國有企業(yè)內(nèi)部控制缺陷及改進
——以某國有企業(yè)為例

易歡 大華會計師事務所（特殊普通合伙）

國有企業(yè)作為我國社會經(jīng)濟的重要組成部分，在整個國家的經(jīng)濟發(fā)展中起著舉足輕重的作用。近年來，在全球新冠疫情不斷爆發(fā)、國內(nèi)外經(jīng)濟形勢壓力不斷增加的大背景下，國有企業(yè)頂住壓力仍然穩(wěn)定發(fā)展，一方面為國家的發(fā)展壯大提供經(jīng)濟支持，另一方面為國家應急自然災害等提供強有力的經(jīng)濟保障。在國有企業(yè)發(fā)展過程中，內(nèi)部控制是重要的環(huán)節(jié)，國有企業(yè)管理者給予了很大的重視，對內(nèi)部控制的設計付出了較多的心血、對內(nèi)部控制的執(zhí)行付諸了較多的實踐行動。然而，國有企業(yè)在內(nèi)部控制的設計、執(zhí)行過程中仍存在較多的缺陷、問題，制約著企業(yè)的發(fā)展。本文在對內(nèi)部控制理論及我國內(nèi)部控制發(fā)展建設闡述的基礎上，結合某國有企業(yè)的內(nèi)部控制設計及運行過程中存在的缺陷問題進行分析，并對相應缺陷問題的改進提出一些建議。

一、內(nèi)部控制概述

（一）內(nèi)部控制的理論

內(nèi)部控制是在一定的環(huán)境下，單位為了提高經(jīng)營效率、充分有效地獲得和使用各種資源，達到既定管理目標，而在單位內(nèi)部實施的各種制約和調(diào)節(jié)的組織、計劃、程序和方法。

國有企業(yè)的內(nèi)部控制是為了滿足國有企業(yè)經(jīng)營發(fā)展的，主要包括提高國有企業(yè)經(jīng)營效率、增加國有企業(yè)利潤，保證國有資本保值增值。高效的內(nèi)部控制對于國有企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展意義重大，一方面為國有企業(yè)管理者了解企業(yè)情況、合理分配資源、提高管理經(jīng)營效率，增加國有企業(yè)利潤起到了重要作用；另一方面，對國有企業(yè)建立健全管理制度起到了促進作用，通過有效的內(nèi)部管理，形成良好的企業(yè)文化，使得國有企業(yè)管理者和員工按照內(nèi)部控制要求履職，使國有企業(yè)在一個良好的內(nèi)部環(huán)境中長久穩(wěn)定發(fā)展。

（二）我國內(nèi)部控制的發(fā)展歷程

內(nèi)部控制隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展而發(fā)展，大致經(jīng)歷了以下三個發(fā)展階段：

第一階段是內(nèi)部牽制。這個階段，國家頒布了《會計人員職權條例》《會計人員工作規(guī)則》《中華人民共和國會計法》，這些法律法規(guī)條例的頒布，制定了會計人員崗位責任制，形成了會計工作的內(nèi)部牽制。

第二階段是會計控制。這個階段，國家頒布了《會計基礎工作規(guī)范》《內(nèi)部會計控制規(guī)范——基本規(guī)范（試行）》等，修訂了《中華人民共和國會計法》，至2004年底，財政部發(fā)布了采購與付款等5項內(nèi)部會計控制規(guī)范，并印發(fā)了固定資產(chǎn)等征求意見稿。內(nèi)部會計控制規(guī)范作為會計法的配套規(guī)章，在我國引起較大反響，成為各企業(yè)內(nèi)部控制設計及運行的重要依據(jù)。

第三階段是全面風險控制。這個階段，國家發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，是內(nèi)控體系建設的階段性里程碑。企業(yè)根據(jù)基本規(guī)范進一步完善內(nèi)部控制。

