲納稅的目的。

(2)充分享受企業(yè)所得稅稅前抵扣政策優(yōu)惠。企業(yè)財務(wù)人員應(yīng)通過會計政策的選擇來實(shí)現(xiàn)稅收籌劃目標(biāo)，以保證房地產(chǎn)企業(yè)可以充分享受企業(yè)所得稅前抵扣政策規(guī)定。首先，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)商品樓、銷售商品房及營銷等過程中，所發(fā)生的與實(shí)際經(jīng)營相關(guān)的成本支出、費(fèi)用支出、稅費(fèi)支出可以在計算企業(yè)所得稅時予以抵扣，但對于行政主管部門行政處罰款等不允許抵扣，對于贊助、捐贈支出也制定了詳細(xì)的抵扣標(biāo)準(zhǔn)。房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員在申報企業(yè)所得稅前，應(yīng)對不同的成本與支出進(jìn)行甄別，對于無法抵扣的項目在納稅申報表中主動調(diào)出，避免被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為虛假支出，增加企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險。其次，房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員還必須認(rèn)真研究企業(yè)所得稅相關(guān)文件中的抵扣標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格按照稅法規(guī)定的比例進(jìn)行抵扣。例如，將福利費(fèi)用控制在工資總額的14%內(nèi)、按照工資總額的2%抵扣工會經(jīng)費(fèi)、按照工資總額的8%抵扣職工教育經(jīng)費(fèi)等。再如，對于房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)用，應(yīng)按照實(shí)際發(fā)生額的6成進(jìn)行抵扣，但最高也不得高于房地產(chǎn)企業(yè)收入總額的千分之五。對于廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)用在收入總額的15%限額內(nèi)予以抵扣，超過的部分稅法允許房地產(chǎn)企業(yè)在未來年度內(nèi)繼續(xù)抵扣。按照利潤總額的12%準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

4 房地產(chǎn)企業(yè)強(qiáng)化稅收籌劃的措施

(1)樹立正確的稅收籌劃意識。首先，房地產(chǎn)企業(yè)土地開發(fā)階段時，要對投資資金籌集、經(jīng)營利潤預(yù)測及開發(fā)方式等諸多方面予以考慮。其次，在房屋、土地開展階段將涉及增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅的計算與籌劃工作。在這個期限內(nèi)，財務(wù)人員應(yīng)主要關(guān)注借款利息資本化時間、財務(wù)利息計提金額等問題。再次，財務(wù)人員還要建立起稅收籌劃風(fēng)險預(yù)警機(jī)制，根據(jù)企業(yè)財務(wù)報表的編制要求、重大涉稅風(fēng)險節(jié)點(diǎn)以及及時更新的稅收政策變動等建立一整套動態(tài)的信息資料庫，完善企業(yè)稅收籌劃中的抗風(fēng)險管理機(jī)制，以便企業(yè)可以及時進(jìn)行風(fēng)險識別，并針對出現(xiàn)的風(fēng)險苗頭制定出有效的應(yīng)對方案。

(2)強(qiáng)化與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通。房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員在實(shí)施各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的稅務(wù)籌劃時，要經(jīng)常向主管的稅務(wù)機(jī)關(guān)專管人員進(jìn)行咨詢并積極溝通。同時也要重視與專業(yè)的第三方中介服務(wù)機(jī)構(gòu)(稅務(wù)代理機(jī)構(gòu))的合作，這些專業(yè)機(jī)構(gòu)的工作人員都能掌握最新的稅務(wù)資訊。

(3)強(qiáng)化房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員業(yè)務(wù)培養(yǎng)。房地產(chǎn)企業(yè)管理層應(yīng)定期組織財務(wù)人員對會計準(zhǔn)則、內(nèi)部控制、稅收籌劃、管理會計等相關(guān)知識進(jìn)行培訓(xùn)，提升房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員綜合業(yè)務(wù)能力。

5 結(jié)論

綜上所述，房地產(chǎn)企業(yè)在面對競爭激烈的市場環(huán)境下，除了應(yīng)在商品房品質(zhì)、成本控制方面下功夫外，還要通過強(qiáng)化稅收籌劃來提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益，幫助企業(yè)管理層實(shí)現(xiàn)利潤最大化的目標(biāo)。同時，合理并且合法的稅收籌劃工作也是幫助房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)范稅收征繳流程，并使財務(wù)人員樹立起了依法納稅的意識。