審計在國有企業(yè)工業(yè)項目投資建設(shè)風(fēng)險控制中的作用研究

梁津津 廣西林業(yè)集團(tuán)有限公司

引言

近年來，國有企業(yè)順應(yīng)國家經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和優(yōu)化升級、不斷壯大實體經(jīng)濟(jì)的發(fā)展趨勢，以“促進(jìn)工業(yè)高質(zhì)量發(fā)展”為契機(jī)，大力投資建設(shè)工業(yè)項目。工業(yè)項目投資規(guī)模大，建設(shè)周期較長，而且影響建成投產(chǎn)之后的經(jīng)濟(jì)效益，因此規(guī)避投資建設(shè)過程的風(fēng)險，對有效控制投資成本，避免損失浪費，發(fā)揮投資資金效益具有重大意義。

一、工業(yè)投資建設(shè)項目的研究范圍

工業(yè)投資建設(shè)項目通常指的是新建生產(chǎn)廠房，建造新生產(chǎn)線的固定資產(chǎn)投資項目，建設(shè)周期一般為兩年。主要涉及土建工程、大型設(shè)備安裝工程等工程建設(shè)方面，以及與工程建設(shè)項目包括項目的勘察、設(shè)計、施工、監(jiān)理以及與工程建設(shè)有關(guān)的重要設(shè)備、鋼材和電纜等重要材料的招投標(biāo)或采購等方面。工業(yè)投資建設(shè)包括項目投資決策階段、投資建設(shè)實施階段、項目建設(shè)完工及生產(chǎn)試運行階段。投資決策階段主要為項目立項，進(jìn)行可行性研究、確定項目總投資估算；投資建設(shè)實施階段主要為勘察、設(shè)計、施工，大型設(shè)備、材料招投標(biāo)采購；項目建設(shè)完工及生產(chǎn)試運行階段主要為工程建設(shè)驗收、工程結(jié)算、項目整體決算、試運行生產(chǎn)情況。

二、工業(yè)投資建設(shè)審計思路

（一）投資決策階段

投資決策包括項目立項和可行性研究?？尚行匝芯繄蟾媸琼椖繘Q策、審核和項目后評價的主要依據(jù)。項目立項后，還要經(jīng)過進(jìn)一步對項目的可行性進(jìn)行調(diào)查、測算、研究后，確定項目投資額和預(yù)計收益情況才決定是否進(jìn)行項目投資，項目立項不一定就意味著已經(jīng)決策項目開展，項目立項僅僅是經(jīng)過對項目的初探而進(jìn)行的立項，因此，可行性研究工作是項目投資決策的重中之重。該階段主要是對決策的程序是否按照企業(yè)的制度執(zhí)行，是否履行了集體決策、項目評審、市場調(diào)查、法律盡職調(diào)查等程序，以及可行性研究工作的合理性、準(zhǔn)確性?？尚行匝芯咳粑茨茏龅絿?yán)謹(jǐn)扎實，就會導(dǎo)致整個項目的偏離投資的預(yù)期目標(biāo)，因此對可行性研究工作容易存在較大的風(fēng)險，是審計的重點。

（二）投資建設(shè)實施階段

投資建設(shè)實施主要為勘察設(shè)計、進(jìn)行各項工程施工圖預(yù)算（編制和審查施工招標(biāo)控制價）、工程施工及大型設(shè)備招投標(biāo)采購、施工等環(huán)節(jié)。該階段的審計重點為土建工程施工、設(shè)備及非標(biāo)制作安裝工程實施的建設(shè)程序是否合規(guī)，有無存在虛增工程量、虛增造價的情況；施工、設(shè)備、材料招投標(biāo)和采購的程序是否合法合規(guī)，有無存在圍標(biāo)串標(biāo)、違規(guī)拆標(biāo)、簽訂合同時擅自變更招投標(biāo)的內(nèi)容等情況。

