公立醫(yī)院績(jī)效核算內(nèi)部控制存在的問(wèn)題及對(duì)策研究

■鄧 璟

（三亞中心醫(yī)院）

引 言

2012年，國(guó)家財(cái)政部在發(fā)布的內(nèi)部控制規(guī)范文件中提出，行政事業(yè)單位應(yīng)建立內(nèi)部控制體系建立并逐漸完善。從財(cái)務(wù)管理的角度來(lái)看，內(nèi)控是一個(gè)很重要的環(huán)節(jié)，它包含了一套流程和方法，以及動(dòng)態(tài)改進(jìn)的過(guò)程，目的是實(shí)現(xiàn)國(guó)有資產(chǎn)的保值增值，保障財(cái)務(wù)信息準(zhǔn)確可靠，提高營(yíng)運(yùn)效率，在面對(duì)醫(yī)改的調(diào)整降低風(fēng)險(xiǎn)等方面有著重要作用。

公立醫(yī)院受衛(wèi)健委監(jiān)督，在管理上暴露的很多問(wèn)題大同小異，尤其是內(nèi)部控制上的問(wèn)題，全國(guó)各個(gè)公立醫(yī)院在內(nèi)控制度建設(shè)上都起步晚，因此，在國(guó)家的大力推動(dòng)下大多數(shù)公立醫(yī)院開(kāi)始了內(nèi)控制度的研究，開(kāi)始朝著完善制度、抵御風(fēng)險(xiǎn)的方向發(fā)展，尤其是隨著醫(yī)改的深入，降低藥占比、耗占比，提高醫(yī)務(wù)性收入占比，減少老百姓醫(yī)療負(fù)擔(dān)是改革的共識(shí)，這給公立醫(yī)院的管理帶來(lái)了巨大的挑戰(zhàn)，而內(nèi)部控制可以成為應(yīng)對(duì)挑戰(zhàn)的一個(gè)抓手。內(nèi)部控制在財(cái)務(wù)管理方面的應(yīng)用對(duì)降低管理風(fēng)險(xiǎn)、提高運(yùn)營(yíng)效率、監(jiān)督經(jīng)濟(jì)活動(dòng)有很好的作用，而績(jī)效管理作為經(jīng)營(yíng)管理的指揮棒，在調(diào)動(dòng)醫(yī)務(wù)人員積極性、主動(dòng)性、創(chuàng)造性方面有著重要作用，但是指揮棒也要在規(guī)定范疇揮舞。鑒于此，本文將對(duì)績(jī)效核算的內(nèi)部控制相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行探討。

1 公立醫(yī)院績(jī)效核算內(nèi)部控制的意義

在新形勢(shì)新政策下，伴隨著信息化爆炸，現(xiàn)階段公立醫(yī)院的內(nèi)控管理遇到了前所未有的問(wèn)題，首先是國(guó)家取消藥品和耗材的加成，對(duì)整個(gè)公立醫(yī)院的業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響，加強(qiáng)對(duì)藥品和材料使用的監(jiān)管成了政府的重要目標(biāo)，因此醫(yī)院的內(nèi)控也要符合這一新趨勢(shì)。第二，近些年政府出臺(tái)了多個(gè)文件要求公立醫(yī)院薪酬制度改革，在醫(yī)護(hù)人員的績(jī)效分配上要重點(diǎn)向高難度高強(qiáng)度的勞動(dòng)傾斜，并且在衛(wèi)健委對(duì)公立醫(yī)院績(jī)效考核中強(qiáng)調(diào)醫(yī)務(wù)人員收入要逐年遞增，醫(yī)務(wù)性收入占比也要逐年遞增，而在醫(yī)療費(fèi)方面又要減輕老百姓負(fù)擔(dān)，一邊縮一邊增，在內(nèi)控上要如何把控需要更加深入的思考。第三，隨著手機(jī)支付的應(yīng)用越來(lái)越廣泛，為了方便患者，醫(yī)院一般會(huì)開(kāi)通多個(gè)交易平臺(tái)，有國(guó)家層面的，也有省管的、市管的，還有醫(yī)院自己開(kāi)發(fā)的或者和第三方合作的APP，還有支付寶小程序、微信公眾號(hào)等等，于是對(duì)賬就成了收入會(huì)計(jì)的難題，交易平臺(tái)多、業(yè)務(wù)量大，加上偶發(fā)的網(wǎng)絡(luò)故障，重復(fù)繳費(fèi)、退費(fèi)失敗不但影響患者就醫(yī)體驗(yàn)，還增加了資金監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)。第四，近些年醫(yī)保付費(fèi)方式的改革，諸如單病種付費(fèi)，到DRGS付費(fèi)，到DIP付費(fèi)等等，加上異地醫(yī)保結(jié)算的增多，如何管理醫(yī)保欠款和壞賬，緩解現(xiàn)金流壓力，從內(nèi)控來(lái)說(shuō)也有新的要求。第五，醫(yī)院每年的流水眾多，很多公立醫(yī)院都會(huì)涉及到基建項(xiàng)目、招投標(biāo)等大額支出，如何減少或者杜絕腐敗，保障經(jīng)濟(jì)發(fā)展的同時(shí)把廉政建設(shè)也做好，也和內(nèi)控管理息息相關(guān)?？偟膩?lái)說(shuō)，內(nèi)控的意義就在于保證經(jīng)濟(jì)健康營(yíng)運(yùn)、資源配置合理的同時(shí)要把管理風(fēng)險(xiǎn)降到最低，對(duì)于公立醫(yī)院來(lái)說(shuō)，內(nèi)控還有更多社會(huì)責(zé)任。因此公益性質(zhì)的醫(yī)療行業(yè)要構(gòu)建有質(zhì)量的內(nèi)控就必須對(duì)業(yè)務(wù)流程和風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行控制，才能保證整體內(nèi)控的效果。

