新規(guī)定視角下國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)優(yōu)化探析

涂麗君 中交第二公路勘察設(shè)計(jì)研究院有限公司

引言

黨的二十大報(bào)告提出，要深化國資國企改革，推動(dòng)國有資本和國有企業(yè)做強(qiáng)做優(yōu)做大，加快建設(shè)世界一流企業(yè)。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作為一種特殊的制度安排，伴隨著國企改革進(jìn)程不斷走向規(guī)范和成熟，在推動(dòng)國有資本保值增值、實(shí)現(xiàn)企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展方面發(fā)揮著積極作用。2019年7月，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)修訂《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》（以下簡稱兩辦新規(guī)），指明了新時(shí)代國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)發(fā)展的新方向。2021年1月，中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)落實(shí)兩辦新規(guī)精神，修訂《第2205號(hào)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)》（以下簡稱新準(zhǔn)則），為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的具體實(shí)踐提供了規(guī)范指引。基于此，本文結(jié)合兩辦新規(guī)、新準(zhǔn)則體現(xiàn)的新精神和新要求，對(duì)國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)踐中存在的難點(diǎn)問題進(jìn)行了分析，并對(duì)新時(shí)代國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)質(zhì)效提升路徑進(jìn)行了探討。

一、國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的理論基礎(chǔ)

（一）受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任觀

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的基本理論依據(jù)，即特定受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系的存在（蔡春、陳曉媛，2007），受托人按照特定的要求或原則，經(jīng)營管理受托經(jīng)濟(jì)資源并報(bào)告其經(jīng)營狀況的義務(wù)（蔡春、李江濤，2009）。就國有企業(yè)而言，國有資產(chǎn)實(shí)則歸國家所有，國資委代表國家履行出資人職責(zé)將國有資產(chǎn)委托給國有企業(yè)經(jīng)營，國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人受托管理和經(jīng)營國有資產(chǎn)，承擔(dān)著國有資本經(jīng)營管理的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)回歸行為責(zé)任人與受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行本身，體現(xiàn)了審計(jì)的原本要義（蔡春、田秋蓉、劉雷，2011），本質(zhì)目標(biāo)是保障和促進(jìn)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的全面有效履行（吳春梅、鄒威，2018），是解決所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離下國有資產(chǎn)所有者缺位和代理者缺位問題的重要手段（李曉明、劉海、張少春，2004）。

（二）現(xiàn)代國家治理觀

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作為現(xiàn)代審計(jì)理論與我國特殊制度背景下國家治理實(shí)踐相結(jié)合的一種制度創(chuàng)新，是經(jīng)濟(jì)監(jiān)督與政治監(jiān)督的有機(jī)結(jié)合，用以保證干部履行以經(jīng)濟(jì)責(zé)任為基礎(chǔ)的綜合整治責(zé)任，實(shí)質(zhì)上是一種特殊的干部管理制度（胡智強(qiáng)、余冬梅，2018），具有特殊的國家治理內(nèi)涵和顯著的權(quán)力監(jiān)督特征，其創(chuàng)新和發(fā)展必須在國家治理目標(biāo)框架下動(dòng)態(tài)推進(jìn)（戚振東、尹平，2013）。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)國家治理效能的發(fā)揮有賴于直接和間接兩種途徑，一是在具體審計(jì)項(xiàng)目中直接實(shí)現(xiàn)全方位的監(jiān)督，促進(jìn)權(quán)力行使合法合規(guī)，督促提升經(jīng)營管理水平，推動(dòng)國有企業(yè)做強(qiáng)做優(yōu)做大，二是通過報(bào)告反饋、信息傳遞，間接為國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化提供服務(wù)和支持（戴捷敏、李華，2022）。

二、國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的實(shí)踐發(fā)展

（一）國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的發(fā)展歷程

我國國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)踐始于1985年，吉林等省審計(jì)機(jī)關(guān)開始探索對(duì)國有企業(yè)廠長（經(jīng)理）的承包兌現(xiàn)公證審計(jì)和離任審計(jì)，是我國經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的最早雛形。1986年12月，審計(jì)署印發(fā)的《關(guān)于開展廠長（經(jīng)理）離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作幾個(gè)問題的通知》，第一次對(duì)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)進(jìn)行了專門規(guī)定。1999年5月，兩辦印發(fā)的《國有企業(yè)及國有控股企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)暫行規(guī)定》及2000年12月審計(jì)署出臺(tái)的配套實(shí)施細(xì)則，首次系統(tǒng)闡明了國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的目標(biāo)、內(nèi)容、程序等，標(biāo)志著我國經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度的初步確立（李曉慧、金彪，2013）。2006年2月修訂的《審計(jì)法》將經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)列入審計(jì)監(jiān)督范疇，正式確立了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的法律地位。2010年10月，兩辦印發(fā)《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》，進(jìn)一步明確了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作規(guī)范，是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)發(fā)展的重要里程碑。

