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    基于全流程預算管控的制造企業(yè)成本控制研究

    2023-01-05 03:33:36陳赟竹聯(lián)合微電子中心有限責任公司
    財會學習 2022年34期
    關鍵詞:業(yè)務部門合理性預算編制

    陳赟竹 聯(lián)合微電子中心有限責任公司

    引言

    制造企業(yè)生產(chǎn)工藝復雜,且涉及成本種類繁多,僅以材料成本為例,就包括產(chǎn)品原材料成本、設備備品備件成本、各類輔料成本、勞保用品成本等。因此成本核算和成本控制難度都較大。制造企業(yè)經(jīng)營生產(chǎn)全流程涉及環(huán)節(jié)主要包括設計、采購、制造、檢驗、銷售、售后服務。而制造企業(yè)成本控制的關鍵環(huán)節(jié)主要為設計、采購和制造。設計環(huán)節(jié)決定后續(xù)的工藝、采購及服務方案和大部分資源的基礎耗用水平,采購環(huán)節(jié)的具體方案選擇與價格談判決定采購成本,制造環(huán)節(jié)的生產(chǎn)管理則決定制造成本的最終耗用水平。而這三個環(huán)節(jié)的成本控制均需以良好的預算管控作為支撐。成本預算管控的全流程應包括預算編制環(huán)節(jié)、預算控制環(huán)節(jié)(具體又包含采購控制與耗用控制)、預算評價環(huán)節(jié)。本文結合制造企業(yè)特點及成本預算管控的現(xiàn)狀,針對預算管控的關鍵環(huán)節(jié),分別對如何實現(xiàn)有效成本管控提出建議。

    一、制造企業(yè)成本預算管控中存在的問題

    成本控制是制造企業(yè)在激烈競爭中保持利潤點的關鍵,而財務預算則是現(xiàn)代企業(yè)成本控制的重要手段和工具。我國制造企業(yè)以中小企業(yè)為主,管理會計起步較慢,成本預算管控普遍不健全。

    (一)成本預算管控環(huán)節(jié)缺失

    許多制造企業(yè)的成本預算管控流程僅為:年初設置預算,年底考核期結束后再統(tǒng)計出費用對比預算數(shù)據(jù)進行考核。企業(yè)對于年初制定的預算,未及時回顧分析其合理性,同時,也缺乏對各成本費用對應單項業(yè)務的事前及事中控制,成本預算管控關鍵環(huán)節(jié)缺失。

    (二)預算編制與業(yè)務脫節(jié)

    預算編制的方式主要有零基預算和增量預算、固定預算和彈性預算等。企業(yè)若編制預算的方式選擇不合理或編制過程中缺乏對業(yè)務信息的了解和與業(yè)務部門的反復溝通調整,則容易出現(xiàn)預算編制與業(yè)務脫節(jié)的問題,最終編制出的預算會缺乏指導意義,不但無法助力成本控制,反而浪費生產(chǎn)經(jīng)營資源。例如,一些企業(yè)在預算編制時僅簡單參考歷史數(shù)據(jù),設置降本目標,計算出預算數(shù)據(jù),并未考慮當年的業(yè)務及市場變化對成本數(shù)據(jù)的影響,也未考慮當年的新增及與往期不可比事項,導致設置的預算不可執(zhí)行。又如,一些企業(yè)在搜集了業(yè)務部門初始提報的預算明細后,就直接采用或簡單按目標縮減后強制下達,并未認真評估業(yè)務部門提供的預算明細合理性,也未將修改后的預算與業(yè)務部門充分溝通。這會導致預算過松過緊或者業(yè)務部門不理解預算數(shù)據(jù)的業(yè)務支撐及控制方向。

    (三)單個采購(或耗用)項目控制流于形式

    企業(yè)成本費用的控制是由單個采購(或耗用)項目的控制組成的,但許多企業(yè)對單項業(yè)務的發(fā)生缺乏審核,或者僅簡單檢查該業(yè)務是否包含在年初預算內以及金額是否一致,未重新詳細評估單項業(yè)務的合理控制金額。但由于企業(yè)在年初設置預算時往往無法細化到每個單項業(yè)務,即使做了明細預算,隨著后期具體業(yè)務情況的變化,原先的單項預算數(shù)據(jù)也不一定適合最新的成本控制,這些原因都會導致企業(yè)單項成本費用控制流于形式。