績(jī)效核算業(yè)務(wù)在所有的內(nèi)部控制流程中都不太受關(guān)注，財(cái)政部下發(fā)的行政事業(yè)性單位內(nèi)部控制規(guī)范里，單位進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)的應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的幾個(gè)方面，包括預(yù)算、收支、政府采購(gòu)、資產(chǎn)管理、建設(shè)項(xiàng)目、合同管況等等這些?？?jī)效核算業(yè)務(wù)屬于收支管理的一支。不同業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制管理現(xiàn)狀有明顯差異，像差旅費(fèi)報(bào)銷、專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)支出、采購(gòu)業(yè)務(wù)報(bào)銷等支出業(yè)務(wù)的審核報(bào)銷流程通常非常嚴(yán)格，績(jī)效每年支出的金額雖然非常大，但是很多公立醫(yī)院并沒(méi)有對(duì)這個(gè)大額支出業(yè)務(wù)匹配相應(yīng)的內(nèi)控管理力度。而且隨著公立醫(yī)院薪酬制度改革的深化，公立醫(yī)院的績(jī)效支出占比也越來(lái)越高，績(jī)效核算內(nèi)部控制的管理也要順應(yīng)發(fā)展潮流，完善管理嚴(yán)控風(fēng)險(xiǎn)。公立醫(yī)院少有績(jī)效內(nèi)控方面的研究，或者以績(jī)效核算為例探討改進(jìn)策略。

2 公立醫(yī)院績(jī)效核算內(nèi)部控制存在的問(wèn)題

2.1 內(nèi)部授權(quán)審批控制不明確

內(nèi)部控制的重點(diǎn)之一是要管控審批流程，目的是為了資金安全，資金的安全支出需要有一定約束，約束的有效路徑就是審批審核流程。明確的路徑是醫(yī)院運(yùn)營(yíng)安全的重要保障，績(jī)效核算涉及到事項(xiàng)繁多，崗位辦理業(yè)務(wù)和事項(xiàng)的權(quán)限范圍、審批程序不明確，很多環(huán)節(jié)憑經(jīng)驗(yàn)操作，業(yè)務(wù)變化導(dǎo)致的程序變化較頻繁，不明確的審批控制有一定隱患。

2.2 工作機(jī)制不完善

財(cái)務(wù)人員的崗位設(shè)置沒(méi)有形成相互制約、相互監(jiān)督的工作機(jī)制，為了精簡(jiǎn)人員、提高效率，績(jī)效核算崗位的經(jīng)辦、做賬為同一人，存在一定的崗位不兼容的內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)。

2.3 會(huì)計(jì)控制不到位

首先，有些醫(yī)院的財(cái)務(wù)制度中有沒(méi)有績(jī)效工資管理制度；其次，醫(yī)院的管理制度有沒(méi)有規(guī)定審計(jì)等內(nèi)控部分詳細(xì)的工作職責(zé)，有沒(méi)有規(guī)定操作部門詳細(xì)的工作流程，有沒(méi)有明確各種審批的權(quán)限等。如果沒(méi)有，長(zhǎng)期的制度缺失造成了管理上的風(fēng)險(xiǎn)。

