高?？蒲薪?jīng)費政府會計核算賬務處理研究—以C高校為例

沈康成 劉暢 程亨 中國計量大學

引言

當前科研經(jīng)費“放管服”改革已進入深水區(qū)，甚至有部分經(jīng)費已進行包干制管理。與此同時，政府會計施行已三年有余，如何在確保政府會計核算準確性的前提下實現(xiàn)科研經(jīng)費的“放管服”，增強高?？蒲腥藛T的獲得感，已經(jīng)成為高校財務人員必須去思考的問題?；诖?，本文著眼于高?？蒲薪?jīng)費賬務處理的實際業(yè)務，從政府會計關于科研經(jīng)費賬務處理的準則和制度出發(fā)，研究涉及科研經(jīng)費全流程業(yè)務的政府會計核算情形和財務系統(tǒng)應用，立足科研經(jīng)費“放管服”分析現(xiàn)有核算方法的優(yōu)劣以及流程管理中存在的問題，提出完善高?？蒲薪?jīng)費政府會計核算的建議。

一、文獻綜述

現(xiàn)有的文獻關于高校政府會計的科研經(jīng)費核算研究主要集中在到款收入和提取管理費的一般核算情形，如黃艷（2021）[1]在“政府會計視角下高校科研經(jīng)費會計核算探究”一文中重點分析了財政科研項目提取間接經(jīng)費或管理費的會計核算方法，總結歸納了三所高校不同的會計處理方法，認為會計核算從預算支出類科目調整預算余額的方法更能真實準確地反映項目間接費用或管理費的計提使用情況；白晶（2021）[2]闡述了縱向和橫向的到款賬務處理情況，并從科研項目全流程的角度對項目結題提出了處理方法。

另有個別研究在科研核算中針對科研預借票據(jù)的風險進行分析，如王棟（2020）[3]在“淺析高?？蒲许椖恐蓄A借票據(jù)的風險控制”一文中指出預借票據(jù)不及時確認收入存在審計風險，在核算中應予以考慮。

可見，現(xiàn)有的文獻研究對科研經(jīng)費政府會計核算還不夠深入和細化，在科研經(jīng)費賬務處理方面缺乏預借科研票據(jù)，未認領的科研來款，未到款的科研收入和未開票的科研收入等業(yè)務種類的核算研究，同時在科研經(jīng)費項目預算和政府會計核算融合，科研經(jīng)費全流程與財務科研系統(tǒng)優(yōu)化組合等方面缺乏研究。

二、科研經(jīng)費核算準則及制度研究

當前，我國已經(jīng)制定并發(fā)布了《政府會計準則—基本準則》及十項政府會計具體準則，并基于準則實施情況發(fā)布了兩項準則的應用指南和五項政府會計準則制度解釋。以上文件共同構成了政府會計基本制度體系，為高校的會計核算業(yè)務處理提供了根本遵循。這些文件中涉及科研經(jīng)費具體核算的規(guī)定較少，主要針對財政科研項目中計提項目間接費用或管理費的支出事項在政府會計準則制度解釋第2號[4]中做了具體核算規(guī)定。規(guī)定指出單位從財政科研項目中計提項目間接費用或管理費時，只需考慮財務會計，計提相應金額的費用，預算會計不做處理。鑒于此，在2022年前，高校在進行科研經(jīng)費政府會計核算時主要依托于基本準則所展現(xiàn)的會計要素理念，以此來反映項目的收入和支出，財務業(yè)務處理存在一定的探討空間。