    (四)未能良好應用于業(yè)績考核

    部分企業(yè)在評估預算執(zhí)行情況時,未剔除客觀不可控因素對成本費用的影響,導致與預算執(zhí)行配套的業(yè)績評價不合理,打擊業(yè)務部門控制成本的積極性。部分企業(yè)未建立與成本預算執(zhí)行考核相配套的激勵機制,無法良好發(fā)揮成本預算的指引作用。

    二、制造企業(yè)成本預算管控關鍵環(huán)節(jié)及合理管控的建議

    (一)預算編制環(huán)節(jié)

    合理的預算編制是有效成本管控的必要保障,預算編制需要與業(yè)務實際緊密結合,才能發(fā)揮預算的風向標作用。預算編制環(huán)節(jié)的關鍵點如下:

    1.預算與業(yè)務實際充分結合

    要合理設置制造成本預算,需要對業(yè)務充分了解:第一,要了解產(chǎn)品和工藝的設計,了解企業(yè)和及各責任部門會耗用的資源類型,以及因固有設計決定的基礎耗用水平(但并非精確的耗用量,例如產(chǎn)品的初始設計會決定其直接材料的標準耗用量,但因產(chǎn)品合格率不確定等原因,實際耗用量存在不確定性)。第二,要了解成本動因,分析成本性態(tài),找到成本變化與業(yè)務變化之間的關系。第三,要充分了解預算期間內的業(yè)務信息,包括獲取產(chǎn)量、班次等影響成本的基本業(yè)務數(shù)據(jù)以及識別企業(yè)在預算期是否有新增特殊項目、市場及政策是否有重大變化等關鍵業(yè)務信息。

    2.合理選用預算編制方式

    對于預算編制的方式,建議區(qū)分企業(yè)類型采取不同處理方式:對于初創(chuàng)期或產(chǎn)品還未形成穩(wěn)定量產(chǎn)的企業(yè),適宜采用零基預算的方式,根據(jù)專項業(yè)務和項目投產(chǎn)計劃編制預算。而對較成熟的企業(yè)建議采用零基預算和增量預算結合的方式編制預算,即首先參考歷史數(shù)據(jù),結合成本性態(tài)規(guī)律,根據(jù)業(yè)務量的變化調整預算。然后對于重要的成本費用,再由業(yè)務部門給出成本明細或者成本增量明細,由財務預算人員與業(yè)務部門人員共同識別其明細項目的存在、金額合理性,并做出調整建議。例如編制某制造企業(yè)的2021年備品備件費用預算,2020年費用為250萬元,識別該項費用的變動費用比例為30%,固定費用比例為70%,2021年產(chǎn)量上升20%。首先計算出參考歷史數(shù)據(jù)按業(yè)務量調整的建議預算250×70%+250×30%× (1+20%)=265萬元。而業(yè)務部門所報預算明細為320萬元,通過識別明細項目確認其中35萬元為是因2021新增設備而新增的合理維修費用,因此最終確認預算為265+35=300萬元。

    同時,對于業(yè)務量受市場等不可預計因素影響較大的企業(yè),還應盡量編制彈性預算,或者在預算執(zhí)行過程中及時進行合理的預算調整。

    (二)業(yè)務申請事前審核環(huán)節(jié)

    要做好成本費用的預算控制,就需要在業(yè)務申請環(huán)節(jié)進行事前控制。對不合理的成本方案要及時阻止其發(fā)生或給予調整建議。對業(yè)務部門的單項需求,財務預算人員應該從其發(fā)生的必要性、方案的最優(yōu)性、預估金額的合理性三個方面進行全面審核。業(yè)務申請事前審核環(huán)節(jié)關鍵控制點如下:

    1.審慎評估業(yè)務發(fā)生的必要性

    對于一筆業(yè)務的發(fā)生,預算管控人員應當了解其業(yè)務背景,審核該筆業(yè)務是否有必要發(fā)生,以及是否有必要立即發(fā)生。例如,對于制造企業(yè)備品備件材料的采購,財務人員需要詳細了解業(yè)務人員申請采購的原因,以及其他相關信息,例如庫存數(shù)量(若剩余庫存大于安全庫存則不應采購,若原有備件已損壞,且無庫存可更換,則采購緊急性較高)、現(xiàn)有設備備件及庫存?zhèn)浼S囝A期壽命與采購周期的關系(若剩余壽命遠大于采購周期,則可考慮推遲采購),備件對應設備的功能(了解是否為重要設備,若非重要設備,可以考慮暫緩備件采購及更換,通過設備間相互挪用來減少采購數(shù)量或推遲采購時間)。又如,對于差旅申請,需要審核出差理由、是否有出差必要。

