粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)：緣由、挑戰(zhàn)和對策

董 鵬

內(nèi)容提要：稅收協(xié)調(diào)是推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)一體化建設(shè)的重要一環(huán)，它有利于抑制粵港澳大灣區(qū)城市群的過度競爭，有利于提高稅收征管效率。目前粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)存在協(xié)調(diào)主體行政等級復(fù)雜錯位，協(xié)調(diào)體制機(jī)制不暢，經(jīng)貿(mào)合作推進(jìn)受阻和粵港澳稅收體制差異較大等現(xiàn)實(shí)困難。推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)的稅收協(xié)調(diào)，應(yīng)從凝聚區(qū)域合作共識、創(chuàng)新稅收協(xié)調(diào)體制機(jī)制、明確稅收協(xié)調(diào)具體內(nèi)容、優(yōu)化稅收協(xié)調(diào)具體路徑入手。

粵港澳大灣區(qū)作為我國建設(shè)世界級城市群和參與全球競爭的重要空間載體，以及對接“一帶一路”對外開放新格局的高水平合作平臺，是全國市場化程度最高、經(jīng)濟(jì)開放度最高和經(jīng)濟(jì)活力最強(qiáng)的地區(qū)之一，在國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展和對外開放中發(fā)揮著重要的支撐引領(lǐng)作用。推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)建設(shè)的重要途徑是發(fā)揮粵港澳各自比較優(yōu)勢，加強(qiáng)粵港澳合作。到目前為止，粵港澳合作已經(jīng)經(jīng)歷了三個階段，第一階段是1980年改革開放后“前店后廠”式制造業(yè)合作，第二階段是2003年內(nèi)地與港澳簽訂《關(guān)于建立更緊密經(jīng)貿(mào)關(guān)系的安排》（CEPA）后的服務(wù)業(yè)合作，第三階段以2015年內(nèi)地與港澳簽訂《CEPA服務(wù)貿(mào)易協(xié)議》和2019年實(shí)施《粵港澳大灣區(qū)發(fā)展規(guī)劃綱要》為全面合作標(biāo)志。第一階段的合作使珠三角成長為世界級制造業(yè)基地，香港成長為國際金融、貿(mào)易和航運(yùn)中心，但第二、三階段的合作卻遭遇種種障礙，始終沒有達(dá)到預(yù)期目的。因此，推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)建設(shè)必須加強(qiáng)制度合作和規(guī)則銜接，實(shí)現(xiàn)從功能性區(qū)域一體化向制度性區(qū)域一體化轉(zhuǎn)變。稅收協(xié)調(diào)是粵港澳制度合作、銜接的重要內(nèi)容，是推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)一體化建設(shè)的重要利器，但當(dāng)前同樣面臨現(xiàn)實(shí)困境。本文擬對推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)的緣由、現(xiàn)實(shí)困難和具體對策展開初步分析。

一、粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)的緣由

稅收協(xié)調(diào)是推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)一體化建設(shè)的重要一環(huán)，它有利于推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)一體化發(fā)展，抑制粵港澳大灣區(qū)城市群的惡性競爭，提高稅收征管效率。

（一）有利于推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)一體化發(fā)展

區(qū)域一體化是為了實(shí)現(xiàn)區(qū)域內(nèi)各地區(qū)合理分工、資源優(yōu)化配置、成員共同繁榮，而形成的產(chǎn)品、要素、勞動力及資本在區(qū)域內(nèi)自由流動的動態(tài)過程。按一體化程度，區(qū)域一體化可分為自由貿(mào)易區(qū)、關(guān)稅同盟、共同市場、貨幣同盟和政治經(jīng)濟(jì)同盟五種依次遞進(jìn)的組織形式。稅收協(xié)調(diào)是促進(jìn)區(qū)域一體化發(fā)展的主要因素。在自由貿(mào)易區(qū)階段，通過協(xié)調(diào)區(qū)域內(nèi)各成員國（地區(qū)）的關(guān)稅水平，使成員國（地區(qū)）之間相互提供關(guān)稅優(yōu)惠，削弱甚至消除關(guān)稅壁壘，以促進(jìn)自由貿(mào)易，但各成員國（地區(qū)）對外仍可保持各自不同的關(guān)稅水平。粵港澳大灣區(qū)一體化是特殊的區(qū)域一體化建設(shè)，實(shí)質(zhì)上是要在一個“一國兩制三區(qū)四核”的區(qū)域中，推動實(shí)現(xiàn)異質(zhì)城市群的一體化協(xié)調(diào)發(fā)展。由于它們分屬三個關(guān)稅區(qū)，各自在稅收立法、稅收管轄權(quán)、稅制結(jié)構(gòu)、稅種結(jié)構(gòu)、稅收制度、稅負(fù)水平、稅收征管、稅收服務(wù)、稅收爭端解決機(jī)制等方面存在天然差異，無法直接通過稅制結(jié)構(gòu)的修改來達(dá)到稅收一體化，進(jìn)而促進(jìn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化的目的。因此，通過關(guān)稅協(xié)調(diào)，逐步消除關(guān)稅壁壘以促進(jìn)貨物貿(mào)易；通過所得稅協(xié)調(diào)，消除或緩解所得或財(cái)產(chǎn)重復(fù)征稅、削平稅負(fù)高地以促進(jìn)生產(chǎn)要素流動；通過稅收征管合作，防止偷逃避稅以營造公平的營商環(huán)境，從近期看是建立粵港澳大灣區(qū)自由貿(mào)易區(qū)的必須之舉，從長遠(yuǎn)看則是建立粵港澳大灣區(qū)共同市場乃至貨幣同盟的基礎(chǔ)和先導(dǎo)。