然而，在2022年7月和11月，財政部會計司進一步發(fā)布了2022年兩批政府會計實施問答，對高?？蒲薪?jīng)費財務業(yè)務處理有了進一步的指導。實施問答中一是指出了事業(yè)單位科研項目課題經(jīng)費財務收入確認的時點和單位配套經(jīng)費的會計處理原則，明確單位應當根據(jù)合同完成進度確認財務會計收入，同時配套經(jīng)費不應確認收入[5]；二是針對科研項目向合作單位撥付的款項處理進行了規(guī)范，在收到時，財務會計中不應確認收入，預算會計確認收入；轉撥時，針對合同簽訂時即具有的轉撥單位款項應沖減相應預收賬款和事業(yè)預算收入，否則應當按照向其他單位購買商品或服務進行會計處理[6]?？梢?，科研經(jīng)費財務會計處理必須貫徹權責發(fā)生制的理念，對財務部門掌握科研進度提出了明確的要求。

三、C高?？蒲薪?jīng)費全流程政府會計核算現(xiàn)狀

C高校科研經(jīng)費的全流程涉及預借票據(jù)、銀行來款、認領開票、收入確認、報銷開支和經(jīng)費結題六個環(huán)節(jié)。

（一）預借票據(jù)

預借科研票據(jù)流程僅存在部分科研經(jīng)費中，因為有些甲方單位需要先收票據(jù)再支付項目款項，因此理論上該環(huán)節(jié)一般發(fā)生在銀行來款之前，但在實務中也存在于銀行來款同步發(fā)生或者滯后的情形，取決于教師認領來款和預借票據(jù)的順序。由于預借票據(jù)即負有納稅義務，C高校在處理預借票據(jù)時，要求教師上傳“科研項目合同”和選擇增值稅扣繳方式。因此，C高校認為預借科研票據(jù)即滿足了權責發(fā)生制下的收入確認條件，應確認一筆收入，同時增值稅應當從相應的項目中扣減，暫不考慮增值稅附加。賬務處理如表1所示。

表1 預借票據(jù)賬務處理表

（二）銀行來款

銀行來款一般是科研經(jīng)費管理的起點，涉及基本戶和國庫零余額賬戶，以基本戶為例，銀行來款先轉入暫存待認領的科目，并在財務查詢系統(tǒng)進行發(fā)布，供教師自己查詢認領。財務會計核算思路為將到款掛賬，確認單位銀行存款增加，預算會計不作處理。

（三）經(jīng)費認領

目前C高校正在推進科研系統(tǒng)和財務系統(tǒng)的對接，已經(jīng)初步實現(xiàn)了科研經(jīng)費方面的信息推送。因此，教師查詢到經(jīng)費到款后，科研經(jīng)費在科研系統(tǒng)直接進行認領。由科研部門立項后，推送至財務系統(tǒng)，再由財務部門進行開票。本環(huán)節(jié)不涉及賬務處理。

（四）收入確認（以基本戶來款為例）

收入確認是科研經(jīng)費流程中重要的環(huán)節(jié)，C高校將開具票據(jù)和科研部門立項單作為收入確認的依據(jù)。在該環(huán)節(jié)要區(qū)分兩種情況進行賬務處理如表2所示：

根據(jù)表2，情形1的政府會計核算思路較為復雜，步驟①為沖銷銀行到款掛賬和預借票據(jù)暫扣的增值稅，不含稅差額確認項目所屬類型的財務收入，含稅全額確認預算收入；步驟②預算會計調整支出增值稅的項目；步驟③和④為支出增值稅附加和提取管理費；步驟⑤為沖銷之前預借科研票據(jù)確認的財務收入。情形2不考慮預借科研票據(jù)的沖銷和在增值稅處理方面略有差異，其余核算思路同情形1。

表2 科研經(jīng)費收入確認賬務處理表

（五）報銷支出

科研經(jīng)費“放管服”的核心在于報銷支出，目前C高校在處理報銷業(yè)務時，除了外購形成的資產(chǎn)外，整體賬務處理均是費用化相關支出。利用項目的預算額度去控制經(jīng)費支出，經(jīng)常會出現(xiàn)預算額度不足，需要調整的情形。在賬務處理方面，借記相關費用支出，貸記銀行存款或零余額賬戶用款額度。