    2.全面分析比較方案的最優(yōu)性

    對于一筆業(yè)務申請除了審核業(yè)務發(fā)生的必要性,還需要審核方案的經(jīng)濟最優(yōu)性,是否有替代的更優(yōu)方案。以審核備品備件材料的采購申請為例,應該了解評估維修的可行性,并對比維修方案與采購方案的成本效益,判斷業(yè)務部門是否做出最合理的成本控制決策。又如審核維修需求,應當評估自主維修與委外維修的可行性并對比不同方案的成本效益。只有對每筆業(yè)務認真審核,全面分析比較方案的最優(yōu)性,才能給予業(yè)務部門合理建議,最終良好控制總成本。

    3.準確判定金額的合理性

    在確定了業(yè)務發(fā)生的必要性及方案的最優(yōu)性后,還需確定單項業(yè)務申請金額的合理性。企業(yè)在年初或者上年年末設置本年年度成本預算時,通常無法準確預估所有單項業(yè)務的預算金額。這就要求預算管控人員在收到業(yè)務部門提出的單項業(yè)務申請時,基于最新的詳細業(yè)務數(shù)據(jù),準確判定其預估金額的合理性,實現(xiàn)單項業(yè)務預算的事前控制。判定單項業(yè)務申請預估金額的合理性通常需要從數(shù)量和單價兩個方面進行分析。

    第一,要分析數(shù)量是否為最低采購/發(fā)生數(shù)量。對于材料或備品備件等存貨的采購,可采用以下公式做出初步判斷:本次建議采購量=本次采購期間預估耗用量+安全庫存-現(xiàn)有庫存。其中預估耗用量應由業(yè)務部門提供,并由財務預算管控人員結合歷史數(shù)據(jù)和成本性態(tài)進行驗證。例如某備品備件的年度采購,其現(xiàn)有庫存為3,安全庫存為2。由于該備件的耗用原因為設備運轉過程中的合理磨損,與產(chǎn)量相關性較大,當年產(chǎn)量為上年的1.6倍,上年耗用為15個,可以預估今年的合理耗用為15×1.6=24個。則本次建議采購量應為24+2-3=23個。若業(yè)務部門請購數(shù)量大于理論建議請購量,應請業(yè)務部門給出合理解釋或者調整降低數(shù)量。對于其他非采購業(yè)務,同樣需要具體分析其數(shù)量合理性,例如審核出差申請,可從出差人數(shù)、出差時長方面去審核。

    第二,要分析預估單價的合理性。對于有歷史價格的采購或業(yè)務發(fā)生,審核人員應該參考歷史價格,并結合市場波動情況去分析業(yè)務人員申請單價的合理性;對于無歷史價格的采購單價則應通過獲取供應商報價,與類似商品或服務對比等手段分析其合理性。

    (三)耗用控制環(huán)節(jié)

    耗用環(huán)節(jié)決定費用在考核期內的最終發(fā)生金額。目前,很多企業(yè)的預算控制都忽視了耗用環(huán)節(jié)的事中控制。財務預算控制人員應統(tǒng)計追蹤重要項目的耗用情況,如果發(fā)現(xiàn)有超出單項預算的風險趨勢,則應及時給予業(yè)務部門警告,并協(xié)同業(yè)務部門一起分析原因,是預算設置不合理需要追加預算,還是業(yè)務部門在耗用環(huán)節(jié)控制不當需要采取補救措施。

    (四)事后考核評價環(huán)節(jié)

    要發(fā)揮預算在成本控制中的作用,并提高業(yè)務部門合理控制成本的主觀能動性,關鍵點在于事后做好科學的考核,并與配套的獎懲機制結合。

    企業(yè)可設置年度為考核期,評價預算的執(zhí)行情況。值得注意的是,分析預算執(zhí)行及成本控制的優(yōu)劣,應該考慮后續(xù)業(yè)務環(huán)境的客觀變化,而不應簡單對比實際發(fā)生金額和預算金額。預算控制人員應當剔除產(chǎn)量變化、市場價格變化、不可預計特殊事項等設置預算時無法考慮的客觀因素對成本費用的影響,再與年初設置的預算進行比較,分析成本控制績效。