黨的十八大以來，黨中央、國務(wù)院更加重視發(fā)揮審計(jì)工作在黨和國家監(jiān)督體系中的重要作用，黨的十九大做出了改革審計(jì)管理體制，組建中央審計(jì)委員會(huì)，構(gòu)建黨統(tǒng)一指揮、全面覆蓋、權(quán)威高效的監(jiān)督體系的決策部署。2019年7月印發(fā)修訂的兩辦新規(guī)，貫徹落實(shí)了黨中央對(duì)審計(jì)工作的新部署新要求，是中央審計(jì)委員會(huì)成立后發(fā)布的第一個(gè)審計(jì)規(guī)章，為新時(shí)代經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作提供了基本遵循。2020年9月，國資委印發(fā)《關(guān)于深化中央企業(yè)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督工作的實(shí)施意見》，強(qiáng)調(diào)要深化完善、規(guī)范有效開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作。2021年1月，中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)在落實(shí)兩辦新規(guī)新精神新要求的基礎(chǔ)上，結(jié)合歷年來經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)踐中積累的經(jīng)驗(yàn)做法，修訂頒布《第2205號(hào)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)》和《第3204號(hào)內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南——經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)》，為新時(shí)代內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的開展提供了具體規(guī)范。上述系列新規(guī)定共同構(gòu)建了一個(gè)全方位、立體化、基本成熟定型的新時(shí)代國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度體系（綦好東、何源睿等，2022）。

（二）新規(guī)定視角下國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)面臨的新要求

兩辦新規(guī)、新準(zhǔn)則作為新時(shí)代經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的重要依據(jù)，修訂后的兩辦新規(guī)由44條變?yōu)?2條、新準(zhǔn)則由26條變?yōu)?1條，通過將新規(guī)定與原規(guī)定進(jìn)行逐條對(duì)比，從其內(nèi)容變化，不難看出，國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定面臨的新要求主要體現(xiàn)在以下四個(gè)方面。

一是政治屬性更為突顯。黨的領(lǐng)導(dǎo)是中國特色社會(huì)主義最本質(zhì)的特征和最大優(yōu)勢，國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是在黨的領(lǐng)導(dǎo)下不斷走向規(guī)范成熟的，兩辦新規(guī)、新準(zhǔn)則開宗明義要堅(jiān)持黨對(duì)審計(jì)工作的集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，明確以習(xí)近平新時(shí)代中國特色社會(huì)主義思想為指導(dǎo)，進(jìn)一步彰顯了新時(shí)代國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任工作的政治底色。從新規(guī)的各項(xiàng)內(nèi)容變化看，政治導(dǎo)向、政治定位貫穿了新時(shí)代經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作全過程，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)聚焦經(jīng)濟(jì)責(zé)任，通過檢查經(jīng)濟(jì)問題、責(zé)任，反映政治問題、責(zé)任，體現(xiàn)了鮮明的政治性和時(shí)代性。

二是審計(jì)內(nèi)容更加豐富。隨著國企改革進(jìn)程的深化、審計(jì)實(shí)踐的深入，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)涵不斷豐富和拓展，被賦予了新的時(shí)代內(nèi)容。兩辦新規(guī)、新準(zhǔn)則進(jìn)一步豐富和細(xì)化了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容，增加了境外資產(chǎn)管理情況、自然資源資產(chǎn)和生態(tài)環(huán)境保護(hù)情況、黨風(fēng)廉政建設(shè)責(zé)任落實(shí)情況等審計(jì)重點(diǎn)，這與近年來黨和國家的相關(guān)政策部署是一脈相承的，對(duì)新時(shí)代經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作也提出了更高要求。

三是評(píng)價(jià)要求更為規(guī)范。審計(jì)評(píng)價(jià)是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)區(qū)別于其他類型審計(jì)的重要特征，兩辦新規(guī)、新準(zhǔn)則更加強(qiáng)調(diào)客觀求實(shí)，要求審計(jì)結(jié)論、評(píng)價(jià)應(yīng)建立在充分的客觀證據(jù)基礎(chǔ)之上，定性評(píng)價(jià)和定量評(píng)價(jià)相結(jié)合，在審計(jì)范圍內(nèi)，按照權(quán)責(zé)一致原則對(duì)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況作出評(píng)價(jià)。同時(shí)引入容錯(cuò)糾錯(cuò)機(jī)制，要求貫徹落實(shí)“三個(gè)區(qū)分開來”重要要求，鼓勵(lì)干部擔(dān)當(dāng)作為，這是與以往規(guī)定相比最為重要的變化之一。