2.4 輪崗制度不明確

有些醫(yī)院有財(cái)務(wù)制度規(guī)定了必須輪崗，但是并沒(méi)有明確規(guī)范各個(gè)崗位的輪崗周期，財(cái)務(wù)主管有時(shí)為了減少財(cái)務(wù)人員和新業(yè)務(wù)的磨合時(shí)間，可能較長(zhǎng)時(shí)間才會(huì)有一次輪崗安排。

2.5 績(jī)效審核控制不完善

績(jī)效發(fā)放的組成不是單一的，是綜合性的，包含了各種類型事項(xiàng)的工作量。各類單據(jù)是否齊全，支出憑證有沒(méi)有附反映支出明細(xì)內(nèi)容的原始單據(jù)是績(jī)效審核環(huán)節(jié)的重點(diǎn)內(nèi)容，由于醫(yī)院業(yè)務(wù)復(fù)雜，反映到工作量上的內(nèi)容類型較多，給審核帶來(lái)了一定難度，而且績(jī)效的發(fā)放通常有時(shí)效性，在固定的時(shí)間節(jié)點(diǎn)發(fā)放會(huì)加劇審核工作的急迫性，審核人員存在為了按時(shí)發(fā)放而疏忽審核的風(fēng)險(xiǎn)。

2.6 信息化程度低

原則上績(jī)效核算的核心內(nèi)容“核算”工作應(yīng)該完全信息化，但是有些醫(yī)院只在某些流程比如工作量及成本公示、績(jī)效二次分配的上報(bào)、考評(píng)獎(jiǎng)懲、工資和其他收入與績(jī)效的匯總做到了在績(jī)效系統(tǒng)中的信息化，而最核心、最關(guān)鍵的臨床科室績(jī)效核算及考核指標(biāo)獎(jiǎng)懲沒(méi)有信息化，純EXCEL手工計(jì)算帶來(lái)了一些風(fēng)險(xiǎn)。首先有操作失誤風(fēng)險(xiǎn)。電子表格給現(xiàn)代化財(cái)務(wù)帶來(lái)了諸多便利，尤其是復(fù)雜的計(jì)算和繁瑣的匯總在電子表格應(yīng)用后變得輕而易舉，但是操作簡(jiǎn)便也意味著易于修改，長(zhǎng)期的案前伏頭工作導(dǎo)致的疲憊很容易造成一些操作失誤，大量的隱藏公式中如果有操作失誤也不易察覺(jué)。其次有篡改公式風(fēng)險(xiǎn)。由于績(jī)效核算的工作量較大，因此核算中用的數(shù)據(jù)、公式也是巨量的，復(fù)核人很難在如此巨量又復(fù)雜的核算中審核業(yè)務(wù)差錯(cuò)。

2.7 會(huì)計(jì)資料保管不規(guī)范

績(jī)效所涉及的會(huì)計(jì)資料可分為兩部分：績(jī)效核算的工作底稿和績(jī)效會(huì)計(jì)憑證涉及的表單。首先是工作底稿不規(guī)范。由于績(jī)效核算內(nèi)容繁雜且多，以及從上到下對(duì)績(jī)效工作底稿的不重視、不規(guī)范導(dǎo)致管理混亂，且績(jī)效工作底稿不像會(huì)計(jì)憑證那樣有明確的規(guī)章制度要求，因此績(jī)效工作底稿的內(nèi)容容易出現(xiàn)冗余或不全等現(xiàn)象。其次是單據(jù)控制不明確，績(jī)效業(yè)務(wù)所涉及的表單和票據(jù)沒(méi)有在內(nèi)部管理制度中明確，通常是根據(jù)經(jīng)驗(yàn)操作，缺乏標(biāo)準(zhǔn)化和一致性，尤其是有新業(yè)務(wù)時(shí)有一定的單據(jù)控制風(fēng)險(xiǎn)。

2.8 缺乏風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制

有些醫(yī)院在整個(gè)績(jī)效流程中沒(méi)有相應(yīng)的控制措施，長(zhǎng)期的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)缺位會(huì)導(dǎo)致容易發(fā)生主觀惡意事件，有些醫(yī)療單位雖然常設(shè)專職審計(jì)機(jī)構(gòu)，但是審計(jì)職責(zé)范圍窄，從未對(duì)績(jī)效核算建立內(nèi)控審計(jì)機(jī)制，沒(méi)有內(nèi)部專項(xiàng)審計(jì)等控制措施；或者有些醫(yī)療單位有審計(jì)流程，但是基本都是流于形式，疏于實(shí)質(zhì)，從上到下對(duì)審計(jì)重要性沒(méi)有充分的意識(shí)，沒(méi)有探究?jī)?nèi)部審計(jì)報(bào)告的指導(dǎo)效果，甚至是敷衍式內(nèi)部審計(jì)都是大有可能。