（二）有利于抑制粵港澳大灣區(qū)城市群的過度競爭

粵港澳大灣區(qū)城市群的稅收競爭，既發(fā)生在香港、澳門、廣州、深圳“四核”城市之間，也發(fā)生在灣區(qū)內(nèi)地9市之間；既表現(xiàn)為制度內(nèi)稅收競爭，也表現(xiàn)為制度外稅收競爭。首先，稅制、稅負(fù)差異是粵港澳進(jìn)行制度內(nèi)稅收競爭的前提?；浉郯拇鬄硡^(qū)內(nèi)11個城市，港澳享有高度自治權(quán)，屬于獨(dú)立關(guān)稅區(qū)，與內(nèi)地比較而言，具有征稅面窄、稅種少、稅負(fù)輕的特點(diǎn)；灣區(qū)內(nèi)地9市又包括廣州南沙、深圳前海、珠海橫琴三個自由貿(mào)易試驗(yàn)區(qū)，深圳、珠海兩個經(jīng)濟(jì)特區(qū)，各市經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)（如廣州經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)、佛山國家高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)、中山火炬高技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)等等）和其他地區(qū)。這樣，粵港澳大灣區(qū)就形成了一種“港澳特別行政區(qū)—自由貿(mào)易試驗(yàn)區(qū)—經(jīng)濟(jì)特區(qū)—經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)—其他區(qū)域”稅收負(fù)擔(dān)依次遞增的稅收政策體系，使得各地之間稅收制度、稅收負(fù)擔(dān)差異較大，這為灣區(qū)內(nèi)各城市進(jìn)行制度內(nèi)稅收競爭提供了前提。其次，灣區(qū)內(nèi)地9市也進(jìn)行形式多樣的制度外稅收競爭。內(nèi)地稅收立法權(quán)雖然集中于中央政府，但在國家稅法規(guī)定的地方稅權(quán)范圍內(nèi)，地方政府也可對特定項(xiàng)目實(shí)行稅收返還、稅收獎勵、財(cái)政補(bǔ)貼等特殊政策，從而達(dá)到與稅收優(yōu)惠政策的同等效果。譬如，深圳市對新遷入或新設(shè)立金融企業(yè)最高獎勵5000萬元，對股權(quán)投資機(jī)構(gòu)最高獎勵1500萬元，對融資租賃公司給予融資總額1%的補(bǔ)貼；廣州市對新設(shè)立或遷入的法人金融機(jī)構(gòu)最高獎勵2500萬元，對現(xiàn)有和新引進(jìn)金融人才最高補(bǔ)貼50萬元和100萬元；其他城市也針對某些細(xì)分金融領(lǐng)域（如融資租賃等）制定了相應(yīng)的金融優(yōu)惠財(cái)稅政策；港澳雖然沒有專門制定金融業(yè)稅收支持政策，但其簡稅制、低稅率、低稅負(fù)的整體稅制對金融業(yè)極具吸引力。其他在諸如高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)、港航建設(shè)、環(huán)境保護(hù)等領(lǐng)域，也都存在類似的過度競爭情況，過度稅收競爭將會導(dǎo)致許多不良后果。通過粵港澳大灣區(qū)的稅收協(xié)調(diào)，緩解制度內(nèi)稅收競爭，抑制制度外稅收競爭，防范跨地區(qū)納稅企業(yè)偷逃避稅，從而在粵港澳大灣區(qū)區(qū)域內(nèi)搭建公平、公正、效率的市場環(huán)境。