四是結(jié)果運(yùn)用更加重視。審計(jì)結(jié)果運(yùn)用是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的重要環(huán)節(jié)，關(guān)系到審計(jì)作用的發(fā)揮和審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。各項(xiàng)新規(guī)均對(duì)審計(jì)整改和結(jié)果運(yùn)用進(jìn)行了論述，明確了被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)查出問題的整改責(zé)任，要求將審計(jì)結(jié)果、整改情況作為領(lǐng)導(dǎo)干部考核、任免、獎(jiǎng)懲的重要參考，2021年10月新修訂的《審計(jì)法》更是將其上升為法律層面，黨和國家對(duì)于審計(jì)整改、結(jié)果運(yùn)用的重視程度可見一斑。

三、國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)存在的難點(diǎn)和問題

（一）審計(jì)實(shí)施滯后，審計(jì)監(jiān)督時(shí)效性差

任中審計(jì)和離任審計(jì)是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的兩種形式，兩辦新規(guī)第五條、新準(zhǔn)則第七條規(guī)定“經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)可以在領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間進(jìn)行，也可以在領(lǐng)導(dǎo)干部離任后進(jìn)行，以任職期間審計(jì)為主”。然而在國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)踐中，“先離后審”的離任審計(jì)仍是主流，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作往往在被審計(jì)對(duì)象已離開原工作崗位后才開展，存在一定的滯后性，審計(jì)效果大打折扣，一是減弱了審計(jì)結(jié)果在領(lǐng)導(dǎo)干部的任免和獎(jiǎng)懲方面的參考作用，對(duì)于另有任用的被審計(jì)對(duì)象而言，除非是重大違紀(jì)違規(guī)問題，審計(jì)結(jié)果一般不會(huì)對(duì)其產(chǎn)生實(shí)質(zhì)性的影響；二是影響責(zé)任的追究與落實(shí)，由于被審計(jì)對(duì)象已離任，接任者可能會(huì)存有“新官不理舊賬”的心態(tài)，不利于審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的整改落實(shí)。

（二）責(zé)任界限模糊，審計(jì)評(píng)價(jià)準(zhǔn)確度低

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)涵蓋的范圍和內(nèi)容具有較強(qiáng)的復(fù)雜性和廣泛性，定責(zé)、評(píng)價(jià)是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中的難點(diǎn)。一方面，企業(yè)是一個(gè)持續(xù)經(jīng)營的主體，國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員任期內(nèi)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行效果，往往具有滯后性，事項(xiàng)決策尤其是某項(xiàng)戰(zhàn)略的推行往往是一個(gè)較為長期的過程，僅僅依靠前后任領(lǐng)導(dǎo)人的任職時(shí)點(diǎn)難以明確責(zé)任界限；另一方面，兩辦新規(guī)、新準(zhǔn)則調(diào)整了被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任類別，并就責(zé)任履行中存在問題應(yīng)承擔(dān)責(zé)任的具體情形進(jìn)行了規(guī)范，但相關(guān)表達(dá)過于籠統(tǒng)，責(zé)任界定的定性描述留有自由裁量空間，容易存在偏差、有失偏頗。此外，對(duì)被審計(jì)對(duì)象經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià)，不能簡單地依賴于一兩個(gè)指標(biāo)，目前尚缺乏一個(gè)統(tǒng)一而全面的通用評(píng)價(jià)體系。

（三）供需矛盾突出，審計(jì)質(zhì)效提升空間大

新時(shí)代賦予審計(jì)工作新職責(zé)、新使命，國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)不再囿于財(cái)務(wù)收支及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，還涵蓋了管轄范圍內(nèi)黨和國家經(jīng)濟(jì)方針政策和決策部署的貫徹執(zhí)行情況、風(fēng)險(xiǎn)管控情況、生態(tài)環(huán)保監(jiān)督等內(nèi)容。然而當(dāng)前國有企業(yè)審計(jì)發(fā)展尚不平衡，審計(jì)人員配備不足、審計(jì)手段方法落后等問題限制了新時(shí)代經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的高質(zhì)量發(fā)展。一方面，審計(jì)人員素質(zhì)參差不齊，專業(yè)背景多以財(cái)務(wù)為主、復(fù)合型人才欠缺，而經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)兼具專業(yè)性和綜合性，內(nèi)容覆蓋面廣、技術(shù)政策性強(qiáng)，對(duì)審計(jì)人員的素質(zhì)技能提出了更高要求；另一方面，審計(jì)技術(shù)手段落后，數(shù)字化手段運(yùn)用程度低，伴隨“互聯(lián)網(wǎng)+”技術(shù)的發(fā)展，會(huì)計(jì)核算的標(biāo)準(zhǔn)化、業(yè)務(wù)流程的信息化程度越來越高，業(yè)財(cái)融合大背景下審計(jì)信息化水平亟須提升。