3 公立醫(yī)院績(jī)效核算內(nèi)部控制改進(jìn)措施

3.1 完善內(nèi)部授權(quán)審批控制

一方面要梳理整個(gè)流程涉及到的工作崗位，要清晰界定每個(gè)崗位的職責(zé)范圍、權(quán)限大小，要分層次進(jìn)行管理。另一方面是做好業(yè)財(cái)融合，根據(jù)業(yè)務(wù)的實(shí)際情況來(lái)規(guī)范績(jī)效業(yè)務(wù)的審批權(quán)限，在制度中明確支出的范圍、標(biāo)準(zhǔn)，明確審批人員的權(quán)限、責(zé)任，不得隨意擴(kuò)大支出范圍，不得越級(jí)越權(quán)審批。

3.2 完善工作機(jī)制

首先要把整個(gè)業(yè)務(wù)流程梳理出來(lái)，細(xì)化并做思維導(dǎo)圖，導(dǎo)圖中明確每個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)涉及到的部門和人員，對(duì)比內(nèi)控制度在關(guān)鍵點(diǎn)的約束效果。其次要注意把績(jī)效核算的經(jīng)辦和做賬業(yè)務(wù)分開(kāi)，做賬人有審核經(jīng)辦人業(yè)務(wù)單據(jù)的義務(wù)。充分按照支出業(yè)務(wù)類型和不相容崗位分離的原則，確保支出業(yè)務(wù)的申請(qǐng)與審批、付款業(yè)務(wù)的審批與付款環(huán)節(jié)的執(zhí)行、支出審核與付款結(jié)算、支出經(jīng)辦與核算等支出不相容崗位的相互分離、制約和監(jiān)督。

3.3 優(yōu)化會(huì)計(jì)控制

首先，要把內(nèi)控制度文件分為要求和指導(dǎo)兩層表達(dá)，一層要求是規(guī)定了審計(jì)等內(nèi)控部門的詳細(xì)內(nèi)容，第二層指導(dǎo)是涵蓋了操作部門的詳細(xì)流程，簡(jiǎn)單明了的制度可以讓一線和基層職工更具操作性。第二，醫(yī)院要建立健全相關(guān)制度，及時(shí)制定績(jī)效工資管理制度并明確績(jī)效崗位的輪崗期限，明確績(jī)效業(yè)務(wù)表單的內(nèi)容，明確績(jī)效工作底稿的構(gòu)成，明確審批、審核的權(quán)限和流程。第三，要保證會(huì)計(jì)控制的效果非常關(guān)鍵的一點(diǎn)是相關(guān)財(cái)務(wù)人員、審計(jì)人員、紀(jì)檢人員的專業(yè)能力和業(yè)務(wù)素養(yǎng)，醫(yī)院要重視相關(guān)人員的繼續(xù)教育，甚至是思想動(dòng)態(tài)，注重培養(yǎng)提高該類人員的專業(yè)能力，才能在制度落地實(shí)施上保證效果。第四，要有問(wèn)責(zé)機(jī)制，以發(fā)展的大方向、當(dāng)前面臨的問(wèn)題、內(nèi)控重點(diǎn)工作為目標(biāo)設(shè)定考核指標(biāo)，包含工作目標(biāo)和分值等內(nèi)容。

3.4 完善輪崗制度

雖然財(cái)務(wù)崗位是一個(gè)蘿卜一個(gè)坑，但是人才隊(duì)伍的建設(shè)是十分必要的，定期輪崗不僅是制度需要，也是促進(jìn)不同業(yè)務(wù)思想交流，促進(jìn)內(nèi)控完善的重要方式，因?yàn)槊總€(gè)人在長(zhǎng)期重復(fù)的工作中都會(huì)有一些思維僵化，輪崗可以很好的激活人員工作激情和潛力，開(kāi)闊思路。因此，要實(shí)際工作中要每隔至少一年要安排一次輪崗，尤其要做好每個(gè)輪崗人員的業(yè)務(wù)交接，必須要有紙質(zhì)版交接明細(xì)內(nèi)容，交接雙方簽字，部門負(fù)責(zé)人監(jiān)交并簽章。

