企業(yè)財務(wù)清算期間會計實務(wù)與稅務(wù)審計工作研究

周艷 寧波正源會計師事務(wù)所有限公司

改革開放后，中國堅持市場化改革，堅定不移地走中國特色的社會主義經(jīng)濟發(fā)展道路。改革開放40年以來，中國經(jīng)濟發(fā)生了翻天覆地的變化，但伴隨著許多市場經(jīng)濟中常見的問題如企業(yè)破產(chǎn)、重組等。我國的市場經(jīng)濟體制還不完善，中小企業(yè)眾多，家族式經(jīng)營普遍存在，這些都是造成企業(yè)經(jīng)營周期短、經(jīng)營困難的根本原因。在企業(yè)的日常運營中，由于受到宏觀經(jīng)濟壓力、行業(yè)內(nèi)部競爭等因素的制約，企業(yè)的發(fā)展受到了一定的制約，企業(yè)的盲目擴張和競爭能力的弱化，最終造成了企業(yè)的破產(chǎn)。而資不抵債會使企業(yè)無法繼續(xù)融資，失去合作伙伴，最后導(dǎo)致企業(yè)倒閉，陷入財務(wù)困境[1]。企業(yè)的財務(wù)清算包括會計處理、審計鑒證、稅務(wù)核查，通過財務(wù)清算可以確定最終的資產(chǎn)價值，健全的財務(wù)清算程序可以保護債權(quán)人、員工和股東的權(quán)益，有利于資本市場的平穩(wěn)運轉(zhuǎn)。因此，提高企業(yè)的財務(wù)結(jié)算精度，確保會計實務(wù)、審計鑒證、稅務(wù)檢查的準確性，對破產(chǎn)企業(yè)利益相關(guān)者、審計鑒證機構(gòu)、國家稅務(wù)部門都具有重大的示范作用。在這樣的大環(huán)境下，對會計與審計的內(nèi)涵進行了深入的探討，有助于我們更好地理解會計與審計實踐的特征，從而為企業(yè)的會計審計提供一個更好的解決方案。

一、當前企業(yè)財務(wù)清算管理的現(xiàn)狀

隨著我國經(jīng)濟的快速發(fā)展，企業(yè)間的競爭日益加劇，我國現(xiàn)行的企業(yè)清算收入申報制度還存在一定的缺陷。在企業(yè)的發(fā)展和經(jīng)營中，納稅的構(gòu)成包括兩方面：一是正常的持續(xù)經(jīng)營收入。按照相關(guān)的法律和法規(guī)，企業(yè)的納稅申報方法也不盡相同。二是清算收入，在企業(yè)面臨倒閉或者倒閉的時候，會按照相關(guān)的法律和法規(guī)，對企業(yè)的資產(chǎn)進行清算。按規(guī)定交納清算所得的所得稅[2]。但是，我國現(xiàn)行的財務(wù)核算管理制度存在一些缺陷，其主要原因在于稅務(wù)機關(guān)在稅務(wù)工作中，由于稅務(wù)機關(guān)財務(wù)人員的專業(yè)知識不夠全面，導(dǎo)致企業(yè)在申報和核銷時經(jīng)常發(fā)生納稅申報的混淆等問題，在一定程度上導(dǎo)致稅源管理的漏洞。另外，有關(guān)部門在納稅籌劃中對破產(chǎn)企業(yè)進行納稅申報時，其所得稅的管理尚不健全，很難有效地防止因不法手段而導(dǎo)致的納稅申報不及時。這不但會造成相關(guān)部門的稅收損失，而且還會影響到稅法的科學(xué)和嚴謹。