（三）我國內(nèi)部控制體系及構成

目前，我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范的框架體系是由《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引》《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》組成的。基本規(guī)范是內(nèi)部控制體系的最高層次，起統(tǒng)馭作用；應用指引是主體，對企業(yè)建立、健全內(nèi)部控制制度提供指引；評價指引是內(nèi)部評價指引，對企業(yè)內(nèi)部控制是否有效提供指導；審計指引是外部評價指引，為注冊會計師和會計師事務所執(zhí)行內(nèi)部控制審計業(yè)務的執(zhí)業(yè)準則。三者相輔相成缺一不可，形成一個有機整體。

二、某國有企業(yè)內(nèi)部控制的構成及運行

（一）內(nèi)部控制的組織

內(nèi)部控制，是由公司董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層、各職能部門和全體員工共同實施，為實現(xiàn)內(nèi)部控制目標的過程。

（二）內(nèi)部控制的制度

自成立開始，公司制定并不斷完善了內(nèi)部控制制度，公司層面制定了《“三重一大”制度實施辦法》《內(nèi)部審計工作管理制度》《內(nèi)部經(jīng)濟責任審計工作管理辦法》《信息化工作管理辦法》等。業(yè)務層面各流程也制定了具體的內(nèi)部控制制度，比如《貨幣資金管理制度》《融資管理制度》《費用預算管理辦法》《固定資產(chǎn)管理制度》《投資監(jiān)督管理辦法》《財務報告管理制度》等。

（三）內(nèi)部控制的流程

公司內(nèi)部控制流程分為公司層面控制和業(yè)務層面控制，其中，公司層面控制包括組織架構、發(fā)展戰(zhàn)略、社會責任、企業(yè)文化、內(nèi)部信息傳遞、信息系統(tǒng)六個流程；業(yè)務層面控制包括人力資源、資金管理、費用管理、固定資產(chǎn)管理、工程項目管理、對外投資管理、國家出資企業(yè)產(chǎn)權登記管理、國有資本經(jīng)營預算管理、財務報告、全面預算、合同管理、法律糾紛管理、擔保業(yè)務、審計監(jiān)察十四個流程。

（四）內(nèi)部控制的風險點

公司層面控制的風險點：1）組織架構：治理結構不科學不合理，崗位形同虛設，決策缺乏科學依據(jù)、無執(zhí)行力等，可能導致企業(yè)無法正常經(jīng)營，難以實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。2）發(fā)展戰(zhàn)略：企業(yè)對外部環(huán)境戰(zhàn)略資源、內(nèi)部自身的競爭優(yōu)劣勢認識不深刻，無法充分利用優(yōu)勢，有效避開劣勢，可能導致戰(zhàn)略失敗，企業(yè)存在巨大風險。3）社會責任：一方面，提供的服務不到位，侵害消費者的利益，另一方面，對員工權益保護不夠等，可能導致企業(yè)在公眾心目中的形象以及打擊員工的積極性。4）企業(yè)文化：企業(yè)缺乏良好的企業(yè)文化，導致員工無上進心，無歸屬感等，可能導致企業(yè)無法長久穩(wěn)定的發(fā)展。5）內(nèi)部信息傳遞：內(nèi)部信息傳遞不暢通、不及時，可能導致決策失敗等。6）信息系統(tǒng)：信息系統(tǒng)與業(yè)務實際情況脫節(jié)，規(guī)劃不合理等，可能導致企業(yè)經(jīng)營管理效率低下。

業(yè)務層面控制的主要風險點：1）人力資源：企業(yè)的人力資源缺乏或者過剩、關鍵崗位人員管理缺乏體系、人力資源退出機制不當?shù)?，可能導致公司人才流失、?jīng)營管理低下、影響企業(yè)聲譽等。2）資金管理：籌投資決策不當、資金使用不合理、資金管控不嚴等，可能增加資金成本、資金挪用等風險。3）對外投資管理：未建立投資目標和規(guī)劃，可能導致盲目投資，資金投放結構不合理，增加投資風險；未對投資項目進行及時的跟蹤管理，導致投資項目失控。4）全面預算：不編制預算或者預算編制不全、預算目標不切實際、編制不合理、對預算的執(zhí)行力不夠、對預算的考核不嚴謹，可能導致企業(yè)資源無法得到充分利用以及預算管理流于形式。5）合同管理：未嚴格按照規(guī)定訂立合同、未按要求對合同留存歸檔、未對合同對方主體進行資格調(diào)查等，可能使公司面臨經(jīng)營風險、導致公司權益受到損害等。

