分級管理“精準(zhǔn)制導(dǎo)”涉稅風(fēng)險

《法人》特約撰稿 董剛

近年來，行業(yè)業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型與平臺經(jīng)濟(jì)增長使經(jīng)營活動呈現(xiàn)“領(lǐng)域化”交叉與融合的特點。一方面，傳統(tǒng)領(lǐng)域受到商業(yè)模式發(fā)展、監(jiān)管方式調(diào)整與外部形勢變化的影響，陸續(xù)謀求產(chǎn)業(yè)升級和嘗試“跨圈”經(jīng)營，使傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域煥發(fā)新活力；另一方面，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展促進(jìn)了以共享經(jīng)濟(jì)、平臺經(jīng)濟(jì)、靈活用工經(jīng)濟(jì)等為代表的新興領(lǐng)域發(fā)展，業(yè)務(wù)整合與供需適配加速為經(jīng)濟(jì)活動注入新生機(jī)。

中國在稅收法律領(lǐng)域?qū)η笆鼋?jīng)濟(jì)發(fā)展的回應(yīng)主要體現(xiàn)為兩個方面：一是經(jīng)濟(jì)活動領(lǐng)域化給服務(wù)于傳統(tǒng)民商事交易的稅收法律制度及其治理帶來了挑戰(zhàn)，出現(xiàn)部分經(jīng)濟(jì)活動無法與現(xiàn)行稅法評價良好匹配的現(xiàn)實問題；二是隨著稅務(wù)征管數(shù)字化轉(zhuǎn)型的不斷深化，稅收工作得以更加深入地通向社會方方面面。新舊稅收違法現(xiàn)象疊加顯現(xiàn)，稅收風(fēng)險指數(shù)躍升，對企業(yè)涉稅管理提出了更高要求。上述兩方面的碰撞、交匯促成了稅收政策口徑、征管技術(shù)手段及治稅監(jiān)管理念不斷革新和日益科學(xué)化、精細(xì)化。

本文從行業(yè)與平臺為代表的領(lǐng)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展及其稅收實務(wù)問題入手，結(jié)合稅收大數(shù)據(jù)支持的中國稅收監(jiān)管模式特征，對新形勢下的企業(yè)納稅風(fēng)險管理和應(yīng)對提出建議。

逃避稅問題多發(fā)

就傳統(tǒng)行業(yè)而言，首要的問題是經(jīng)濟(jì)形勢變化對傳統(tǒng)行業(yè)的沖擊導(dǎo)致逃避稅問題多發(fā)。在全球經(jīng)濟(jì)下行和政策調(diào)整的雙重影響下，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、批發(fā)零售業(yè)和教育業(yè)等行業(yè)利潤率整體下滑，企業(yè)資金流相較過去更為緊張，催生了部分企業(yè)規(guī)避稅收的心理。為規(guī)避繳納稅款，有企業(yè)通過提前或延遲確認(rèn)收入等方式，實現(xiàn)少繳企業(yè)所得稅的目的；還有一些企業(yè)采取更為激進(jìn)的逃稅手段，通過虛構(gòu)交易等方式，從其他行業(yè)取得增值稅發(fā)票虛列進(jìn)項成本或費用。

其次，傳統(tǒng)經(jīng)營方式向電子平臺化經(jīng)營模式的轉(zhuǎn)變，使企業(yè)可以輕易地跨域從事交易和運營，更容易規(guī)避稅收監(jiān)管。比如，批發(fā)和零售業(yè)、廢棄資源綜合利用業(yè)等行業(yè)本就具有現(xiàn)金結(jié)算、與自然人交易和“兩頭在外”等經(jīng)營特點，在電子化經(jīng)營轉(zhuǎn)型趨勢下，一些企業(yè)通過互聯(lián)網(wǎng)虛開發(fā)票等違法現(xiàn)象日益猖獗。

最后，由于監(jiān)管部門對特定行業(yè)的監(jiān)管方式進(jìn)行了調(diào)整，部分企業(yè)為維持原有銷售模式，通過特殊途徑套取發(fā)票，進(jìn)一步加大了涉稅風(fēng)險。例如，在“營改增”和“兩票制”的雙重改革下，以往在藥品銷售中端發(fā)生的銷售傭金和回扣等,前移至醫(yī)藥制造環(huán)節(jié)。醫(yī)藥制造企業(yè)將傳統(tǒng)的藥品分銷商轉(zhuǎn)變?yōu)楹贤N售組織，通過接收推廣、營銷和咨詢等服務(wù)取得各種名目的服務(wù)費發(fā)票。除了有可能被稅務(wù)部門認(rèn)定為虛開增值稅發(fā)票以外，有關(guān)費用在稅前列支的情況下，還有可能被認(rèn)為構(gòu)成偷稅。