二、企業(yè)財務(wù)清算中會計實務(wù)與稅務(wù)審計工作的內(nèi)涵

（一）企業(yè)財務(wù)清算會計實務(wù)內(nèi)涵

在企業(yè)的財務(wù)清算過程中，會計實務(wù)的基本內(nèi)涵是：在企業(yè)宣布破產(chǎn)后，要組建一個以會計為主的清算組，并在其輔助下，對整個企業(yè)的整體資產(chǎn)進行評估；并且要把企業(yè)的一切有價值的金融資產(chǎn)，全部都記錄下來形成清單，進行一次全面的清盤，然后統(tǒng)計出企業(yè)的虧損，再加上企業(yè)的信貸和負債。一般情況下，企業(yè)的清算組都是由企業(yè)的股東指定的會計師來負責，也有的企業(yè)會聘請對會計業(yè)務(wù)比較了解的專業(yè)人士來進行企業(yè)財務(wù)清算。而清算組成員主要任務(wù)是向債權(quán)人告知有關(guān)的民事訴訟，邀請他們以企業(yè)的名義參加訴訟；并負責企業(yè)各類破產(chǎn)后的業(yè)務(wù)活動，及時完成企業(yè)的財務(wù)結(jié)算。清算結(jié)束后，將企業(yè)的資產(chǎn)和負債進行分類，形成一份清晰的資產(chǎn)負債表。企業(yè)財務(wù)清算后要繳納的稅款及時繳納，幫助企業(yè)處理各類債權(quán)債務(wù)關(guān)系；初步編制了一個大概的賬目[3]。破產(chǎn)清算組在進行財務(wù)清算時，必須對各項財務(wù)報表、統(tǒng)計報表進行全面的核對，并及時做好賬務(wù)交接的管理工作，在處理資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和清點破產(chǎn)財產(chǎn)時在財務(wù)報表中有詳盡而真實的記載。對負債和債權(quán)進行精確的統(tǒng)計，是清算組必須要做的事情，要把所有的利潤和虧損都計算得清清楚楚，然后才能得出一個精確的利潤和虧損情況。在企業(yè)的財務(wù)結(jié)算完成后，清算組應(yīng)對已經(jīng)售出的或已經(jīng)轉(zhuǎn)移的企業(yè)資產(chǎn)進行全面的審計和核銷，并將其全部記錄在損益表中。企業(yè)在進行財務(wù)清算時，企業(yè)股東必須嚴格監(jiān)督清算工作，并定期檢查清算工作的進展，并保證各方面的工作落實。以保證在清盤過程中不存在貪污、以權(quán)謀私等問題[4]。

（二）企業(yè)財務(wù)清算稅務(wù)審計的內(nèi)涵

企業(yè)財務(wù)清算稅務(wù)審計的內(nèi)涵是對企業(yè)的財務(wù)清算納稅，包括對債權(quán)的清理、債務(wù)的收益與損失的統(tǒng)一安排、按法規(guī)對企業(yè)的損失進行補償?shù)?。在企業(yè)的財務(wù)清算所得稅中，應(yīng)當注意：第一，根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定，所有符合要求的企業(yè)都可以享受到的稅收優(yōu)惠，而破產(chǎn)企業(yè)在進行財務(wù)清算時，已經(jīng)停止了生產(chǎn)、經(jīng)營，這與優(yōu)惠政策不相適應(yīng)，不適用所得稅優(yōu)惠政策，所以企業(yè)要按有關(guān)規(guī)定繳納財務(wù)清算所得的25%的企業(yè)所得稅[5]。第二，在稅法中，對資產(chǎn)的處理損失沒有明確的法律條文，在清算的時候，為了提高效率、降低投資成本，可以不經(jīng)相關(guān)部門的審批，而直接通過人民法院的審批。第三，企業(yè)可以通過合法途徑來彌補企業(yè)的損失，但彌補虧損不包含在稅收優(yōu)惠政策中?！吨袊髽I(yè)所得稅法》規(guī)定，在納稅年度內(nèi)，企業(yè)的年度納稅虧損可以提早到第二年，但不得超過五年。破產(chǎn)、停業(yè)后的產(chǎn)品銷售、解散等，按現(xiàn)行稅法征稅。企業(yè)的所得稅是不享受稅收減免的，因此，在破產(chǎn)清算中，企業(yè)的利潤也不能用于彌補虧損。第四，企業(yè)在銷售商品時，其所得的流轉(zhuǎn)稅應(yīng)與其正常營業(yè)時繳納的稅款相一致。納稅人已破產(chǎn)，通常停止銷售商品，但在財務(wù)結(jié)算期內(nèi)，該企業(yè)有正常的商品銷售；一般商品的銷售所得的流轉(zhuǎn)稅，應(yīng)與其正常營業(yè)期間所提供的貨物相一致。如果在財務(wù)結(jié)算完成后，仍然存在無法抵扣的進項稅額，那么，將其轉(zhuǎn)換成預(yù)設(shè)的財務(wù)清算損益，并轉(zhuǎn)到“清算損益”的借方，而借方和貸款人可以因拖欠而得到利益，企業(yè)不能申請退稅。

