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    新準(zhǔn)則下企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)探討

    2022-11-21 06:24:13何麗萍杭州重型機(jī)械有限公司
    環(huán)球市場(chǎng) 2022年28期
    關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì)核算企業(yè)

    何麗萍 杭州重型機(jī)械有限公司

    先進(jìn)的科學(xué)技術(shù)是推進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的源動(dòng)力,我國在鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行項(xiàng)目研發(fā)方面投入了大量的財(cái)力和物力,政策上也給予了足夠的傾斜,這就為企業(yè)的項(xiàng)目研發(fā)上提供了極大優(yōu)勢(shì)。企業(yè)為擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模、增收經(jīng)濟(jì)效益,不斷地加大資金投入,以此推動(dòng)企業(yè)資產(chǎn)的保值增值。然而,自新準(zhǔn)則頒布以后,企業(yè)項(xiàng)目研發(fā)的支出有了具體的處理標(biāo)準(zhǔn),需滿足相關(guān)要求方可進(jìn)行會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理,不適當(dāng)?shù)奶幚矸绞綄?yán)重影響企業(yè)發(fā)展的腳步。為此,進(jìn)一步研究企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)具有現(xiàn)實(shí)意義。

    一、企業(yè)研發(fā)支出的會(huì)計(jì)核算

    (一)研發(fā)整個(gè)過程劃分研究階段支出與開發(fā)階段支出

    新準(zhǔn)則下,研究階段和開發(fā)階段是企業(yè)項(xiàng)目研發(fā)的組成部分,各階段的支出相對(duì)獨(dú)立。研究是指針對(duì)某一項(xiàng)目進(jìn)行原創(chuàng)性和計(jì)劃性的探討和分析,從中獲取對(duì)相關(guān)知識(shí)的深入解讀,整個(gè)過程帶有探索的性質(zhì),其目的在于為后續(xù)的項(xiàng)目研發(fā)提供理論指導(dǎo)和相關(guān)準(zhǔn)備?;谀壳把芯楷F(xiàn)狀,項(xiàng)目的研究具有強(qiáng)烈的不確定性,主要表現(xiàn)在研究的結(jié)果是否具備研發(fā)條件、能否賦予企業(yè)一定的效益。開發(fā)是指在經(jīng)歷研究階段以后,已經(jīng)具備開發(fā)條件和獲取社會(huì)效益的能力,將其投入商業(yè)生產(chǎn)之中,或者應(yīng)用于其他生產(chǎn)中。相較于研究階段,開發(fā)階段更為實(shí)質(zhì)化,能夠在一定程度上符合新產(chǎn)品或新技術(shù)的實(shí)質(zhì)要求?;谏鲜鰠^(qū)別,在新準(zhǔn)則背景下,對(duì)于企業(yè)的研發(fā)經(jīng)費(fèi)在研究階段與開發(fā)階段所使用的支出經(jīng)費(fèi)應(yīng)分開處理。也就是說,企業(yè)內(nèi)部在項(xiàng)目的研究階段中所消耗的支出應(yīng)基于實(shí)際發(fā)生時(shí)間劃入當(dāng)期損益,而對(duì)于開發(fā)階段的費(fèi)用支出,則必須基于相關(guān)條件方可進(jìn)行資本化。