（三）有利于提高稅收征管效率

粵港澳三地稅法差異較大。首先，粵港澳稅收實(shí)體法差異較大。香港作為自由港，對進(jìn)出口貨物不征關(guān)稅，對香港企業(yè)的境外所得不征所得稅，其實(shí)體法非常簡單，直接稅主要包括利得稅、薪酬稅、物業(yè)稅，間接稅從食品安全出發(fā)，僅對活雞進(jìn)口實(shí)行總量控制，對煙草、酒類、甲醇酒精、汽車用汽油和柴油等極少數(shù)商品實(shí)行進(jìn)出口證管理。稅率普遍較低，利得稅稅率最高為17%，薪酬稅、個人入息稅稅率為15%，且扣除寬松，宏觀稅收負(fù)擔(dān)（稅收收入占GDP比重）基本在15%左右，大約為內(nèi)地稅負(fù)的三分之二。澳門實(shí)行特殊的專營稅制度，賭博專營稅占稅收收入比重多年來維持在90%以上，因此除此之外的其他稅種數(shù)量更少，稅率更低，宏觀稅收負(fù)擔(dān)大約只有內(nèi)地的四分之一?；浉郯娜囟愂諏?shí)體法、稅制結(jié)構(gòu)、稅收負(fù)擔(dān)的顯著差異，助長了跨境納稅人的跨境避稅行為，稅收征管也變得更為復(fù)雜。其次，港澳稅收程序法與內(nèi)地差異較大。其一，內(nèi)地稅收管理工作實(shí)行以國家稅務(wù)總局為主、?。▍^(qū)、市）人民政府為輔雙重領(lǐng)導(dǎo)的管理體制。港澳稅收征管工作中，香港立法會、財(cái)政司、庫務(wù)局分別是稅收法律制定者、稅收政策制定者和稅收政策解釋者，稅務(wù)局只是稅收法律和政策的執(zhí)行者，涉稅爭端處理部門稅務(wù)上訴委員會也獨(dú)立于稅務(wù)局。其二，發(fā)票管理是內(nèi)地稅收征管的重要組成部分，對維護(hù)稅收征管秩序、堵塞稅收漏洞具有舉足輕重的作用，稅務(wù)機(jī)關(guān)需要對發(fā)票的印制、領(lǐng)購、使用、保管、檢查、違法處理進(jìn)行全過程的組織、監(jiān)督和控制。而港澳卻沒有稅務(wù)部門監(jiān)制發(fā)票的概念，使用自制發(fā)票和收據(jù)。其三，粵港澳三地各稅種的征稅范圍、稅前扣除、征管時效、申報(bào)程序等方面都不相同，尤其在所得稅收管轄權(quán)方面，內(nèi)地實(shí)行居民居住地和收入來源地雙重管轄權(quán)標(biāo)準(zhǔn)，港澳實(shí)行單一的收入來源地管轄權(quán)標(biāo)準(zhǔn)，更易使粵港澳之間引發(fā)雙重涉稅爭議，而這些爭議在不同地區(qū)又存在不同的仲裁程序，大大降低了三地之間的稅收征管效率。在這種情況下，粵港澳三地稅收實(shí)體法和程序法較大的差異，必然引發(fā)粵港澳三地之間、內(nèi)地9市之間的稅務(wù)爭議，因此極有必要事先進(jìn)行征管協(xié)調(diào)，提高征管效率。

二、粵港澳大灣區(qū)稅制協(xié)調(diào)的現(xiàn)實(shí)挑戰(zhàn)

粵港澳大灣區(qū)稅制協(xié)調(diào)的現(xiàn)實(shí)挑戰(zhàn)，主要表現(xiàn)在協(xié)調(diào)主體行政等級復(fù)雜錯位，協(xié)調(diào)體制機(jī)制不暢，經(jīng)貿(mào)合作推進(jìn)受阻和粵港澳稅收體制巨大差異等四個方面。

（一）協(xié)調(diào)主體行政等級復(fù)雜錯位

粵港澳大灣區(qū)的11個城市，分屬不同行政區(qū)劃，且規(guī)模、行政等級差異較大。而城市的規(guī)模、行政等級差異，既決定了城市人才、土地、資本、技術(shù)、信息等生產(chǎn)要素的豐裕程度，也對應(yīng)著政府管理者的不同行政級別和政治地位，以及財(cái)政稅收、經(jīng)濟(jì)管理、政策制定等方面的不同權(quán)限，這就使得看似粵港澳11個城市之間的橫向合作，實(shí)則存在權(quán)力、資源、動力的不對稱，從而一定程度上影響著彼此之間的深入合作。首先，粵港澳大灣區(qū)已上升為國家戰(zhàn)略，具有中央主導(dǎo)和推動的特征，中央政府始終扮演著制度供給者、利益協(xié)調(diào)者和最終決策者的關(guān)鍵角色。其次，港澳屬于中國特別行政區(qū)，中央對其實(shí)行“一國兩制”“港人治港、澳人治澳、高度自治”，它們可以根據(jù)《基本法》規(guī)定，按既定程序制定法律，實(shí)行與內(nèi)地不同的政治、經(jīng)濟(jì)、社會和文化制度，無論是中央部委還是廣東省政府，均不得干預(yù)其法律賦予其管理的事務(wù)。同時，港澳是以獨(dú)立關(guān)稅區(qū)身份加入WTO協(xié)議，它們有權(quán)在關(guān)稅貿(mào)易領(lǐng)域單獨(dú)同其他國家訂立國際協(xié)定，有權(quán)單獨(dú)制定關(guān)稅政策，按本地區(qū)政府頒布的海關(guān)法規(guī)對貨物進(jìn)出境實(shí)施監(jiān)管、征免關(guān)稅及其他各稅。港澳與內(nèi)地分屬“三個關(guān)稅區(qū)”，三地海關(guān)法規(guī)、技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)準(zhǔn)入資質(zhì)存在巨大差異；同時，三地海關(guān)互不隸屬，信息互通存在天然屏障，阻礙了粵港澳三地真正意義上的利益共同體的形成，放大了灣區(qū)三地利己政策的負(fù)面影響。第三，盡管內(nèi)地地方政府不擁有稅收立法權(quán)，但是，灣區(qū)內(nèi)地9市既包括不同行政級別的計(jì)劃單列市、副省級市、地級市，也包括不同經(jīng)濟(jì)權(quán)限的經(jīng)濟(jì)特區(qū)和自由貿(mào)易區(qū)，這就意味著這些城市擁有不同的財(cái)政體制，以及不同的經(jīng)濟(jì)發(fā)展資源，事實(shí)上也具有不同的稅收制度。其一，深圳為中國“計(jì)劃單列市”和“先行示范區(qū)”，享有相當(dāng)于省級的經(jīng)濟(jì)管理權(quán)限。其二，深圳和珠海又同屬經(jīng)濟(jì)特區(qū)，兩個城市都享有中央制定的特殊政策。其三，灣區(qū)9市內(nèi)都有各自的經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)，享有中央或省、市制定的特殊政策。因此，如何在這種規(guī)模差異較大，且等級化、嵌套式、錯位式、多層級的城市之間推進(jìn)稅收協(xié)調(diào)，是粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)的最大挑戰(zhàn)。