三、提高企業(yè)財務(wù)清算中會計與稅務(wù)審計效率的有效措施

（一）明確清算義務(wù)人責任制

目前，我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展與建設(shè)已經(jīng)初具規(guī)模，企業(yè)稅收、企業(yè)清算等相關(guān)法律法規(guī)也在不斷完善和健全，也引起了社會各界的廣泛關(guān)注。所以在這種背景下，有關(guān)的法律、法規(guī)在實施時，明確了如果出現(xiàn)違法的清算行為，則必須承擔相應(yīng)的法律責任。在對企業(yè)進行清算時，如果發(fā)現(xiàn)存在隱藏財產(chǎn)或無法找到企業(yè)財務(wù)報表等有效證據(jù)時，立即將其記錄、處理，然后交給上級部門，讓其整改。特別是在企業(yè)隱瞞財產(chǎn)的時候，更是要視情節(jié)輕重，給予相應(yīng)的罰款。企業(yè)負責相關(guān)部門的員工和經(jīng)理也要視情況而定進行處罰。在實施這些處罰的時候，主要是對相關(guān)人員進行處罰。然而，對于財務(wù)清算者的法律責任的認定與處置，目前國內(nèi)尚無專門的法律規(guī)范來約束與管理。從全面貫徹執(zhí)行法律、法規(guī)的角度出發(fā)，對與清盤企業(yè)有關(guān)聯(lián)的人員進行排查，并及時查出與企業(yè)存在利益關(guān)系的人員。在企業(yè)財務(wù)清算過程中，如果這些人拒絕了清算組的請求，或者拖延了清算組的工作，那么清算工作就無法正常進行，對清算的效果也會產(chǎn)生很大的影響。同時，也會對企業(yè)的財務(wù)造成巨大的損害，并也會導(dǎo)致有關(guān)工作人員的基本利益受到損害。這些人員的所作所為，都是違反了國家有關(guān)法律規(guī)定的，必須視情節(jié)輕重嚴肅處理。所以，要正確處理好企業(yè)清算期間的會計實務(wù)和稅務(wù)審計工作，就必須根據(jù)實際情況，切實落實工作，采取有效的方法和措施，確保員工的利益和企業(yè)財產(chǎn)的安全，并使企業(yè)的清算員能夠嚴格地聽從管理，做好企業(yè)的監(jiān)督工作，并嚴格遵守有關(guān)法律法規(guī)。只有這樣，才能將制度落實到位，對清算義務(wù)人進行有效的約束[6]。