（三）項目建設(shè)完工及生產(chǎn)試運行階段

決算及生產(chǎn)試運行階段主要為對工程的建設(shè)竣工驗收，組織整體工程竣工結(jié)算審核，生產(chǎn)線同步投入試生產(chǎn)，待生產(chǎn)線試行完畢后對項目進(jìn)行決算。該階段的審計重點為竣工驗收和結(jié)算審核的程序是否履行到位，驗收和結(jié)算的材料是否完整，結(jié)算審核的結(jié)果是否準(zhǔn)確，試生產(chǎn)的成本費用的核算是否正確等。

三、審計發(fā)現(xiàn)投資建設(shè)中存在的問題

在審計實踐過程中，工業(yè)項目投資建設(shè)主要存在以下極易忽視又極易產(chǎn)生風(fēng)險隱患的問題：

（一）投資決策階段

可行性研究工作不嚴(yán)謹(jǐn)，項目投建過程中需追加項目總投資。投資前期對項目的可行性論證不科學(xué)，可行性研究報告中的建設(shè)內(nèi)容、成本費用和收益指標(biāo)與實際差距大，導(dǎo)致需要在項目投資建設(shè)過程中調(diào)整可行性研究報告，項目需要增加項目總投資，項目可行性研究報告未能有效發(fā)揮決策參考作用。項目在投建過程中才逐步發(fā)現(xiàn)一些建設(shè)內(nèi)容和采購事項未納入估算范圍內(nèi)，導(dǎo)致需要增加建設(shè)內(nèi)容，增加的相關(guān)成本費用也相應(yīng)調(diào)整，最終需要追加投資估算。項目投資建設(shè)完成以后，才調(diào)整可行性研究報告投資數(shù)額及建設(shè)內(nèi)容，投資決策程序倒置，可行性研究工作未能實現(xiàn)為決策者提供有效參考的目的，也未能發(fā)揮對編制初步設(shè)計提供有效依據(jù)的作用。

（二）投資建設(shè)實施階段

1.投資建設(shè)程序的履行方面

（1）未按投資建設(shè)程序?qū)ν顿Y成本進(jìn)行管控。項目投資建設(shè)確定立項后，企業(yè)編制可行性研究報告，確定項目總投資估算，但卻未在此基礎(chǔ)上細(xì)化項目投資安排，未進(jìn)行初步設(shè)計，未編制初步設(shè)計文件，未將項目總投資進(jìn)一步細(xì)化至設(shè)計概算。項目總投資以投資估算代替設(shè)計概算，未實行項目總投資進(jìn)行層層細(xì)化和管控。

（2）部分建設(shè)已于項目總投資調(diào)整增加前開展。前期總投資估算未能層層細(xì)化和控制，可行性研究報告編制粗略，導(dǎo)致項目投資建設(shè)中，對項目總投資需要進(jìn)行調(diào)整。但項目建設(shè)需要按照進(jìn)度要求實施，而項目總投資調(diào)整需要經(jīng)過論證及董事會，甚至是上級主管單位同意才能予以調(diào)整，因此，項目中一些新增建設(shè)內(nèi)容會在項目總投資調(diào)整前就開始建設(shè)。

（3）項目總投資額未變情況下調(diào)整計劃投資內(nèi)容?？尚行匝芯繄蟾娲_定項目總投資估算，一些項目單位認(rèn)為只要不超過項目總投資，就可以不用經(jīng)過報批程序，自行調(diào)整建設(shè)內(nèi)容或相應(yīng)的成本支出計劃，規(guī)避監(jiān)管。

2.招投標(biāo)或采購方面

工業(yè)項目建設(shè)涉及大量工程類、設(shè)備類、材料類、服務(wù)類的招投標(biāo)或采購，因此招采也是風(fēng)險易發(fā)環(huán)節(jié)。

（1）施工招標(biāo)串標(biāo)。施工招投標(biāo)因涉及金額大，參與投標(biāo)單位眾多，在審計中發(fā)現(xiàn)存在中標(biāo)方的投標(biāo)文件與招標(biāo)文件存在一致或高度相似的情況，業(yè)主評委通過操作投標(biāo)評分、協(xié)助施工方違規(guī)中標(biāo)。