（二）協(xié)調(diào)體制機(jī)制不暢

港澳與內(nèi)地迥然不同的經(jīng)濟(jì)制度、法律體系和行政體系，使得其與灣區(qū)內(nèi)地9市間的政府合作，遠(yuǎn)未有內(nèi)地依靠行政權(quán)力協(xié)調(diào)那般順暢和高效。內(nèi)地一般是上級政府運(yùn)用行政手段，調(diào)度、集中各方資源和力量，強(qiáng)力推動下級政府執(zhí)行區(qū)域協(xié)調(diào)行動。然而，粵港澳大灣區(qū)城市群因其“一國兩制三區(qū)四核”的特殊情境，單純依賴自上而下的政治動員和控制方式，難以在灣區(qū)內(nèi)達(dá)成集體行動，使得粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)一直缺乏高效的協(xié)調(diào)機(jī)制。一方面，內(nèi)地和港澳的經(jīng)濟(jì)合作機(jī)制主要是CEPA機(jī)制，負(fù)責(zé)貨物貿(mào)易、服務(wù)貿(mào)易、貿(mào)易投資便利化、經(jīng)濟(jì)技術(shù)合作的協(xié)調(diào)，由雙方高層代表或指定官員組成的聯(lián)合指導(dǎo)委員會具體實(shí)施。聯(lián)合指導(dǎo)委員會設(shè)立聯(lián)絡(luò)辦公室，可根據(jù)需要設(shè)立工作組。聯(lián)絡(luò)辦公室分別設(shè)在中央人民政府商務(wù)部及香港特別行政區(qū)政府工商及科技局。聯(lián)合指導(dǎo)委員會職能包括負(fù)責(zé)CEPA的解釋、執(zhí)行監(jiān)督、爭議解決、增補(bǔ)修正和指導(dǎo)工作組工作等，每年至少召開一次例會（內(nèi)港原產(chǎn)地規(guī)則每年磋商兩次）。另一方面，粵港澳合作機(jī)制主要通過雙方行政首腦出面主持的粵港、粵澳聯(lián)席會議組織實(shí)施，聯(lián)席會議下設(shè)聯(lián)絡(luò)辦公室，可根據(jù)需要再設(shè)就合作專題進(jìn)行研究、跟進(jìn)和落實(shí)的若干專責(zé)小組。顯然，無論是內(nèi)地與港澳之間的CEPA協(xié)調(diào)機(jī)制還是粵港澳合作機(jī)制，都有會面頻度低、會期時間短的特點(diǎn)，三方難以就具體事項(xiàng)和問題進(jìn)行深入討論和研究。2018年8月，國務(wù)院成立“粵港澳高層合作領(lǐng)導(dǎo)小組”，由國務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)擔(dān)任組長，港澳行政長官擔(dān)任小組成員，國家發(fā)改委擔(dān)任統(tǒng)籌執(zhí)行角色。廣東省成立“省推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)建設(shè)領(lǐng)導(dǎo)小組”，同時設(shè)立6個專項(xiàng)小組，協(xié)調(diào)推進(jìn)相關(guān)重點(diǎn)領(lǐng)域?qū)ｍ?xiàng)工作。灣區(qū)內(nèi)地9市也相應(yīng)成立“市推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)建設(shè)領(lǐng)導(dǎo)小組”，希望通過行政機(jī)制推動粵港澳大灣區(qū)的建設(shè)進(jìn)程。在中央統(tǒng)籌之下，粵港澳的跨境區(qū)域協(xié)調(diào)將迎來新的利好局面。但是，由于內(nèi)地稅收立法權(quán)集中于中央，省級人大（政府）稅收立法權(quán)有限，市級人大（政府）稅收立法權(quán)更少的情況下，目前粵港澳合作機(jī)制也難以對稅收協(xié)調(diào)進(jìn)行有效協(xié)商。