    (二)研發(fā)費(fèi)用分為費(fèi)用化支出與資本化支出

    新《準(zhǔn)則》中明確規(guī)定,企業(yè)因無形資產(chǎn)研發(fā)所產(chǎn)生的相關(guān)支出,應(yīng)通過“研發(fā)支出”科目進(jìn)行費(fèi)用化和資本化的支出處理。因此,對(duì)費(fèi)用支出和資本化支出的界定將成為企業(yè)自主開發(fā)無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理的關(guān)鍵。首先,對(duì)處于研究和開發(fā)兩個(gè)階段的費(fèi)用支出,新準(zhǔn)則都做了明確的規(guī)定。企業(yè)在項(xiàng)目的研究階段中,所產(chǎn)生的費(fèi)用支出應(yīng)進(jìn)行費(fèi)用化處理,納入當(dāng)期損益之中。而在項(xiàng)目的開發(fā)階段中,需要基于五個(gè)相關(guān)條件獲取無形資產(chǎn)確認(rèn),確認(rèn)后的費(fèi)用支出可進(jìn)行資本化處理。第一,技術(shù)條件,所研發(fā)的無形資產(chǎn)具備投入使用或投入市場(chǎng)進(jìn)行流通的可行性;第二,商業(yè)條件,所研發(fā)的無形資產(chǎn)有使用或銷售的傾向;第三,獲利條件,所研發(fā)的無形資產(chǎn)在投入市場(chǎng)以后獲取經(jīng)濟(jì)利益的方式,其中包含資產(chǎn)本身獲取的價(jià)值或間接獲取的價(jià)值。在內(nèi)部使用時(shí),應(yīng)對(duì)其實(shí)用性進(jìn)行論證;第四,資源條件,企業(yè)有足夠的技術(shù)、財(cái)力等相關(guān)資源確保無形資產(chǎn)的整體開發(fā),并有足夠的實(shí)力進(jìn)行市場(chǎng)銷售;第五,費(fèi)用條件,所研發(fā)的無形資產(chǎn)在開發(fā)階段的支出在核算上具有精準(zhǔn)性。其次,該準(zhǔn)則還針對(duì)無法界定為哪個(gè)階段的費(fèi)用支出進(jìn)行明確。這種情況下,研發(fā)費(fèi)用整體費(fèi)用化,納入當(dāng)期損益[1]。從這點(diǎn)能夠看出,即使處于開發(fā)階段,其費(fèi)用支出也未必能夠以資本化的形式進(jìn)行處理。最后,新準(zhǔn)則針對(duì)企業(yè)自主開發(fā)無形資產(chǎn)的成本也進(jìn)行了要求,基于《準(zhǔn)則》的第四條和第九條,在未取得無形資產(chǎn)確認(rèn)之前,所消耗的費(fèi)用支出,已經(jīng)實(shí)施過費(fèi)用化處理的在后期將不予調(diào)整。換句話說就是,已經(jīng)進(jìn)行過費(fèi)用化的研發(fā)支出,即使獲取了無形資產(chǎn)的確認(rèn),不能通過追溯的方式對(duì)其進(jìn)行資本化的調(diào)整。

    (三)區(qū)分企業(yè)自主處理和被視作正在進(jìn)行的無形資產(chǎn)確認(rèn)研發(fā)項(xiàng)目

    新《準(zhǔn)則》正確要求,企業(yè)正在研發(fā)的科研項(xiàng)目在取得已視作無形資產(chǎn)確認(rèn)以后,所產(chǎn)生的費(fèi)用支出應(yīng)依照新準(zhǔn)則第七條至第九條的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理,這其中的核心點(diǎn)在于“已視作無形資產(chǎn)確認(rèn)”和“正在研發(fā)的科研項(xiàng)目”。既然已經(jīng)被視作無形資產(chǎn)確認(rèn),那么在視作的同時(shí)就應(yīng)依照確認(rèn)的金額開始進(jìn)行資本化處理。有兩種情況會(huì)出現(xiàn)在確認(rèn)以后所增加的支出處理之中。第一種,無形資產(chǎn)的確認(rèn)是基于研究階段的完成,已經(jīng)開始投入開發(fā)階段,其支出也將隨之資本化,納入資本處理之中;第二種,企業(yè)的研發(fā)項(xiàng)目確認(rèn)無形資產(chǎn)后,需基于原有基礎(chǔ)進(jìn)行研究和開發(fā),那么其后所有的支出應(yīng)被視為一種新型的項(xiàng)目研發(fā),在會(huì)計(jì)核算的過程中,應(yīng)識(shí)別所處節(jié)點(diǎn),分別實(shí)施研究階段和開發(fā)階段的費(fèi)用處理,也就是分別依據(jù)各階段的要求將費(fèi)用進(jìn)行費(fèi)用化或資本化[2]。因此,如何將企業(yè)已經(jīng)獲取為無形資產(chǎn)確認(rèn)且正在進(jìn)行的研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行支出處理,是執(zhí)行費(fèi)用化處理還是資本化處理需要會(huì)計(jì)人員根據(jù)實(shí)際情況作為專業(yè)化的判斷。