（六）經(jīng)費結題

根據(jù)最新的科研經(jīng)費“放管服”的精神，科研項目結題后結余資金不再收回，留歸依托單位統(tǒng)籌使用；同時，項目結題后資金的歸屬C高校暫時也沒有制定詳細的文件加以規(guī)范，結余資金依舊留存在項目中。因此，C高校目前在項目結題時，暫不涉及賬務處理。

四、高校科研經(jīng)費政府會計核算的分析與建議

目前C高校在政府會計核算方面考慮了收入確認的時點和財務與預算收入的差異，貫徹了部分權責發(fā)生制的財務會計核算理念且與高?？蒲薪?jīng)費“放管服”融合方面已經(jīng)有了科研系統(tǒng)和財務系統(tǒng)的部分系統(tǒng)融合，將科研經(jīng)費到賬業(yè)務推送財務，直接生成相應的收入憑證，但還存在以下幾點問題：一是在忽視了對科研經(jīng)費研發(fā)產(chǎn)生價值的計量，對自行研發(fā)形成無形資產(chǎn)的活動全部費用化核算。二是不掌握科研經(jīng)費項目的研究進度，無法對財務會計中應按合同進度確認的收入做出合理估計。以上兩點問題主要是高校成本信息缺失造成的。三是在財務報賬系統(tǒng)中缺乏科研經(jīng)費預算和政府會計核算經(jīng)濟分類的融合。由于支出的經(jīng)濟分類和科研經(jīng)費項目預算不是一一對應的，教師會困惑彼此的對應關系，給賬務處理和教師報賬造成麻煩。四是缺少內部管理制度，對經(jīng)費結題后的結余資金使用還停留在收付實現(xiàn)制的思維，無限期延展項目的權利和責任。

因此，C高校在未來的科研財務工作中可以從以下幾方面對現(xiàn)狀加以改善：

一是加強科研經(jīng)費的成本管理，依據(jù)2022年發(fā)布的《事業(yè)單位成本核算具體指引——高等學?！泛汀妒聵I(yè)單位成本核算具體指引——科學事業(yè)單位》兩項成本核算具體指引構建成本核算體系，考慮科研經(jīng)費的內部價值效應，對科研項目經(jīng)費資助成果進行充分考慮。在政府會計準則解釋第四號[7]中，對自行研究開發(fā)項目形成的無形資產(chǎn)成本的確定已經(jīng)有一定的規(guī)范，明確提出了自行研發(fā)項目的識別方法。高?？梢詫⒖蒲许椖苛㈨椫兆鳛轫椖垦邪l(fā)活動起點，將樣品樣機試制成功、可行性研究報告通過評審等作為自行研究開發(fā)項目進入開發(fā)階段的標志。

二是加強科研財務系統(tǒng)的一體化協(xié)同，進一步推進科研與財務系統(tǒng)融合。高?？梢园芽蒲泄芾聿块T的項目信息直接與財務系統(tǒng)對接，便于教師調整預算。

三是加強科研經(jīng)費的預算核算決算管控協(xié)同，推進科研經(jīng)費全生命周期管理。高?？梢栽诰W(wǎng)上報銷界面標注費用科目對應的經(jīng)費預算所屬類別，以此將科研項目預算和政府會計核算相銜接。與此同時，制定相關經(jīng)費的結余資金管理辦法，規(guī)范科研經(jīng)費的管理工作，使政府會計核算的權責發(fā)生制理念和科研經(jīng)費管理相協(xié)調。

結語

本文根據(jù)C高校的科研經(jīng)費賬務核算處理的現(xiàn)狀，對標政府會計相應準則制度的規(guī)范和科研經(jīng)費“放管服”的要求，分析了C高校目前賬務處理存在的問題，有針對性地提出了改進建議，對提升C高校科研財務管理水平，更好貫徹政府會計權責發(fā)生制理念，落實科研經(jīng)費“放管服”具有重要意義。