（2）拆標(biāo)采購。小型設(shè)備、鋼材、電纜等未達(dá)到招投標(biāo)的，采用競爭性談判或磋商、詢價必選等采購方式的確定未經(jīng)過公司的董事會或班子會。同類品種同時期應(yīng)統(tǒng)一采購并達(dá)到招投標(biāo)限額的，但為了趕工程建設(shè)進(jìn)度，從而拆分采購。這些都極易存在人為控制風(fēng)險。

（3）合同違背了招投標(biāo)文件的約定。招投標(biāo)法規(guī)定招標(biāo)人和中標(biāo)人應(yīng)當(dāng)按照招標(biāo)文件和中標(biāo)人的投標(biāo)文件訂立書面合同，但現(xiàn)在中會存在合同約定與招投標(biāo)文件不一致的情況。如安裝工程若采用甲供材方式施工，存在可選擇稅率，合同簽訂時，更改了招投標(biāo)文件中的稅率，造成多承擔(dān)稅款。

（4）工程施工招標(biāo)控制價的編制與審核未分離。建設(shè)方將工程施工招標(biāo)控制價的編制與審核委托給同一服務(wù)單位，由該服務(wù)單位自行承擔(dān)審核工作，將編制委托于另一家機(jī)構(gòu)，不利于保障工程施工招標(biāo)控制價的真實性。

3.建設(shè)工程施工方面

（1）工程造價虛高。工業(yè)項目建設(shè)主要是建廠房、生產(chǎn)車間、倉庫等，項目總投資占比高，通常會存在虛列工程量、以低定額的工程施工方式卻套高計價、重復(fù)計算工程量、虛增材料款等，導(dǎo)致工程造價虛高的情況。

（2）零星工程監(jiān)管薄弱。附屬零星工程由于零散，金額不大，通常是監(jiān)管盲區(qū)，出現(xiàn)無施工圖、預(yù)算書，合同定價不合理；是否無竣工圖、結(jié)算書，結(jié)算依據(jù)不充足；拆分工程施工；工程施工方有無承攬工程資質(zhì)；合同存在未約定經(jīng)第三方審核結(jié)算的條款等。

（3）工程變更依據(jù)不足。工程變更是工程建設(shè)中常見現(xiàn)象，但在工程建設(shè)中施工方或建設(shè)方故意模糊或缺失變更材料，導(dǎo)致虛增工程造價工程的情況極容易被忽略，因此變更程序是極為重要的風(fēng)險控制項。①工程變更未經(jīng)原設(shè)計單位同意或論證出具方案，僅經(jīng)監(jiān)理方和建設(shè)方同意施工方的變更申請就實施變更。如地基承重的施工方式等隱蔽工程的變更，未經(jīng)勘查單位勘探，未經(jīng)原設(shè)計單位提出兩套及以上的施工變更方案進(jìn)行對比論證后，再予以變更，因此工程變更的內(nèi)容和方式是否合適無從考證。②工程變更僅有公司基建部門的主要負(fù)責(zé)人員簽字并蓋單位公章，但變更卻無公司有職權(quán)領(lǐng)導(dǎo)審批或未經(jīng)公司領(lǐng)導(dǎo)層商同基建部門、原設(shè)計單位、勘察單位等集體研究討論決策?；ú块T權(quán)限過大，易滋生腐敗風(fēng)險。

4.建設(shè)資金使用管理方面

（1）項目年度投資預(yù)算管理薄弱。建設(shè)單位項目年度投資預(yù)算編制中，僅簡單估算工程建設(shè)和設(shè)備采購的總預(yù)算支出額度，該總預(yù)算額度是在細(xì)化指標(biāo)的基礎(chǔ)上建立匯總的。預(yù)算編制粗略，建設(shè)資金使用計劃性不強，以至于建設(shè)過程中用于工程建設(shè)和設(shè)備采購的資金可以隨意調(diào)整使用，預(yù)算控制力度較弱。

