基于價(jià)值鏈視角的企業(yè)成本管理研究

張若麟

（貴州財(cái)經(jīng)大學(xué)，貴州 貴陽(yáng) 550025）

0 引言

隨著科技與經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，要想適應(yīng)復(fù)雜多變的市場(chǎng)環(huán)境并取得一定的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，企業(yè)就必須建立系統(tǒng)且完善的成本管理體系?；趦r(jià)值鏈視角的成本管理就是根據(jù)價(jià)值鏈理論，結(jié)合不同的成本管理方法對(duì)價(jià)值鏈上的產(chǎn)品設(shè)計(jì)、研發(fā)、采購(gòu)、生產(chǎn)、銷售和售后服務(wù)等環(huán)節(jié)進(jìn)行管理，使各個(gè)環(huán)節(jié)的成本得以降低的同時(shí)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源的整合。同時(shí)，基于價(jià)值鏈視角的成本管理也關(guān)注外部因素的影響，通過(guò)與外部供應(yīng)商、客戶和競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手等形成的外部?jī)r(jià)值鏈進(jìn)行成本管理。價(jià)值鏈成本管理可以突破傳統(tǒng)成本管理的局限性，將管理范圍從企業(yè)的生產(chǎn)環(huán)節(jié)擴(kuò)大到企業(yè)從產(chǎn)品立項(xiàng)到銷售的整個(gè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈，使企業(yè)不局限于提高短期的效益，而是更注重對(duì)長(zhǎng)期成本的規(guī)劃。

1 基于價(jià)值鏈視角的成本管理研究現(xiàn)狀

1.1 關(guān)于價(jià)值鏈的研究

價(jià)值鏈的概念最早由美國(guó)教授邁克爾·波特提出，他總結(jié)了構(gòu)成企業(yè)價(jià)值鏈的各項(xiàng)活動(dòng)，并把價(jià)值鏈分為核心價(jià)值鏈和輔助價(jià)值鏈[1]。張旭波（1997）把波特價(jià)值鏈引入國(guó)內(nèi)，他詳細(xì)介紹了價(jià)值鏈的含義[2]。后來(lái)，許多學(xué)者都對(duì)價(jià)值鏈的研究進(jìn)行了拓展，價(jià)值鏈的含義越來(lái)越豐富，杜義飛（2004）認(rèn)為價(jià)值鏈不止存在于企業(yè)內(nèi)，針對(duì)整個(gè)行業(yè)的研究也可以使用價(jià)值鏈，行業(yè)價(jià)值鏈研究可以拉動(dòng)行業(yè)的發(fā)展，為其注入新的活力[3]。孫麗華和倪慶東（2016）將財(cái)務(wù)戰(zhàn)略與價(jià)值鏈結(jié)合進(jìn)行研究，并且證明兩者結(jié)合可以增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力[4]。

1.2 關(guān)于價(jià)值鏈成本管理的研究

價(jià)值鏈成本管理作為成本管理的一個(gè)新的方向，有很多學(xué)者都進(jìn)行了探索和研究。李菲（2018）認(rèn)為進(jìn)行價(jià)值鏈成本管理對(duì)企業(yè)很有必要，一部分企業(yè)仍然將成本管理局限在企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)環(huán)節(jié)上，這使得成本管理無(wú)法為企業(yè)的發(fā)展創(chuàng)造更多價(jià)值[5]。牛建華（2018）認(rèn)為價(jià)值鏈成本管理可以加強(qiáng)企業(yè)與供應(yīng)商和經(jīng)銷商的合作，進(jìn)一步為企業(yè)縮減成本[6]。劉莉等（2020）認(rèn)為要培養(yǎng)全體員工成本管理的理念，價(jià)值鏈成本管理不能只靠財(cái)務(wù)部門或某一個(gè)管理人員去實(shí)現(xiàn)，要全體員工共同參與[7]。

通過(guò)上文的回顧可以看出，雖然價(jià)值鏈的含義和功能越來(lái)越豐富，但是其本質(zhì)沒(méi)有發(fā)生變化，對(duì)價(jià)值鏈的有效利用可以幫助企業(yè)提升成本管理水平。隨著相關(guān)理論的發(fā)展，需要對(duì)基于價(jià)值鏈視角的成本管理進(jìn)行更加詳細(xì)和完善的研究，也要進(jìn)一步探討在具體實(shí)施價(jià)值鏈成本管理時(shí)面臨的困難，并針對(duì)性地提出建議。