就新興行業(yè)而言，以平臺為基礎(chǔ)的業(yè)務(wù)體系構(gòu)建具有業(yè)務(wù)融合性強(qiáng)、支付渠道眾多和信息追溯困難等特點，實踐中隱瞞收入、轉(zhuǎn)移利潤、虛開增值稅發(fā)票、地方財政罰沒款返還、利用“稅收洼地”從事逃避稅行為等違法事項不斷涌現(xiàn)，呈現(xiàn)出一種新型商業(yè)模式的“野蠻生長”。比如，不少平臺設(shè)立在可以享受地方財政返還的地區(qū)，但其勞務(wù)人員和服務(wù)接收方均在其設(shè)立地外。由于平臺用工和業(yè)務(wù)活動數(shù)量龐雜，其真實性往往難以核實，企業(yè)所得稅虛列成本和虛開發(fā)票的風(fēng)險較大。

在網(wǎng)絡(luò)直播平臺方面，主播的收入來源和形式包括來自各平臺的底薪、打賞分成、銷售提成、廣告收入、坑位費和電商銷售業(yè)績分成等。由于主播的稅收待遇由其收入性質(zhì)決定，因此主播往往以工作室名義和平臺進(jìn)行合作，將工資薪金或勞務(wù)報酬等所得轉(zhuǎn)換為經(jīng)營所得。更有甚者，通過虛構(gòu)業(yè)務(wù)、隱匿收入等方式，虛假申報偷逃稅款，或采取違法稅收核定等其他性質(zhì)更惡劣的偷逃稅手段。

在網(wǎng)絡(luò)物流平臺方面，有些物流公司通過互聯(lián)網(wǎng)整合和調(diào)配物流資源，與托運人訂立運輸合約，并將其委托給個體或自然人性質(zhì)的承運人。由于許多平臺無法跟蹤物流全過程，且基于信息不對稱等因素的影響，使得稅務(wù)部門很難辨別出貨運業(yè)務(wù)的真?zhèn)?，從而為一些平臺虛構(gòu)業(yè)務(wù)和虛開發(fā)票等違法行為創(chuàng)造條件。

監(jiān)管思路轉(zhuǎn)型和優(yōu)化

近年來，我國持續(xù)推進(jìn)稅收改革，一方面，依法拓展稅務(wù)部門職責(zé)，強(qiáng)化稅務(wù)部門職能，優(yōu)化稅務(wù)執(zhí)法方式，推行有柔性、有溫度的執(zhí)法；另一方面，不斷深化稅務(wù)信息化建設(shè)，通過“金稅三期”基本實現(xiàn)對企業(yè)端的稅收管理系統(tǒng)工程建設(shè)，并于近期開展以“金稅四期”建設(shè)為主要內(nèi)容的智慧稅務(wù)建設(shè)。2021年，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)《關(guān)于進(jìn)一步深化稅收征管改革的意見》，提出全面推進(jìn)稅收征管數(shù)字化升級和智能化改造，精確實施稅務(wù)監(jiān)管工作。以下為分級和分類管理的基本特點：

一是對輕微違法行為實行“首違不罰”。近年來，我國在稅務(wù)執(zhí)法領(lǐng)域研究推廣“首違不罰”清單制度，對于首次發(fā)生清單中所列事項且危害后果輕微，在稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)前主動改正或者在稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正的期限內(nèi)改正的，不予行政處罰。

二是對一般涉稅違法行為實施“信用+風(fēng)險”監(jiān)管機(jī)制。在信用方面，我國已建立起納稅繳費信用評價制度，根據(jù)評價結(jié)果由高到低分別為A、B、M、C、D五個等級，對信用等級不同的納稅人實現(xiàn)分類管理，對高信用低風(fēng)險的納稅人不打擾、少打擾；對低信用高風(fēng)險的納稅人嚴(yán)管理、嚴(yán)監(jiān)督。在風(fēng)險方面，我國稅務(wù)機(jī)關(guān)通過建立風(fēng)險預(yù)警機(jī)制，實現(xiàn)對納稅人涉稅風(fēng)險的快速預(yù)警和實時監(jiān)管。一方面，稅務(wù)機(jī)關(guān)通過對其獲取的海量數(shù)據(jù)進(jìn)行篩選，可以全面了解企業(yè)納稅人稅務(wù)登記、申報、開票和涉稅信息，分析其涉嫌違規(guī)享受稅收優(yōu)惠、違法適用稅收政策和未依法進(jìn)行納稅申報的情況；另一方面，稅務(wù)機(jī)關(guān)還會對其所歸集的數(shù)據(jù)予以加工，結(jié)合特定產(chǎn)業(yè)、行業(yè)和企業(yè)的常見經(jīng)營風(fēng)險點，制定風(fēng)險預(yù)警指標(biāo)。一旦企業(yè)的納稅數(shù)據(jù)達(dá)到已設(shè)定的風(fēng)險指標(biāo)值，稅務(wù)系統(tǒng)就會實時進(jìn)行預(yù)警提示。此外，稅務(wù)機(jī)關(guān)還依托稅收大數(shù)據(jù)自動對納稅人的各類數(shù)據(jù)進(jìn)行稽核比對，實現(xiàn)對同一企業(yè)不同時期、不同稅種、不同費種之間，以及同規(guī)模同類型企業(yè)相互之間稅費匹配等情況的自動分析監(jiān)控。