（2）工程進(jìn)度款支付依據(jù)不足。一是工程量已超合同約定金額，超合同部分的工程無合同作為付款依據(jù)，僅以造價咨詢公司的跟蹤審核結(jié)果作為付款依據(jù)；二是未經(jīng)集團(tuán)審批多預(yù)付工程款項；三是無造價咨詢公司對施工過程造價跟蹤審核，在無竣工圖的情況下完成工程竣工結(jié)算并付款。

（3）借款給代建方代建工程。工程投資建設(shè)方為了趕建設(shè)進(jìn)度，存在將可行性研究報告中需要建設(shè)的內(nèi)容交由其他方幫代建的情況，但代建資金卻由投資建設(shè)方出借給代建方，最終約定建筑物建成后，經(jīng)評估鑒定后，將建筑物抵償借款。由于代建方無充足資金，因此也未能按合同分期償還利息。同時投資建設(shè)方將自身融資來的資金借于代建方，因此，投資建設(shè)方將承擔(dān)較高的資金融資成本，從而增加投資成本。

（4）監(jiān)理費用未約定按工程施工進(jìn)度付款。監(jiān)理合同約定付款方式是按時間節(jié)點付款，未按工程進(jìn)度付款，一旦出現(xiàn)工程施工延期，但監(jiān)理已付款完畢，就面臨需多付監(jiān)理費用，從而增加投資成本。

（三）項目建設(shè)完工及生產(chǎn)試運行階段

1.無竣工圖完成竣工驗收結(jié)算審核。大型土建工程在缺失竣工圖紙情況下，進(jìn)行工程竣工驗收，并完成竣工結(jié)算審核。竣工結(jié)算依據(jù)不足，結(jié)算結(jié)果的真實性、準(zhǔn)確性存疑。

2.試運行費用預(yù)估偏低。作為工業(yè)制造企業(yè)來說，投建的生產(chǎn)線從項目工程建設(shè)完成到生產(chǎn)線正常運作會有一個過渡期。這個過渡期反映到可行性研究報告即試運行費的估算，這項內(nèi)容的估算直接分解到試運行時間和試運行期間的費用量化的估算?？尚行匝芯繄蟾婢幹圃囘\行時間偏短、成本估算較低，實際中，一條新的生產(chǎn)線的試運行時間長、成本高，這就會造成最后的項目總支出高于可行性研究報告的項目總投資估算的情況。

四、工業(yè)項目投資建設(shè)存在風(fēng)險的主要原因分析

（一）管理制度不夠完善、設(shè)計不夠深入

當(dāng)前，一些國有企業(yè)在工業(yè)項目投資建設(shè)方面的相關(guān)制度制定不夠細(xì)化，制度設(shè)計不夠深入、制度約束較為寬泛導(dǎo)致具體實施行為無法對標(biāo)對表制度要求或者無制度可依。如投資決策管理制度中，未對可行性研究報告中數(shù)據(jù)來源的可靠性、報告的調(diào)整時限、調(diào)整程序、可行性研究對于投資考核約束等進(jìn)行明確規(guī)定；預(yù)算管理制度中未明確投資計劃的年度預(yù)算安排，項目管理中未明確投資成本的管控的規(guī)定；工程建設(shè)管理中未明確施工前圖紙完整的標(biāo)準(zhǔn)、若預(yù)計工程已遠(yuǎn)超招投標(biāo)確定的合同金額時再招標(biāo)的限額范圍、工程驗收結(jié)算規(guī)范要求等。

（二）監(jiān)督不強不嚴(yán)、存在監(jiān)管漏洞

投建過程中，雖然建立了規(guī)章制度，但實施過程中存在未按制度執(zhí)行或人為規(guī)避制度約束的情況，出現(xiàn)這樣的情況往往是監(jiān)管不到位造成的。如招投標(biāo)中的串標(biāo)、拆標(biāo)采購、建設(shè)款項未簽合同先付款，無竣工圖卻完成驗收及竣工結(jié)算審核等，上述情況均是監(jiān)管不嚴(yán)、不及時導(dǎo)致的結(jié)果。監(jiān)管存在漏洞，勢必使實施行為偏離制度執(zhí)行，一旦偏離，可能還會引起巨大的損失或不可挽回的后果。