2 基于價(jià)值鏈視角的成本管理與傳統(tǒng)成本管理的比較

2.1 傳統(tǒng)成本管理存在的弊端

（1）成本管理理念未能跟上市場(chǎng)發(fā)展速度。目前，一部分企業(yè)在實(shí)施傳統(tǒng)成本管理時(shí)依然按照固有思維，致力于從企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)環(huán)節(jié)降低成本，沒(méi)有考慮通過(guò)與外部供應(yīng)商、經(jīng)銷商加強(qiáng)合作降低企業(yè)的成本，而且鮮少根據(jù)行業(yè)環(huán)境的變化調(diào)整成本管理策略，這使得成本管理不能很好地服務(wù)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策。此外，傳統(tǒng)成本管理往往把重點(diǎn)放在生產(chǎn)成本的核算和管理上，忽視了除生產(chǎn)部門之外的其他部門對(duì)成本的重要影響，比如某個(gè)部門可能在當(dāng)期成本較高，但未來(lái)會(huì)為企業(yè)帶來(lái)巨大的收益，如果盲目地壓縮其成本可能會(huì)影響企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。而且，傳統(tǒng)成本管理注重事后的核算，忽視生產(chǎn)前的預(yù)算，導(dǎo)致企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中無(wú)法根據(jù)預(yù)算及時(shí)對(duì)成本管理策略進(jìn)行調(diào)整。隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，產(chǎn)品研發(fā)、生產(chǎn)過(guò)程更加復(fù)雜，因此必須根據(jù)不同產(chǎn)品的具體研發(fā)生產(chǎn)過(guò)程有針對(duì)性地進(jìn)行成本管理，然而很多傳統(tǒng)成本管理忽視對(duì)研發(fā)階段、銷售階段、產(chǎn)品售后階段等的成本管理，導(dǎo)致企業(yè)成本管理效率低下。

（2）成本管理未能與企業(yè)戰(zhàn)略結(jié)合。企業(yè)在成長(zhǎng)階段應(yīng)該以明確的戰(zhàn)略目標(biāo)為基礎(chǔ)進(jìn)行生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)，同時(shí)以戰(zhàn)略為導(dǎo)向?qū)γ恳粋€(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行成本管理。要進(jìn)行成本管理就要制定目標(biāo)成本。傳統(tǒng)成本管理中目標(biāo)成本的制定一般都是參考上一年的數(shù)據(jù)，縮減成本的主要手段也是靠降低原材料投入，這種成本管理模式使企業(yè)局限于歷史成本管理情況，忽視要從整個(gè)價(jià)值鏈的視角控制成本，而且容易導(dǎo)致企業(yè)忽視外部供應(yīng)商和競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的變化，成本的管理過(guò)程沒(méi)有與企業(yè)戰(zhàn)略結(jié)合，沒(méi)有從長(zhǎng)期發(fā)展的角度進(jìn)行成本管理。

2.2 基于價(jià)值鏈視角的成本管理的優(yōu)勢(shì)

（1）成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略環(huán)環(huán)相扣。如今，企業(yè)的發(fā)展前景由市場(chǎng)主導(dǎo)，想要贏得市場(chǎng)，企業(yè)的成本管理就不應(yīng)局限于單純地減少成本，而應(yīng)從戰(zhàn)略的高度制定成本管理策略，提高成本的產(chǎn)出效益，進(jìn)而在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中取得優(yōu)勢(shì)。價(jià)值鏈成本管理是以戰(zhàn)略為導(dǎo)向制定企業(yè)的成本管理策略，這使企業(yè)在制訂成本計(jì)劃的同時(shí)不會(huì)偏離企業(yè)總體的發(fā)展方向，讓目標(biāo)成本的制定更符合企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

（2）價(jià)值鏈上的各個(gè)環(huán)節(jié)均被充分考慮。企業(yè)的價(jià)值鏈包括內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈和外部?jī)r(jià)值鏈，外部?jī)r(jià)值鏈又分為橫向的同行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手價(jià)值鏈和縱向的企業(yè)自身與供應(yīng)商、經(jīng)銷商形成的價(jià)值鏈。內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈?zhǔn)侵钙髽I(yè)從產(chǎn)品研發(fā)到售后的整個(gè)過(guò)程形成的價(jià)值鏈。企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈成本管理不僅考慮生產(chǎn)環(huán)節(jié)的成本，而是對(duì)包括企業(yè)產(chǎn)品生命周期的所有環(huán)節(jié)的整個(gè)價(jià)值鏈都進(jìn)行資源的優(yōu)化配置。同時(shí)，企業(yè)與供應(yīng)商和經(jīng)銷商加強(qiáng)合作形成外部縱向供應(yīng)鏈，希望達(dá)到互惠互利、加強(qiáng)合作和信息共享的目的，還可以與橫向價(jià)值鏈上的同行業(yè)企業(yè)形成聯(lián)盟控制成本，從更長(zhǎng)遠(yuǎn)的視角進(jìn)行成本管理，這樣全面的成本管理體系可以最大限度地增強(qiáng)企業(yè)的獲利能力。