（二）建立和完善相關(guān)制度

為了使會計實務(wù)和稅務(wù)審計工作更加完善，必須在企業(yè)解散、清算、登記、備案的基礎(chǔ)上，逐步完善和健全有關(guān)的制度[7]。隨著我國經(jīng)濟的飛速發(fā)展，我國企業(yè)的清算工作必須加強對其的監(jiān)督，以保證我國的財務(wù)清算工作的透明度。一方面，可以有效地借鑒國外有關(guān)企業(yè)清算程序的有關(guān)規(guī)定，并結(jié)合我國實際情況，建立健全的財務(wù)清算體系，加強對企業(yè)清算過程的監(jiān)督。另一方面，也要求企業(yè)按照現(xiàn)行的會計準則，對現(xiàn)有的資產(chǎn)進行全面的清算和處置。企業(yè)的一般清算和破產(chǎn)清算有很多相似之處，所以，必須明確目前的核算問題，并根據(jù)一般清算的特征對其進行相應(yīng)的調(diào)整[8]。在企業(yè)面臨破產(chǎn)的時候，企業(yè)會計必須對其進行分析和處理，在此期間，可以根據(jù)《國有企業(yè)試行破產(chǎn)有關(guān)會計處理問題暫定規(guī)定》對目前的企業(yè)財務(wù)狀況和清算問題進行及時的處理，并能更好地監(jiān)督企業(yè)的清算進程。

（三）提高審計人員的綜合素質(zhì)

我國在進行企業(yè)清算方面起步較晚，經(jīng)驗不夠成熟，有關(guān)清算的稅務(wù)審查體系也不健全，很多有關(guān)稅務(wù)審計的文件都是比較籠統(tǒng)的；所提的各種稅收優(yōu)惠政策均不具有針對性，各部門在進行稅收審計時缺少有效的文件規(guī)范，往往會造成審計工作中存在的漏洞[9]。一方面，在編制過程中，沒有充分考慮到各個方面的問題，致使有關(guān)工作人員在進行審計工作時，往往會遇到一些困難；無法對企業(yè)的各項盈利進行全面的審核和評價，從而導(dǎo)致了稅收的流失。因此，在進行稅務(wù)審計工作時，審計員必須不斷提高自己的專業(yè)素質(zhì)，增強自己的認識；全面理解稅務(wù)審計的工作程序，不斷地學(xué)習(xí)各類法律法規(guī)，完善和優(yōu)化稅務(wù)審計工作，要讓所有的程序都變得公開、透明，并且要有一個合理的程序[10]。在進行審計工作時，審計人員要充分發(fā)揮創(chuàng)新思維，運用現(xiàn)代信息技術(shù)進行審計。在進行審計工作的時候，運用電腦進行各種信息的處理，運用各種辦公軟件對各種報表、信息進行歸納和整理，這樣既可以提高審計工作的效率，又可以提高審計工作的準確性和時效性；同時，他們的專業(yè)能力也會得到極大的提高[11]。通過對稅收審計過程的不斷優(yōu)化，可以使會計實務(wù)與稅務(wù)審計相結(jié)合，從而使財務(wù)審計工作的整體效能得到最大限度地發(fā)揮，從而使我國的財務(wù)審計體系得到進一步的完善和發(fā)展[12]。

四、結(jié)語

總而言之，在我國企業(yè)的清算工作中，會計實務(wù)和稅務(wù)審計工作的重要性不言而喻，這對相關(guān)人員的專業(yè)素養(yǎng)要求很高。所以，要使工作人員更清楚地認識和理解會計實務(wù)與稅務(wù)審計的含義，并使之明晰國家的法律、法規(guī)，使有關(guān)人員在工作中的權(quán)益與國家利益得到切實的保護，使有關(guān)稅務(wù)機關(guān)能夠更好地開展稅務(wù)工作；同時，也有助于完善我國的相關(guān)法律法規(guī)，使我們在這方面有了長足的發(fā)展[13]。我們要意識到，在企業(yè)的財務(wù)清算中，會計實務(wù)與稅務(wù)審計是最為關(guān)鍵的兩個方面[14]。我們必須不斷地總結(jié)和總結(jié)各種經(jīng)驗教訓(xùn)的同時，也要從發(fā)達國家的破產(chǎn)財務(wù)清算中吸取教訓(xùn)，以增強對企業(yè)的認識，加強對會計實務(wù)、稅務(wù)審計的認識，從不同的清算工作中發(fā)現(xiàn)的問題進行分析和解決，從而使我國的財務(wù)清算體系得到進一步的發(fā)展；在破產(chǎn)保護中，保護企業(yè)的權(quán)益，促進我國經(jīng)濟制度的迅速轉(zhuǎn)變。