五、防止投資建設(shè)風(fēng)險的舉措

（一）建立細(xì)化、規(guī)范化的管控制度

針對投資建設(shè)中的薄弱環(huán)節(jié)，建立對項目總投資的控制機(jī)制，細(xì)化可行性研究工作的規(guī)定和約束，對項目總投資從估算到概算，再到預(yù)算進(jìn)行層層控制；對工程建設(shè)施工的監(jiān)管，尤其是工程變更從申請、變更的方案提出、論證、方案選擇、決策等工程管理制度應(yīng)該細(xì)化規(guī)則；采購管理方面則應(yīng)對采購的申請、采購方式的決策、采購中標(biāo)（中選）單位選擇流程等進(jìn)行嚴(yán)格規(guī)定。只有細(xì)化、規(guī)范化的規(guī)章制度，才能充分發(fā)揮制度的指導(dǎo)性和約束性作用，減少人為的可操作性。

（二）建立跟蹤監(jiān)管的長效機(jī)制

建立了制度化的約束，還要對落實情況進(jìn)行及時監(jiān)督檢查，多措并舉，結(jié)合多種方式，及時發(fā)現(xiàn)和糾偏，防止損失。一是針對審計發(fā)現(xiàn)工業(yè)項目投資建設(shè)存在的共性問題，形成流程化、規(guī)范化的監(jiān)管規(guī)程，從工業(yè)項目投資建設(shè)立項開始，對投建各環(huán)節(jié)進(jìn)行檢查，審核投資建設(shè)過程的合同簽訂、資金使用、工程建設(shè)、采購等各類型資料；二是采取定期或不定期檢查的方式，到實地開展跟蹤監(jiān)督檢查或進(jìn)行審計；三是設(shè)置或委派監(jiān)督員，賦予其直接向上反饋投資建設(shè)情況的權(quán)利和職能。

（三）構(gòu)建數(shù)字化的風(fēng)險管控平臺

全面梳理工業(yè)項目投資建設(shè)的風(fēng)險管理需求，將工程資源轉(zhuǎn)換為數(shù)字化，在工業(yè)建設(shè)項目構(gòu)建投建信息管控平臺，建立含組織協(xié)同管理模塊、投資建設(shè)各環(huán)節(jié)管控的模塊、建設(shè)進(jìn)度與投資計劃對比分析管控模塊、投資計劃與資金使用對比分析管控模塊、風(fēng)險數(shù)據(jù)分析模塊等，集中有效對投資建設(shè)進(jìn)行智能化管理，將該平臺嵌入工業(yè)建設(shè)項目全生命周期，利用該平臺進(jìn)行風(fēng)險識別、投資建設(shè)數(shù)據(jù)分析和管理、實現(xiàn)利益相關(guān)者在內(nèi)的數(shù)據(jù)共享，打破不同利益相關(guān)者之間信息不對稱的數(shù)據(jù)壁壘，讓利益相關(guān)者可以及時進(jìn)行決策。同時，平臺智能預(yù)警可以在一定程度上避免監(jiān)管不到位的地方，減少風(fēng)險對工程建設(shè)帶來的負(fù)面影響。

結(jié)語

我國實體經(jīng)濟(jì)的良性發(fā)展，是激發(fā)我國經(jīng)濟(jì)活力、提升我國綜合國力的重要措施和必要保證。隨著國家不斷推動工業(yè)高端化、智能化、綠色化發(fā)展，工業(yè)項目投資建設(shè)風(fēng)險控制也遇到極大的挑戰(zhàn)，通過對國有企業(yè)工業(yè)項目投資建設(shè)的審計，探索其存在的主要問題和突出問題，分析問題產(chǎn)生的原因，從而使項目得到全面風(fēng)險控制，使投資達(dá)到預(yù)期目標(biāo)。