（五）內(nèi)部控制運行中風險控制情況

公司依據(jù)《公司法》《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引》《中央企業(yè)全面風險管理指引》等要求，結合自身實際情況，對內(nèi)控流程進行全面梳理，針對內(nèi)控風險點，制定相應的內(nèi)部控制活動，擬將風險降至最低。大部分內(nèi)部控制活動在公司生產(chǎn)經(jīng)營活動中起到了預防、控制風險的作用，但一些內(nèi)部控制活動仍然存在設計不足、運行不到位的情形。

三、某國有企業(yè)內(nèi)部控制存在的缺陷及問題

企業(yè)層面：1、企業(yè)未按照《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引第 4號——社會責任》的規(guī)定建立企業(yè)社會責任報告制度。2、企業(yè)未按照《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引第1號——組織結構》：“母子公司人員應當獨立。子公司擁有自身的勞動、人事及工資管理體系，并與母公司實現(xiàn)分開?！钡囊?guī)定來執(zhí)行內(nèi)部控制。3、企業(yè)未按照《內(nèi)部控制手冊》設置審計崗位的不相容職務分離，審計部目前有員工1名，無法做到不相容崗位分離。

業(yè)務層面：1、人力資源：企業(yè)未建立關鍵崗位輪崗制度。2、對外投資管理：企業(yè)未對投資項目投后管理情況沒有全面跟蹤，無相關風險的應對措施。3、全面預算：企業(yè)未編制并印發(fā)預算編制綱要，確定下一年預算編制的原則和要求；企業(yè)未提出全面的預算草案，企業(yè)的預算編制表基本為費用預算，未達到全面性要求等。4、合同管理：企業(yè)未設置合同管理后評價制度等。5、信息化項目管理：企業(yè)各部門之間的數(shù)據(jù)傳輸過于依賴信息系統(tǒng)，缺少部門之間的溝通、核對的過程；企業(yè)業(yè)務核心系統(tǒng)數(shù)據(jù)與財務系統(tǒng)數(shù)據(jù)無法核對，業(yè)務與財務存在脫節(jié)等。

通過對內(nèi)部控制缺陷的分析，問題主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）內(nèi)部控制管理制度設計不夠充分、合理

國有企業(yè)設計的《內(nèi)部控制手冊》中，部分內(nèi)控管理制度未按照基本規(guī)范和應用指引的要求設計，形成了制度設計層面的缺陷。比如未按照應用指引的要求，建立企業(yè)社會責任報告制度。國有企業(yè)，除了是國家經(jīng)濟來源的重要經(jīng)濟實體，更是在國計民生中具有重大影響的組織，對國家社會存在著重要的責任。內(nèi)部控制制度是原則，只有制度設計充分、合理，才能保證國有企業(yè)內(nèi)部運行發(fā)展有據(jù)可依，才能促進國有企業(yè)長久穩(wěn)定發(fā)展。

（二）管理層對內(nèi)部控制的重視不足

國有企業(yè)雖按照基本規(guī)范和應用指引等建立了內(nèi)部控制制度，形成了《內(nèi)部控制手冊》，但管理層仍對內(nèi)部控制的重視不足。主要體現(xiàn)在以下方面：一是內(nèi)部審計機構人員少，內(nèi)部審計機構所有事項均由一個人執(zhí)行，無法做到職責分離、不相容職務分離等。二是管理層缺少重視，導致員工無法正確認識內(nèi)部控制工作，使得內(nèi)部控制的作用無法得到充分發(fā)揮。