3.5 完善績(jī)效審核控制

績(jī)效的審核分為業(yè)務(wù)審和會(huì)計(jì)審，業(yè)務(wù)審可由財(cái)務(wù)主管或者總賬會(huì)計(jì)負(fù)責(zé)，主要是對(duì)績(jī)效核算過(guò)程的查錯(cuò)糾弊，審核績(jī)效工作底稿是否準(zhǔn)確、完善；會(huì)計(jì)審由支出會(huì)計(jì)檢查績(jī)效業(yè)務(wù)表單準(zhǔn)確性，再由總賬會(huì)計(jì)審核。

3.6 提高信息化程度

提升內(nèi)控信息化的措施有五個(gè)步驟：一是要加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的信息化理念建設(shè)，二是完善基礎(chǔ)軟硬件建設(shè)工作，三是構(gòu)架統(tǒng)一的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)平臺(tái)，四是加強(qiáng)多學(xué)科人才的培養(yǎng)和引進(jìn)?？捎煽?jī)效核算歸口部門牽頭申請(qǐng)購(gòu)買或者自研績(jī)效核算系統(tǒng)，績(jī)效制度一旦定下來(lái)一般都要實(shí)行多個(gè)年度，并不會(huì)頻繁更換，用專門的績(jī)效核算系統(tǒng)不但能很好提高工作效率，信息化的內(nèi)控管理也能更好降低核算風(fēng)險(xiǎn)。如若沒(méi)有條件更新系統(tǒng)，用手工核算的方式必須加大審核力度，尤其需要熟悉各類電子表使用和規(guī)則人來(lái)審核，嚴(yán)防操作失誤風(fēng)險(xiǎn)和篡改公式風(fēng)險(xiǎn)。

3.7 資料保管規(guī)范化

首先資料保管的流程要合理，所有績(jī)效核算相關(guān)的資料都要打印出來(lái)，按月裝訂成冊(cè)，并由專人保管。部門負(fù)責(zé)人審核裝訂成冊(cè)的資料是否齊全后交由檔案管理會(huì)計(jì)入庫(kù)存檔。其次在實(shí)踐無(wú)誤后要理論化這一流程，制定對(duì)應(yīng)的制度固化下來(lái)，這樣就不再是憑經(jīng)驗(yàn)處理業(yè)務(wù)，新輪崗的職工也做事有章程，領(lǐng)導(dǎo)也管理有依據(jù)。

3.8 建立內(nèi)控審計(jì)機(jī)制

首先，審計(jì)部門要完善內(nèi)控體系，梳理整個(gè)績(jī)效核算業(yè)務(wù)流程，定期對(duì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)控制，開(kāi)展有效性評(píng)價(jià)。審計(jì)部門應(yīng)充分發(fā)揮監(jiān)督作用，參與到管理中，做好內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)與改進(jìn)，抓好薄弱環(huán)節(jié)的風(fēng)控。[4]再往深一點(diǎn)拓展，醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)屬性比較特殊，業(yè)務(wù)也繁雜，在理論上要多思考如何建立一套適合本單位的標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)流程，這套流程理想狀態(tài)是融合業(yè)務(wù)和審計(jì)、監(jiān)督和服務(wù)，同時(shí)紀(jì)檢監(jiān)察科可以參與進(jìn)來(lái)，協(xié)同財(cái)務(wù)和審計(jì)工作，完成一種閉環(huán)管理，從而實(shí)現(xiàn)審計(jì)的預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)功能。

4 結(jié) 論

隨著醫(yī)療行業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的不斷精細(xì)化，對(duì)內(nèi)部控制也必然會(huì)提出更高的要求，而績(jī)效核算關(guān)系到職工對(duì)收入分配的公平感，如何將內(nèi)部控制的理念和方法運(yùn)用到績(jī)效核算的過(guò)程中，充分發(fā)揮內(nèi)部控制在收入分配公平中的作用，對(duì)于建立完整、高效的內(nèi)部控制體系，提升醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理水平，強(qiáng)化醫(yī)院運(yùn)營(yíng)管理水平具有重要意義。而且內(nèi)控管理不是一成不變的，是發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、分析問(wèn)題、提出對(duì)策、效果評(píng)價(jià)、持續(xù)改進(jìn)的動(dòng)態(tài)的閉環(huán)的一種管理系統(tǒng)，是不斷調(diào)整和優(yōu)化的過(guò)程，是永無(wú)止境的目標(biāo)，需要我們醫(yī)療行業(yè)每個(gè)螺絲釘為之努力。