（3）運(yùn)用先進(jìn)的成本核算工具。基于價(jià)值鏈視角進(jìn)行的成本管理綜合了價(jià)值鏈、企業(yè)戰(zhàn)略等工具幫助制定目標(biāo)成本進(jìn)行成本分析，使成本動(dòng)因的選取更加科學(xué)合理，也讓企業(yè)成本管理更加高效。此外，根據(jù)價(jià)值鏈?zhǔn)占某杀拘畔⑹钩杀竞怂愀訙?zhǔn)確，這樣完整的成本核算體系可以幫助企業(yè)取得更大的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

3 價(jià)值鏈成本管理在企業(yè)中的應(yīng)用

3.1 加強(qiáng)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈成本管理

要實(shí)施價(jià)值鏈成本管理，首先要實(shí)現(xiàn)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈成本管理的應(yīng)用，企業(yè)進(jìn)行的研發(fā)、設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷售等都屬于內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈的重要環(huán)節(jié)，內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈分析的目標(biāo)就是找出能實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品增值的作業(yè)。企業(yè)通過(guò)收集各個(gè)環(huán)節(jié)成本數(shù)據(jù)，辨析增值作業(yè)和非增值作業(yè)，通過(guò)取消非增值作業(yè)和減少增值作業(yè)消耗的方法減少成本。要對(duì)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈管理進(jìn)行進(jìn)一步優(yōu)化，企業(yè)就要消除各部門的功能界限，將整個(gè)產(chǎn)品制造過(guò)程中的步驟重新排序，取消不必要的步驟，精簡(jiǎn)流程，提高成本管理效率。通過(guò)對(duì)價(jià)值鏈進(jìn)行動(dòng)態(tài)化的成本管理，可以提高成本管理的靈活性。

3.2 加強(qiáng)外部縱向價(jià)值鏈成本管理

企業(yè)的發(fā)展不僅取決于自身的生產(chǎn)管理水平，與上下游企業(yè)的合作也很重要，進(jìn)行縱向價(jià)值鏈成本管理就是要收集上下游供應(yīng)商經(jīng)銷商的信息，選擇對(duì)企業(yè)最有利的合作方，制定最合適的采購(gòu)和銷售辦法。企業(yè)不能一味追求最低的進(jìn)貨價(jià)格，而是要以縮短生產(chǎn)周期、提高產(chǎn)品質(zhì)量取得市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)為最終目的；同時(shí)，要跟經(jīng)銷商密切合作，尋找互利共贏的銷售模式。在具體的實(shí)施過(guò)程中，首先要進(jìn)行信息的收集和分析，可以運(yùn)用層次分析法確定不同指標(biāo)的權(quán)重，根據(jù)確定的權(quán)重結(jié)合企業(yè)自身需求確定最適合的供應(yīng)商，積極與供應(yīng)商建立緊密的合作關(guān)系，實(shí)現(xiàn)信息共享；其次，根據(jù)企業(yè)的戰(zhàn)略選擇目標(biāo)經(jīng)銷商或客戶，及時(shí)了解其需求變動(dòng)，進(jìn)行有針對(duì)性的營(yíng)銷策略，經(jīng)過(guò)一系列的改進(jìn)使企業(yè)與利益相關(guān)者更加緊密地聯(lián)系在一起，可以最大限度地降低成本。

3.3 加強(qiáng)外部橫向價(jià)值鏈成本管理

企業(yè)在實(shí)施價(jià)值鏈成本管理時(shí)不能只專注于企業(yè)內(nèi)部的情況，還要根據(jù)橫向價(jià)值鏈分析同行業(yè)企業(yè)的成本戰(zhàn)略，如果與本企業(yè)的成本戰(zhàn)略相同可以分析其優(yōu)勢(shì)，把改進(jìn)的成本目標(biāo)分解到各個(gè)環(huán)節(jié)，制定有利于本企業(yè)的成本管理體系；或者根據(jù)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的成本管理情況，在維持相同成本管理水平的基礎(chǔ)上提供更優(yōu)質(zhì)的產(chǎn)品，采取差異化競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略；還可以與同行業(yè)企業(yè)建立戰(zhàn)略聯(lián)盟，不同企業(yè)在價(jià)值鏈環(huán)節(jié)上各有不同的缺陷和優(yōu)勢(shì)，企業(yè)可以通過(guò)與聯(lián)盟內(nèi)其他企業(yè)價(jià)值鏈環(huán)節(jié)進(jìn)行整合，最大限度地提高資源配置效率，提高聯(lián)盟內(nèi)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力進(jìn)而贏得市場(chǎng)。