（三）內(nèi)部控制制度執(zhí)行力不足

國有企業(yè)根據(jù)制定的《內(nèi)部控制手冊》來執(zhí)行內(nèi)部控制工作，但在執(zhí)行過程中仍存在各種問題，比如未按照相關規(guī)定的要求落實內(nèi)部控制工作，存在落實不到位、內(nèi)部工作層層“打折扣”，未能有效的實施不相容職務分離，企業(yè)內(nèi)部缺乏有效的溝通、企業(yè)信息化建設與公司業(yè)務存在脫節(jié)等。

四、完善國有企業(yè)內(nèi)部控制的改進措施

（一）根據(jù)企業(yè)特性，建立符合自身發(fā)展的內(nèi)部控制管理制度

以基本規(guī)范、應用指引等為準繩，制定符合企業(yè)自身發(fā)展的內(nèi)部控制管理制度。只有制度合理、合規(guī)、健全，才能指導企業(yè)穩(wěn)定、長久的發(fā)展。無論是企業(yè)的短期目標還是長遠計劃，都將得到實現(xiàn)。同時，應該考慮到企業(yè)的發(fā)展不是一成不變的，在發(fā)展過程中，應該根據(jù)業(yè)務的變化，修改相應的內(nèi)部控制管理制度。

（二）提高企業(yè)管理層對內(nèi)部控制的重視程度

對于內(nèi)部控制工作，國有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門和國有企業(yè)的管理層應該給予高度重視，只有在政府和企業(yè)管理層都重視內(nèi)部控制的基礎上，國有企業(yè)的內(nèi)部控制工作才能有序推進。一是國有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門應對其任命的管理人員的工作進行監(jiān)督，對其工作成果進行考核，考核不能僅關注企業(yè)的經(jīng)營收益，應該以多方面指標，包括但不限于國有資本保值增值，企業(yè)在行業(yè)中的發(fā)展、社會公益事業(yè)等多方面指標結合考核，引導企業(yè)管理層不斷完善企業(yè)內(nèi)在，實現(xiàn)企業(yè)健康穩(wěn)定發(fā)展。二是國有企業(yè)管理層需以身作則，堅決按照內(nèi)部控制的要求來辦事，結合企業(yè)自身的業(yè)務性質(zhì)，建立健全內(nèi)部控制制度。國有企業(yè)管理層應言傳身教，使得企業(yè)員工了解內(nèi)部控制工作，以及了解內(nèi)部控制工作對各員工各崗位的重要性。三是國有企業(yè)管理層應該加大力度支持內(nèi)部控制執(zhí)行部門的工作，擴大內(nèi)部審計部門隊伍的建設、提高內(nèi)部審計人員的素質(zhì)等。

（三）加強企業(yè)內(nèi)部控制制度的執(zhí)行力

雖然建立健全的內(nèi)部控制制度是根本，但是如何在生產(chǎn)經(jīng)營活動中執(zhí)行內(nèi)部控制制度才是關鍵。國有企業(yè)需加強內(nèi)部控制制度的執(zhí)行力，一是國有企業(yè)管理層需以身作則，嚴格按照內(nèi)部控制制度來處理各種事務；二是建立責任獎懲制度，對國有企業(yè)全體員工是否按照內(nèi)部控制制度來進行日常工作，明確責任獎懲；三是加強內(nèi)部各部門的溝通，監(jiān)督等管理機制。

五、結語

國有企業(yè)內(nèi)部控制取得了一些成果，比如制度的建設、流程的設計等。但是，制度的建設仍存在不符合自身企業(yè)發(fā)展、不夠充分等設計缺陷，制度的執(zhí)行仍存在力度不夠，紙上談兵的執(zhí)行缺陷。就這些缺陷，本文提出，需要根據(jù)國有企業(yè)自身的發(fā)展情況，制定與其相匹配的內(nèi)部控制；國有企業(yè)監(jiān)督管理部門及國有企業(yè)管理層應提高對內(nèi)部控制的重視程度；加強內(nèi)部控制制度在各部門各崗位的執(zhí)行力；完善內(nèi)部控制制度；加強領導層的重視，加強企業(yè)員工對內(nèi)部控制的認識；創(chuàng)造一個良好的內(nèi)部控制環(huán)境，促使國有企業(yè)健康長久的發(fā)展。