（三）經(jīng)貿(mào)合作推進(jìn)受阻

20世紀(jì)70年代末-90年代，粵港澳第一階段“前店后廠”合作模式，充分發(fā)揮了珠三角低廉的勞動力、豐裕土地資源與港澳體制、資金、信息、國際市場資源的比較優(yōu)勢，從而取得了較大成功。2003年6月和10月，內(nèi)地和香港、澳門分別簽署并實(shí)施了CEPA，逐步落實(shí)貨物貿(mào)易零關(guān)稅、擴(kuò)大服務(wù)貿(mào)易市場準(zhǔn)入、實(shí)行貿(mào)易投資便利化等優(yōu)惠政策。但是，以CEPA簽訂為標(biāo)志的第二階段粵港澳合作并未取得預(yù)期成果。一方面，隨著珠三角成長為世界性制造中心，其土地、勞動力等生產(chǎn)要素價(jià)格也隨之快速上漲，尤其是2008年，珠三角由傳統(tǒng)粗放型經(jīng)濟(jì)增長方式向高科技制造、服務(wù)和創(chuàng)新中心轉(zhuǎn)型，實(shí)施“騰籠換鳥”戰(zhàn)略后，其與香港的產(chǎn)業(yè)同質(zhì)化競爭開始顯現(xiàn)，珠三角港資企業(yè)數(shù)量不斷下降，2007年港商在珠三角共開設(shè)約5.7萬家工廠，到2013年底，降到大約3.2萬家；港資廠商在珠三角雇傭的員工也從2006年900多萬名，下降到2014年的450多萬名；另一方面，內(nèi)地較高的服務(wù)業(yè)開放門檻、復(fù)雜的營商環(huán)境以及投資領(lǐng)域“玻璃門、彈簧門”式的地方保護(hù)主義，以及CEPA信息不透明、條文不明確、審批程序煩瑣，也影響港澳對內(nèi)地服務(wù)業(yè)的投資。在此背景下，2015年4月中央成立了由深圳前海片區(qū)、珠海橫琴片區(qū)、廣州南沙片區(qū)組成的廣東自由貿(mào)易試驗(yàn)區(qū)，意在搭建新的粵港澳合作平臺，使粵港澳合作進(jìn)入以經(jīng)貿(mào)制度、法律對接、技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)一體化和離岸貿(mào)易、跨境金融、互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)等高端服務(wù)業(yè)和服務(wù)貿(mào)易自由化為主導(dǎo)的粵港澳第三階段合作。然而，廣東自由貿(mào)易試驗(yàn)區(qū)的成立，也沒有從根本上真正改變粵港澳難以融合發(fā)展的內(nèi)在困境，尤其是“四個核心城市”即香港、澳門、廣州和深圳的“龍頭之爭”，更使粵港澳融合發(fā)展遭遇種種障礙。在粵港澳經(jīng)貿(mào)合作推進(jìn)受阻的宏觀背景下，必然影響粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)的推進(jìn)。

（四）內(nèi)地和港澳稅收體制的差異，制約著相互之間的稅收協(xié)調(diào)

內(nèi)地和港澳稅收體制差異較大，一定程度上增加了粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)的難度。首先，由于簡稅制、低稅負(fù)、嚴(yán)征管是港澳競爭力的重要源泉，而灣區(qū)內(nèi)地9市短時間內(nèi)受限于多方面限制，它們的稅制結(jié)構(gòu)、稅收管轄權(quán)、稅收負(fù)擔(dān)、稅收征管不可能向港澳趨同，這就決定了粵港澳三地之間的稅收負(fù)擔(dān)長期將保持顯著差異。其次，雖然粵港澳政府層面及其他有關(guān)部門已經(jīng)建立了溝通機(jī)制和平臺，但粵港澳稅務(wù)部門之間卻沒有建立，它們之間大都是官方之間的友好往來，缺乏實(shí)質(zhì)性的稅務(wù)溝通與協(xié)調(diào)。譬如，稅收情報(bào)交換是粵港澳避免重復(fù)征稅和防止偷逃稅收的重要手段，尤其是參照《實(shí)施稅收協(xié)定相關(guān)措施以防止稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移的多邊公約》和BEPS行動計(jì)劃簽訂的《內(nèi)地和香港特別行政區(qū)關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》（以下簡稱《安排》）第五協(xié)定書，對可能濫用《安排》進(jìn)行偷逃稅款的條款，如雙重居民實(shí)體、代理人常設(shè)機(jī)構(gòu)、財(cái)產(chǎn)收益、教師和研究人員、主要目的測試進(jìn)行了修訂、補(bǔ)充和完善，但直至目前，粵港澳稅收情報(bào)交換程序煩瑣，缺乏稅收情報(bào)交換跟蹤機(jī)制，而且，由于存在利益沖突可能，三地稅務(wù)部門甚至可能出于保護(hù)本地區(qū)納稅人利益或當(dāng)事人商業(yè)秘密等原因，阻礙情報(bào)交換執(zhí)行等等。第三，跨境電商發(fā)展迅速，但其交易無界化、流程無紙化、主體虛擬化、貿(mào)易信息化、交易形式多樣化等鮮明的“互聯(lián)網(wǎng)+”特征，以及同時受到海關(guān)監(jiān)管與外匯管制雙重約束的交易特征，使其稅收管理面臨稅源管理、境內(nèi)外勞務(wù)劃分、所得來源地判斷、重復(fù)征稅問題等新的挑戰(zhàn)。顯然，粵港澳稅收制度、征管體制的差異，客觀上也制約著粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)的深入推進(jìn)。

三、推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)的對策

推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)的稅收協(xié)調(diào)，應(yīng)從凝聚區(qū)域合作共識、創(chuàng)新稅收協(xié)調(diào)體制機(jī)制、明確稅收協(xié)調(diào)具體內(nèi)容、優(yōu)化稅收協(xié)調(diào)具體路徑入手。