    例如某企業(yè)2021年年初設置的設備備件及維修費用預算為300萬元,實際發(fā)生卻為370萬元,不能簡單認為業(yè)務人員的成本控制不佳、財務人員的預算控制不佳。而應該分析具體變化原因:因供應商提供的材料質量問題導致的設備維修費用50萬元,在后期能夠索賠;產(chǎn)量比預期上升20%,而通過歷史數(shù)據(jù)分析設備備件及維修費用中變動費用占比約30%,估算導致變動維修費用上漲300×30%×20%=18萬元;受疫情等因素的影響導致部分進口備件漲價13萬元。在評價成本預算控制水平時,應當剔除以上對于預算考核主體不可控的事項,用370-50-18-13=289萬元,與年初預算的300萬元對比可知,該項成本控制實現(xiàn)了預算目標。

    三、制造企業(yè)預算管控保障措施

    (一)精細化成本核算

    實施成本計劃管理的第一步是成本核算。制造企業(yè)往往涉及多工步、多產(chǎn)品,工藝和生產(chǎn)管理均較復雜。而只有準確做好成本核算,才能為設置標準成本、合理制定更精細化的預算目標提供參考,也能用于科學的成本分析及后期考核。制造企業(yè)應當積極探索精細化成本核算模型,將成本正確歸集于不同的成本要素、不同的責任主體甚至細化到不同工步、設備及不同事項類型。

    (二)樹立全員成本管控意識

    一方面,企業(yè)在企業(yè)文化建設過程中應著重強調財務成本管控的重要意義,并通過制度、培訓、宣貫等方式壓實各業(yè)務部門“一手抓業(yè)務,一手抓經(jīng)濟”的工作職責,抓實抓細抓牢各部門成本考核指標,并應給予配套的獎懲機制。從而讓各業(yè)務部門有意愿、有動力、有決心、有信心摸準成本、并盡全力控制成本。

    另一方面,要準確分析各項成本的控制環(huán)節(jié),關鍵控制點,正確劃分責任主體,精準分解降本增效任務,確保責任主體對所負責的成本可控。

    (三)業(yè)財融合加強審核

    一方面,企業(yè)應當給予業(yè)務部門一定財務知識的培訓。建議在各個業(yè)務部門設置兼職成本管控員,相關人員需要了解下達的預算數(shù)據(jù)的邏輯,了解主要機會與風險點,還應清楚成本數(shù)據(jù)的來源,各項成本發(fā)生與業(yè)務環(huán)節(jié)的關聯(lián),以及成本預算執(zhí)行情況的考核計分方式。業(yè)務部門的主要領導及成本管控員還應加強對于成本報表閱讀和使用的學習,要有能力協(xié)助財務人員統(tǒng)計明細財務數(shù)據(jù),并進行初步的數(shù)據(jù)分析。

    另一方面,財務預算管控人員應樹立業(yè)財融合意識,在日常工作中與業(yè)務部門緊密配合,深入了解各項業(yè)務發(fā)生背景,獲取相關業(yè)務數(shù)據(jù),以準確審核每筆業(yè)務預算及進行成本監(jiān)控分析。同時,財務人員在識別出的成本費用風險點后,應及時與業(yè)務部門溝通,共同配合找尋最優(yōu)降本方案或預算調整方案。

    (四)以信息化為手段助力成本精益管理

    只有以大量真實的數(shù)據(jù)統(tǒng)計和分析為基礎,才能實現(xiàn)精益成本管理。而無論是分工步、分項目、分考核主體的精細化成本核算模型的落地,還是財務數(shù)據(jù)的精細化分析,都需要依托信息化手段提高數(shù)據(jù)處理效率及準確性。因此企業(yè)需要建立健全生產(chǎn)標準化系統(tǒng)、財務核算系統(tǒng)、財務分析與監(jiān)控系統(tǒng),并實現(xiàn)多系統(tǒng)的自動化對接。

    結語

    綜上所述,成本控制是制造企業(yè)精益管理的重中之重,各企業(yè)應該以全面提升單位的財務管理水平,提升資金使用效率為目標,建立基于全流程的成本預算管控體系。在成本預算制定及實施的各個環(huán)節(jié)均需要加強業(yè)財融合,發(fā)揮預算在成本管控中的指導意義,探索更精細化的成本控制模式。

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