四、新時(shí)代國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的優(yōu)化路徑

（一）創(chuàng)新審計(jì)理念，強(qiáng)化審計(jì)質(zhì)量管控

一是明確審計(jì)重點(diǎn)，聚焦經(jīng)濟(jì)責(zé)任，圍繞中心工作，從國家和企業(yè)發(fā)展大局出發(fā)，找準(zhǔn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的切入點(diǎn)和著力點(diǎn)，強(qiáng)化對(duì)被審計(jì)對(duì)象權(quán)力運(yùn)行和責(zé)任落實(shí)情況的審計(jì)，突出對(duì)重點(diǎn)人員、重要領(lǐng)域、關(guān)鍵環(huán)節(jié)的監(jiān)督，加大審計(jì)成果的挖掘力度；二是完善審計(jì)評(píng)價(jià)，堅(jiān)持定性評(píng)價(jià)與定量分析相結(jié)合，結(jié)合所在單位實(shí)際情況建立履責(zé)負(fù)面清單和免責(zé)清單，探索建立一套與任期內(nèi)契約化考核相適應(yīng)的審計(jì)量化指標(biāo)體系，在審計(jì)查證認(rèn)定事實(shí)的基礎(chǔ)上，貫徹落實(shí)“三個(gè)區(qū)分開來”要求，審慎進(jìn)行責(zé)任界定，確保審計(jì)評(píng)價(jià)客觀公允。

（二）強(qiáng)化審計(jì)統(tǒng)籌，完善審計(jì)工作模式

一是強(qiáng)化審計(jì)項(xiàng)目統(tǒng)籌，與組織人事部門加強(qiáng)溝通，對(duì)任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)覆蓋進(jìn)度作出預(yù)先安排，合理安排任中審計(jì)，避免人事崗位的集中調(diào)整擠兌審計(jì)資源，適時(shí)開展離任審計(jì)“先審后離”，為領(lǐng)導(dǎo)人員的調(diào)整變動(dòng)提供前置參考；二是改進(jìn)審計(jì)技術(shù)方法，堅(jiān)持科技強(qiáng)審，充分利用信息化手段，探索實(shí)施“現(xiàn)場+遠(yuǎn)程+云端”審計(jì)，推進(jìn)“業(yè)財(cái)審”融合，提高審計(jì)工作效率，同時(shí)強(qiáng)化大數(shù)據(jù)審計(jì)思維，打造數(shù)字化支撐審計(jì)工作模式，提高審計(jì)數(shù)據(jù)的挖掘深度和審計(jì)精準(zhǔn)度。

（三）強(qiáng)化審計(jì)整改，促進(jìn)審計(jì)成果轉(zhuǎn)化

一是建立審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題整改長效機(jī)制，實(shí)行問題臺(tái)賬“銷號(hào)”、整改“回頭看”，加強(qiáng)審計(jì)整改閉環(huán)管理；二是對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的普遍性、傾向性問題，及時(shí)剖析根源，提出對(duì)策措施，切實(shí)發(fā)揮好審計(jì)“治已病、防未病”的重要作用；三是強(qiáng)化部門協(xié)同，發(fā)揮監(jiān)督合力，構(gòu)建審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題會(huì)商、整改協(xié)同督導(dǎo)、結(jié)果轉(zhuǎn)化運(yùn)用等機(jī)制，加大審計(jì)成果的運(yùn)用力度。

（四）提高政治站位，加強(qiáng)審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)

一是以政治能力建設(shè)為統(tǒng)領(lǐng)，堅(jiān)持黨建引領(lǐng)，進(jìn)一步筑牢“為黨審計(jì)”的政治底色，不斷增強(qiáng)政治領(lǐng)悟力、執(zhí)行力、判斷力，培養(yǎng)從政治、政策角度發(fā)現(xiàn)和解決問題的敏銳度；二是以專業(yè)能力建設(shè)為根本，加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，鼓勵(lì)審計(jì)人員加強(qiáng)業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，完善知識(shí)儲(chǔ)備，不斷提升專業(yè)勝任力；三是以綜合能力建設(shè)為支撐，吸收引入不同專業(yè)背景人才，培養(yǎng)“能查、能說、能寫”的復(fù)合型人才，不斷適應(yīng)新形勢賦予的使命和擔(dān)當(dāng)。

結(jié)語

國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)歷經(jīng)近四十年的發(fā)展，在深化國資國企改革、推動(dòng)國家治理能力現(xiàn)代化方面發(fā)揮了重要作用。面臨新一輪國資國企改革、加快建設(shè)世界一流企業(yè)的新部署新要求，國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的創(chuàng)新發(fā)展任重道遠(yuǎn)，要切實(shí)擔(dān)負(fù)起新時(shí)代經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的職責(zé)和使命，以經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)質(zhì)效的提升為推動(dòng)企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展、推動(dòng)實(shí)現(xiàn)國家現(xiàn)代化提供保障。