（一）凝聚區(qū)域合作共識

凝聚灣區(qū)合作共識是粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)的前提?；浉郯拇鬄硡^(qū)建設(shè)是一種“一國兩制、三個關(guān)稅區(qū)、四個核心城市”的跨境合作，存在發(fā)展不平衡、規(guī)模不對稱和體制差異等特征，這些特征將使不同體制、不同規(guī)模、不同發(fā)展水平城市在粵港澳大灣區(qū)一體化建設(shè)中獲得的利益不一致。改革開放初期，第一階段粵港澳合作取得了很大成功，但隨之第二階段、第三階段粵港澳合作卻未取得如期效果，根本原因就在于粵港澳城市群在由互補(bǔ)性合作向制度性合作、競爭性合作轉(zhuǎn)型后，其城市群尤其是核心城市之間的競爭出現(xiàn)了同質(zhì)化傾向，影響了各城市參與合作的積極性。事實(shí)上，粵港澳三地山水相連、文化同宗、語言相通，既有四十年的合作已經(jīng)使它們的經(jīng)濟(jì)緊密相連，合作領(lǐng)域已從“前店后廠”式單一產(chǎn)業(yè)的合作延伸至貨物、服務(wù)、投資等多個領(lǐng)域。當(dāng)前，香港依舊可以憑借其交通、信息、人才連接全球的通道優(yōu)勢，幫助灣區(qū)內(nèi)地企業(yè)走出國門；同時，其政府管理的高效率和規(guī)范化、營商環(huán)境的法治化和國際化、社會治理與公共服務(wù)的高水平和高質(zhì)量等方面，都是灣區(qū)內(nèi)地城市的學(xué)習(xí)榜樣。灣區(qū)內(nèi)地城市通過對香港的制度學(xué)習(xí)與借鑒，打造國際化、市場化和法治化的營商環(huán)境，從而在激烈的國際競爭中實(shí)現(xiàn)創(chuàng)新發(fā)展。因此，粵港澳大灣區(qū)一體化的建設(shè)，將使灣區(qū)內(nèi)所有城市受益。而粵港澳大灣區(qū)要建成充滿活力的世界級城市群、國際科技創(chuàng)新中心、“一帶一路”建設(shè)的重要支撐、內(nèi)地與港澳深度合作示范區(qū)，就必須以除政治制度和關(guān)稅制度外的制度性區(qū)域一體化為目標(biāo)，全力推動制度協(xié)調(diào)和合作，而稅收協(xié)調(diào)是粵港澳制度合作、推動形成制度性區(qū)域一體化的重要體現(xiàn)和關(guān)鍵組成部分。

（二）創(chuàng)新稅收協(xié)調(diào)體制機(jī)制

粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)是在一國基礎(chǔ)上不同關(guān)稅區(qū)的稅收協(xié)調(diào)，并不涉及讓渡稅收主權(quán)問題，主權(quán)的統(tǒng)一為建立跨地區(qū)高效合作平臺提供了可能。然而，由于灣區(qū)內(nèi)地9市極其有限的稅收立法權(quán)，加上城市群等級化、嵌套式、錯位式的行政結(jié)構(gòu)，在現(xiàn)有制度框架內(nèi)，粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)很難由灣區(qū)內(nèi)城市群甚至粵港澳三地自行統(tǒng)籌協(xié)調(diào)解決。因此，推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)，必須從領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)、工作機(jī)構(gòu)和理論先導(dǎo)入手，創(chuàng)新稅收協(xié)調(diào)體制，搭建稅收交流協(xié)調(diào)的長效機(jī)制。首先，必須在國務(wù)院設(shè)立或由財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、粵港澳三地行政首長牽頭成立跨區(qū)域、跨部門的粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)。其次，基于《粵港澳大灣區(qū)發(fā)展規(guī)劃綱要》，重新審視內(nèi)地與港澳《關(guān)于建立更緊密經(jīng)貿(mào)關(guān)系的安排》《關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》和《粵澳合作框架協(xié)議》等框架性協(xié)議，統(tǒng)籌并形成包括反避稅協(xié)調(diào)機(jī)制、稅收信息共享機(jī)制、稅收征管互助機(jī)制等在內(nèi)的稅制銜接、稅負(fù)平衡、稅收合作多方面協(xié)調(diào)機(jī)制，建立健全大灣區(qū)稅收問題頂層設(shè)計(jì)架構(gòu)。第三，建立由粵港澳稅務(wù)局局長共同主持、三地稅務(wù)局相關(guān)管理部門成員和灣區(qū)內(nèi)地9市稅務(wù)局局長組成的粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)工作辦公室，同時在粵港澳稅務(wù)局內(nèi)分別成立粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)處（室），對接、落實(shí)粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)的決策部署，對粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)的情況開展調(diào)研，處理稅收協(xié)調(diào)日常事務(wù)和具體事宜。第四，創(chuàng)建稅收合作論壇，邀請有關(guān)稅務(wù)專家學(xué)者參加，對粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)進(jìn)行總結(jié)、交流和理論研究，同時將研究成果分送各地政府，為政府有關(guān)部門制定稅收協(xié)調(diào)政策提供參考。

（三）明確稅收協(xié)調(diào)內(nèi)容

粵港澳大灣區(qū)的稅收協(xié)調(diào)，既包括稅收制度的協(xié)調(diào)，也包括稅收服務(wù)和稅收征管的協(xié)調(diào)；既包括企業(yè)所得稅、個人所得稅等直接稅的協(xié)調(diào)，也包括關(guān)稅、增值稅等間接稅的協(xié)調(diào)；既包括粵港澳三地的稅收協(xié)調(diào)，也包括灣區(qū)內(nèi)地9市之間的稅收協(xié)調(diào)。