4 企業(yè)進(jìn)行價(jià)值鏈成本管理過(guò)程中存在的困難

4.1 難以進(jìn)行數(shù)據(jù)收集

隨著信息時(shí)代的來(lái)臨，企業(yè)的發(fā)展越來(lái)越依賴于信息技術(shù)，信息的收集、處理和分析是企業(yè)關(guān)注的重點(diǎn)。要實(shí)現(xiàn)價(jià)值鏈成本管理，就要掌握價(jià)值鏈上每個(gè)環(huán)節(jié)的成本情況，價(jià)值鏈的形成基于企業(yè)大量的信息收集，完善的成本信息收集能力是進(jìn)行基于價(jià)值鏈視角成本管理的首要條件。目前，還有很多企業(yè)沒(méi)有建立起信息處理平臺(tái)，成本數(shù)據(jù)的收集和核算工作依然要耗費(fèi)大量的時(shí)間和人工成本，這就導(dǎo)致成本信息不能被及時(shí)監(jiān)控和傳遞。橫向價(jià)值鏈成本管理需要收集同行業(yè)企業(yè)信息，但外部企業(yè)的成本信息是很難收集到的，即使收集到一定的數(shù)據(jù)，由于企業(yè)間記錄數(shù)據(jù)信息的方法并不相同，所以可能存在不能對(duì)信息進(jìn)行統(tǒng)一和比較的情況。即使是最容易收集信息的內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈也需要從產(chǎn)品研發(fā)、設(shè)計(jì)到最后售后環(huán)節(jié)的整個(gè)過(guò)程進(jìn)行信息的收集和處理，但大多數(shù)企業(yè)仍然僅利用憑證進(jìn)行數(shù)據(jù)收集，這樣會(huì)造成潛在成本、隱性成本被忽視，所以沒(méi)有先進(jìn)的成本處理程序也是限制價(jià)值鏈成本管理實(shí)施的重要因素。目前，大多數(shù)企業(yè)沒(méi)有可以滿足這些要求的成本管理系統(tǒng)，日常的成本核算依然是依靠財(cái)務(wù)系統(tǒng)，并且一般的軟件也無(wú)法進(jìn)行快速專業(yè)的核算，企業(yè)還要花費(fèi)時(shí)間進(jìn)行數(shù)據(jù)的導(dǎo)出和加工，這就影響了數(shù)據(jù)信息處理結(jié)果的及時(shí)性和精確度。

4.2 員工缺乏成本管理理念

由于目前員工的薪酬普遍根據(jù)業(yè)績(jī)的好壞發(fā)放，所以員工的工作重點(diǎn)一般放在短期業(yè)績(jī)的提升，部門之間也會(huì)進(jìn)行業(yè)績(jī)的比拼導(dǎo)致忽視企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展。這種情況下會(huì)進(jìn)一步造成生產(chǎn)資源的不合理分配，導(dǎo)致原材料不可避免地發(fā)生浪費(fèi)，給成本管理造成重大的影響。各部門沒(méi)有信息共享理念，無(wú)法及時(shí)溝通成本信息，加劇了資源分配的不合理，這些因素都阻礙了企業(yè)進(jìn)行更精確的價(jià)值鏈成本管理。

5 實(shí)施價(jià)值鏈成本管理的保障措施

5.1 加強(qiáng)和完善企業(yè)信息化建設(shè)