三是對重點行業(yè)和重大稅收違法行為進(jìn)行嚴(yán)格查處和嚴(yán)厲打擊。一方面，對于稅種特征突出、生產(chǎn)經(jīng)營結(jié)構(gòu)復(fù)雜、管理難度較大的重點行業(yè)，通過“雙隨機(jī)、一公開”適當(dāng)提高稅收監(jiān)管抽查比例，圍繞社會問題，嚴(yán)格查處當(dāng)期重點行業(yè)和領(lǐng)域所涉惡意籌劃和利用新型經(jīng)營模式逃稅等涉稅違法行為。2021年，國家稅務(wù)總局公布的稅務(wù)稽查重點領(lǐng)域名單中，農(nóng)副產(chǎn)品生產(chǎn)加工、廢舊物資收購利用、大宗商品（如煤炭、鋼材、電解銅、黃金）購銷、營利性教育機(jī)構(gòu)、醫(yī)療美容、直播平臺、中介機(jī)構(gòu)、高收入人群股權(quán)轉(zhuǎn)讓等“榜上有名”；另一方面，我國還建立重大稅收違法失信主體信息公布管理制度，對重大稅收違法失信主體實施監(jiān)管和聯(lián)合懲戒。

重塑稅務(wù)合規(guī)管理機(jī)制

無論是傳統(tǒng)還是新興行業(yè)，回應(yīng)新形勢下的納稅風(fēng)險、重塑稅務(wù)合規(guī)管理機(jī)制，是企業(yè)繞不開的課題之一。針對分級化的涉稅風(fēng)險與稅務(wù)管理，企業(yè)可結(jié)合自身特點，以防范風(fēng)險為導(dǎo)向，建立事前防范、事中控制、事后補(bǔ)救的分級管理體系，具體而言如下：

一是重視建設(shè)企業(yè)稅務(wù)合規(guī)體系，及時糾正輕微違法行為。一方面，企業(yè)應(yīng)根據(jù)所在領(lǐng)域的共性稅務(wù)問題和本企業(yè)經(jīng)營管理實際情況，開展稅務(wù)合規(guī)建設(shè)，包括但不限于建立和完善內(nèi)部稅務(wù)合規(guī)管理組織架構(gòu)、涉稅業(yè)務(wù)、納稅申報、發(fā)票管理、外部稅收協(xié)作與配合以及審計監(jiān)督等內(nèi)部管理規(guī)章制度；另一方面，對于經(jīng)營過程中常見的輕微違法問題，企業(yè)應(yīng)充分運用“首違不罰”原則，與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)積極溝通，在法定稅收執(zhí)法裁量權(quán)范疇內(nèi)盡可能爭取免予行政處罰。

二是嚴(yán)格防范一般涉稅違法行為，規(guī)范落實納稅信用管理。一方面，稅收信用在招投標(biāo)、融資授信和進(jìn)出口等領(lǐng)域已成為部分企業(yè)的“市場準(zhǔn)入”門檻。對于納入納稅信用管理的企業(yè)納稅人，應(yīng)主動糾正自身涉稅違法行為，在規(guī)定期限內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請納稅信用修復(fù)。另一方面，我國多區(qū)域發(fā)布地方性稅務(wù)行政處罰裁量基準(zhǔn)，對稅收政策和征管差異事項予以統(tǒng)一。企業(yè)應(yīng)充分了解所在地的裁量規(guī)則，區(qū)分稅務(wù)登記、賬簿憑證管理、納稅申報、稅款征收、稅務(wù)檢查、發(fā)票及票證管理和納稅擔(dān)保等事項可能引發(fā)的行政處罰風(fēng)險，并據(jù)此細(xì)化企業(yè)合規(guī)建設(shè)內(nèi)部章程。同時，了解稅收處罰的裁量規(guī)則也有助于企業(yè)防范潛在涉稅法律風(fēng)險，并在出現(xiàn)稅企爭議時依法維護(hù)自身合法權(quán)益。

三是堅決杜絕重大稅收違法行為，積極整改爭取從寬處理。自2020年起試點的企業(yè)合規(guī)改革（“合規(guī)不起訴”）穩(wěn)步推進(jìn)，并于今年在全國范圍內(nèi)推開。根據(jù)最高人民檢察院公布的企業(yè)合規(guī)典型案例，以虛開發(fā)票為代表的涉稅刑事犯罪案件數(shù)量可觀，對企業(yè)著手解決類似重大稅收違法行為具有示范意義。合規(guī)不起訴適用案件類型及范圍較廣，既包括企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動涉及的各類單位犯罪案件，也包括企業(yè)實際控制人、經(jīng)營管理人員、關(guān)鍵技術(shù)人員等實施的與生產(chǎn)經(jīng)營活動密切相關(guān)的犯罪案件。在貫徹少捕慎訴、落實認(rèn)罪認(rèn)罰、加強(qiáng)行刑銜接等一系列改革的驅(qū)動下，企業(yè)應(yīng)盡快將合規(guī)體系構(gòu)建和評估工作提上計劃，以合規(guī)規(guī)范企業(yè)治理，以合規(guī)創(chuàng)造企業(yè)價值。