首先，從稅收制度方面看，一是關(guān)稅協(xié)調(diào)。2006年，內(nèi)地就對原產(chǎn)港澳的進(jìn)口貨物全面實(shí)施零關(guān)稅，但是，貨物零關(guān)稅與原產(chǎn)地規(guī)則緊密關(guān)聯(lián)，貨物原產(chǎn)地規(guī)則直接決定港澳貨物的關(guān)稅待遇，因此，一方面，通過對港澳貨物原產(chǎn)地規(guī)則認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、磋商機(jī)制、實(shí)施程序的磋商和協(xié)調(diào)，提高原產(chǎn)證書申領(lǐng)量，使零關(guān)稅優(yōu)惠措施進(jìn)一步發(fā)揮實(shí)效；另一方面，2006年粵港澳之間關(guān)稅壁壘的取消，并不涉及原產(chǎn)第三國的貨物。同時，由于港澳是自由港，貨物自港澳進(jìn)口時，港澳沒有征收關(guān)稅、增值稅和消費(fèi)稅，而從內(nèi)地進(jìn)口時則需繳納。因此，企業(yè)自港澳進(jìn)口與從內(nèi)地其他城市進(jìn)口的稅負(fù)存在較大差異。為統(tǒng)一關(guān)稅政策，灣區(qū)內(nèi)地9市可以分步驟、分區(qū)域、分貨物類別，逐步建立大灣區(qū)關(guān)稅同盟，對進(jìn)口原產(chǎn)于第三國的貨物免征關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅、消費(fèi)稅，但這些貨物由粵港澳大灣區(qū)銷往內(nèi)地其他城市時，則應(yīng)補(bǔ)征進(jìn)口環(huán)節(jié)關(guān)稅、增值稅和消費(fèi)稅。二是增值稅協(xié)調(diào)。當(dāng)前廣東三個自貿(mào)試驗(yàn)區(qū)內(nèi)企業(yè)貨物交易免征增值稅，雖然這一政策難以全部復(fù)制到灣區(qū)內(nèi)地9市，但可給予灣區(qū)內(nèi)地城市一定的選擇權(quán)，即給定增值稅及消費(fèi)稅的稅率區(qū)間，最高上限設(shè)為目前我國的增值稅及消費(fèi)稅執(zhí)行稅率，地方政府可以在執(zhí)行稅率范圍內(nèi)征收增值稅。但是，當(dāng)這些貨物銷往灣區(qū)外時，就應(yīng)按法定稅率補(bǔ)征增值稅。三是企業(yè)所得稅協(xié)調(diào)。目前，港澳采用免稅法避免重復(fù)征稅，內(nèi)地則采用抵免法；同時，內(nèi)地企業(yè)所得稅稅率大大高于港澳企業(yè)所得稅稅率，稅前扣除也較嚴(yán)格。因此，為使灣區(qū)內(nèi)企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)在大灣區(qū)范圍內(nèi)大致均衡，建議粵港澳大灣區(qū)的內(nèi)地企業(yè)，對來自港澳的所得，也逐步采用免稅法；同時，要進(jìn)一步擴(kuò)大自貿(mào)區(qū)內(nèi)企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠目錄范圍，同時協(xié)調(diào)稅基。四是個人所得稅協(xié)調(diào)。粵港澳三地個人所得稅稅收負(fù)擔(dān)差異很大。為此，2019年3月財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于粵港澳大灣區(qū)個人所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅〔2019〕31號），規(guī)定廣東省、深圳市可按內(nèi)地與香港個人所得稅稅負(fù)差額，對在大灣區(qū)工作的境外（含港澳臺）高端人才和緊缺人才給予補(bǔ)貼，并對該補(bǔ)貼免征個人所得稅。但這一政策只針對高端人才和緊缺人才，其他人才無法享用。為促進(jìn)人員流動，建議這一政策逐步擴(kuò)大到所有人才，同時對內(nèi)地人才來自港澳工作的個人所得，實(shí)行免稅法。

其次，從稅收征管來看，一是要簡化、統(tǒng)一稅收征管流程，確?；浉郯某鞘性诙愂照鞴苷邎?zhí)行方面保持基本一致，從而破除地方本位主義和保護(hù)主義，掃除行政壁壘。二是建立粵港澳直接稅收情報(bào)交換機(jī)制?？捎蓢叶悇?wù)總局授權(quán)廣東稅務(wù)部門，實(shí)現(xiàn)粵港澳稅務(wù)部門直通車式稅收情報(bào)交換，而不需報(bào)國家稅務(wù)總局，從而簡化情報(bào)交換程序，提高效率；創(chuàng)新情報(bào)交換方式，嘗試通過跨境企業(yè)合作聯(lián)查方式開展情報(bào)交換。三是建立稅務(wù)行政互助制度。試點(diǎn)粵港澳稅務(wù)部門相互代為執(zhí)行部分征稅工作和跨境經(jīng)營納稅人稅務(wù)協(xié)查制度，如稅源調(diào)查、稅收保全、稅收強(qiáng)制措施等等。四是提高稅收爭端解決機(jī)制的效率和執(zhí)行效力，規(guī)范稅收爭端解決程序，完善稅收爭端解決機(jī)制，既保護(hù)投資者合法權(quán)益，也維護(hù)粵港澳稅基安全。五是加強(qiáng)納稅服務(wù)，由于三地稅收制度差異較大，灣區(qū)內(nèi)地9市地方性稅收政策也各不相同。因此，為幫助納稅人充分了解灣區(qū)內(nèi)11個城市復(fù)雜各異的稅收政策和制度，三地稅務(wù)部門應(yīng)緊密合作，面向大灣區(qū)所有納稅人提供多語種的稅收政策宣傳和咨詢服務(wù)，拓建稅收政策法規(guī)庫和知識庫。