價(jià)值鏈成本管理需要對(duì)各個(gè)環(huán)節(jié)的成本進(jìn)行詳細(xì)的統(tǒng)計(jì)，利用信息技術(shù)手段可以避免人工記錄對(duì)時(shí)間和資金的耗費(fèi)，例如可以采用ERP技術(shù)，它不僅可以快速記錄大量成本數(shù)據(jù)，還能讓成本數(shù)據(jù)在各個(gè)部門實(shí)現(xiàn)共享，使企業(yè)隨時(shí)了解成本管理的情況，這樣任何不合理的成本費(fèi)用都可以被快速發(fā)現(xiàn)并反饋。這一技術(shù)還節(jié)省了人工搜集成本數(shù)據(jù)的花費(fèi)，實(shí)現(xiàn)了數(shù)據(jù)的快速收集和計(jì)算，保證成本信息在不同部門間的及時(shí)傳遞，它彌補(bǔ)了傳統(tǒng)成本核算體系耗時(shí)長(zhǎng)的缺點(diǎn)，也可以幫助企業(yè)及時(shí)進(jìn)行成本的管控。對(duì)成本進(jìn)行信息化管理，可以防止成本管理流程的固化，它可以隨著市場(chǎng)環(huán)境和企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行及時(shí)調(diào)整，有助于實(shí)現(xiàn)成本的動(dòng)態(tài)管理。

5.2 運(yùn)用估測(cè)法獲取行業(yè)企業(yè)信息

外部?jī)r(jià)值鏈成本管理是價(jià)值鏈成本管理體系的重要組成部分，企業(yè)只有及時(shí)收集同行業(yè)企業(yè)的成本管理信息并與自身進(jìn)行對(duì)比，才能快速發(fā)現(xiàn)本企業(yè)成本管理上的不足進(jìn)而進(jìn)行優(yōu)化，保證企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。但是，外部企業(yè)的成本信息不易獲得，在這種情況下企業(yè)可以采用間接估測(cè)的方法計(jì)算對(duì)手的生產(chǎn)銷售等信息，比如可以利用對(duì)方的納稅情況和銷售情況進(jìn)行預(yù)測(cè)，還可以在了解了競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的采購(gòu)渠道的情況下，利用其供應(yīng)商預(yù)測(cè)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的采購(gòu)價(jià)格；此外，企業(yè)可以通過(guò)與供應(yīng)商和經(jīng)銷商的信息共享，及時(shí)了解目前的采購(gòu)成本和商品最終銷售價(jià)格，從而及時(shí)調(diào)整企業(yè)的成本管理內(nèi)容，最大限度地降低成本。

5.3 培養(yǎng)員工價(jià)值鏈成本管理理念

企業(yè)要想改變傳統(tǒng)成本管理方法，就要樹(shù)立新的成本管理理念，成本管理要從價(jià)值鏈的角度出發(fā)涵蓋整個(gè)生產(chǎn)的節(jié)點(diǎn)，優(yōu)化成本管理流程，提高成本管理效率。價(jià)值鏈成本管理想要順利進(jìn)行一定要從根本上改變企業(yè)成本管理的理念，要使員工明白進(jìn)行價(jià)值鏈成本管理可以最終提升企業(yè)的價(jià)值。企業(yè)還要定期對(duì)員工進(jìn)行培訓(xùn)，提升其成本管理的能力，同時(shí)在企業(yè)內(nèi)實(shí)施有效的激勵(lì)政策，使員工也能從有效的成本管理中獲益。可以在成本管理部門中建立績(jī)效考核機(jī)制，績(jī)效收入根據(jù)產(chǎn)品是否達(dá)到目標(biāo)成本確定，提高部門開(kāi)展成本管理的積極性。同時(shí)，在研發(fā)、生產(chǎn)等主要部門中要明確每個(gè)環(huán)節(jié)的成本績(jī)效考核指標(biāo)，通過(guò)指標(biāo)考核的硬性條件促進(jìn)各個(gè)部門提升成本管理效率，從而增強(qiáng)員工的成本管理意識(shí)。

5.4 建立價(jià)值鏈成本管理組織機(jī)構(gòu)

要完善價(jià)值鏈成本管理，就要建立適合企業(yè)自身的成本管理組織機(jī)構(gòu)，包括決策、管理和執(zhí)行層次。價(jià)值鏈能否發(fā)揮作用，決策層對(duì)價(jià)值鏈成本管理理念的重視和支持至關(guān)重要，決策層由企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員擔(dān)任，決策層制定成本管理的目標(biāo)時(shí)要從企業(yè)整體出發(fā)，讓各部門緊密聯(lián)系，從價(jià)值鏈的視角進(jìn)行日常成本管理。具體的管理情況由中層領(lǐng)導(dǎo)監(jiān)督，各部門成立成本管理職能中心，對(duì)目標(biāo)完成情況進(jìn)行匯總和監(jiān)督，執(zhí)行階段由各部門的基層員工負(fù)責(zé)。各層次相互溝通和配合，有助于價(jià)值鏈成本管理工作的順利實(shí)施。