（四）優(yōu)化稅收協(xié)調(diào)路徑

粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)具有特殊性、復(fù)雜性特點(diǎn)，必須優(yōu)化稅收協(xié)調(diào)路徑。先建立前海、橫琴、南沙和香港、澳門稅收合作示范區(qū)，再逐步推廣到灣區(qū)其他城市，是當(dāng)前比較可行的現(xiàn)實(shí)辦法。港澳是內(nèi)地連接國際的橋梁，廣東自貿(mào)區(qū)則可以擔(dān)當(dāng)連接灣區(qū)內(nèi)地9市和港澳的橋梁。作為“特區(qū)中的特區(qū)”，廣東自貿(mào)區(qū)主要針對目前粵港澳經(jīng)濟(jì)合作運(yùn)行機(jī)制尚未實(shí)現(xiàn)有效對接，而以不斷消除粵港澳經(jīng)濟(jì)合作制度障礙、開展深層次區(qū)域合作和深度融合為目標(biāo)而建立的。從功能定位來看，廣東自貿(mào)區(qū)區(qū)別于以往由優(yōu)惠政策疊加而成的“政策洼地”，其以制度創(chuàng)新為核心，承擔(dān)起“促進(jìn)內(nèi)地與港澳經(jīng)濟(jì)深度合作，為全面深化改革和擴(kuò)大開放探索新途徑、積累新經(jīng)驗(yàn)，發(fā)揮示范帶動、服務(wù)全國的積極作用”的國家使命。因此，最大程度利用中央給予的“先行先試”政策優(yōu)勢，按市場經(jīng)濟(jì)要求，改革經(jīng)濟(jì)社會宏觀及微觀管理模式，促使其經(jīng)濟(jì)、社會、行政運(yùn)作機(jī)制與港澳及國際慣例接軌，在此基礎(chǔ)上，將廣東自貿(mào)區(qū)打造成為粵港澳大灣區(qū)稅收合作示范區(qū)，再將成熟政策和經(jīng)驗(yàn)逐步推廣到粵港澳大灣區(qū)其他地區(qū)，這是打破港澳與珠三角稅收協(xié)調(diào)障礙的重要突破口。目前，廣東自貿(mào)區(qū)稅收政策已經(jīng)在向港澳靠攏，對特定行業(yè)如商務(wù)服務(wù)、金融服務(wù)、文化創(chuàng)意、中醫(yī)保健、科教研發(fā)和高新技術(shù)等行業(yè)按15%稅率征收企業(yè)所得稅，對從境外進(jìn)口與生產(chǎn)有關(guān)的機(jī)器、設(shè)備和其他特定貨物，免征關(guān)稅、消費(fèi)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅或?qū)嵤┍６?，區(qū)內(nèi)注冊企業(yè)之間交易貨物免征增值稅和消費(fèi)稅，實(shí)施“辦稅一網(wǎng)通10+10”稅收服務(wù)措施，尤其是橫琴片區(qū)為了吸引港澳企業(yè)投資入駐，稅務(wù)部門自主研發(fā)的V-Tax遠(yuǎn)程可視自助辦稅平臺，實(shí)現(xiàn)了“遠(yuǎn)程受理—視頻辦理—電子稅票”全業(yè)務(wù)跨區(qū)域辦理的智能化操作，辦稅效能提升80%以上等等。接下來，應(yīng)在自貿(mào)區(qū)現(xiàn)有稅收政策基礎(chǔ)上，積極推進(jìn)自貿(mào)區(qū)內(nèi)與港澳在納稅服務(wù)、稅收征管、稅收爭端解決、稅收情報(bào)交換、稅收制度、稅收政策等方面的全面協(xié)調(diào)。譬如，在企業(yè)所得稅稅率協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步協(xié)調(diào)稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)；在高端人才和緊缺人才個人所得稅稅負(fù)協(xié)調(diào)基礎(chǔ)上，進(jìn)一步就一般人員個人所得稅稅負(fù)進(jìn)行協(xié)調(diào)；在關(guān)稅協(xié)調(diào)方面，可對原產(chǎn)于第三國貨物免征關(guān)稅，實(shí)現(xiàn)廣東貿(mào)易試驗(yàn)區(qū)和港澳關(guān)稅的趨同。然后，逐步將在自貿(mào)區(qū)內(nèi)已經(jīng)成熟且證明有實(shí)質(zhì)效果的稅收政策和制度推廣至灣區(qū)內(nèi)地9市。2019年灣區(qū)內(nèi)地9市對在大灣區(qū)工作的港澳臺高端人才和緊缺人才給予按內(nèi)地與香港個人所得稅稅負(fù)差額的補(bǔ)貼免征個人所得稅的做法，就是珠海橫琴實(shí)施的“港人港稅、澳人澳稅”政策推廣至灣區(qū)內(nèi)地9市的結(jié)果。未來，甚至可以將廣東自貿(mào)區(qū)建成自貿(mào)港，使自貿(mào)區(qū)與港澳全面接軌，完全破除貨物、資金、人員要素自由流動的制度障礙。