    二、企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用的稅務(wù)處理

    現(xiàn)階段,稅前扣除是我國稅務(wù)處理上普遍存在的問題,新個(gè)稅法對(duì)此進(jìn)行了明確的要求,企業(yè)在構(gòu)建一定規(guī)模的新型研發(fā)項(xiàng)目階段,已經(jīng)形成但尚未成為無形資產(chǎn)的費(fèi)用支出,應(yīng)納入當(dāng)期損益之中,依據(jù)稅務(wù)標(biāo)準(zhǔn)扣除以后,再進(jìn)行核算實(shí)際研發(fā)的費(fèi)用。此外,針對(duì)已經(jīng)確認(rèn)的無形資產(chǎn),需依據(jù)資產(chǎn)成本的175%進(jìn)行稅前核銷,攤銷時(shí)間要在十年以上。根據(jù)企業(yè)研發(fā)支出稅前管理辦法,稅前扣除必須剔除以下情況:R&D人員津貼補(bǔ)貼、R&D 項(xiàng)目所需房屋租賃費(fèi)、R&D 項(xiàng)目建筑物折舊費(fèi)等等。此外,企業(yè)在對(duì)與項(xiàng)目相關(guān)的R&D 費(fèi)用進(jìn)行稅前處理時(shí),應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下問題,應(yīng)基于企業(yè)實(shí)際的財(cái)務(wù)機(jī)制,對(duì)研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行全面的梳理,同時(shí)按照R&D 費(fèi)用清單中的具體規(guī)定,申報(bào)記錄已扣除的R&D 項(xiàng)目[3]。此外,如果企業(yè)在一個(gè)納稅年度內(nèi)開展不同的R&D 活動(dòng),企業(yè)必須根據(jù)不同類型的R&D 項(xiàng)目進(jìn)行稅前處理。

    三、新準(zhǔn)則的企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理存在的問題

    (一)階段劃分較為模糊,資本化節(jié)點(diǎn)識(shí)別存在難度

    研究階段和開發(fā)階段有著較強(qiáng)的實(shí)質(zhì)性差異,因此,著落點(diǎn)也各不相同。研究主要側(cè)重于對(duì)項(xiàng)目的探索和籌備,而開發(fā)這是基于研究之上,已經(jīng)初步具有無形資產(chǎn)形成的條件。然而,新準(zhǔn)則對(duì)研究和開發(fā)兩個(gè)階段的界定范圍十分廣泛,這就需要會(huì)計(jì)人員憑借自身的專業(yè)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行辨別。然而,大多數(shù)企業(yè)所進(jìn)行的研發(fā)行為就具有強(qiáng)烈的專業(yè)性和復(fù)雜性,會(huì)計(jì)人員很難準(zhǔn)確地對(duì)階段進(jìn)行識(shí)別。再加上研究階段與開發(fā)階段所呈現(xiàn)出的連續(xù)、交叉等特性,就更為會(huì)計(jì)人員實(shí)施新準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定帶來了難度。這種趨勢(shì)之下,無形之中就對(duì)會(huì)計(jì)人員的自身能力有了明確的要求。此外,獲取無形資產(chǎn)確認(rèn)的五個(gè)相關(guān)條件對(duì)于費(fèi)用處理也至關(guān)重要,只有在同時(shí)符合技術(shù)、商業(yè)、獲利、資源和費(fèi)用的相關(guān)條件后,所產(chǎn)生的支出費(fèi)用方允許資本化處理。從這點(diǎn)可以看出,這五個(gè)條件更多層面上是會(huì)計(jì)人員識(shí)別的依據(jù),在客觀層面上弱化支出成本的計(jì)量。還有一些企業(yè)會(huì)基于自身實(shí)際發(fā)展需求,有選擇地進(jìn)行支出資本化或費(fèi)用化,這就在某種程度上為企業(yè)提供了廣闊的經(jīng)營空間。然而,這種行為卻為投資者的判斷產(chǎn)生了負(fù)面影響[4]。再加上新準(zhǔn)則未對(duì)此進(jìn)行明確標(biāo)準(zhǔn)劃分,企業(yè)將無可避免地對(duì)研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行多樣化的選擇,這在企業(yè)的收入和負(fù)債方面都有很大的影響,尤其是對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量的影響最為嚴(yán)重。

    (二)成本歸集難度較高

    新準(zhǔn)則中明確要求,企業(yè)在對(duì)研發(fā)成本進(jìn)行處理的過程中,必須基于真實(shí)性和嚴(yán)謹(jǐn)性進(jìn)行處理。然而,很多企業(yè)因項(xiàng)目自身屬性問題,其研發(fā)活動(dòng)具有一定程度的風(fēng)險(xiǎn)性和復(fù)雜性,還有一些企業(yè)將多個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行同時(shí)研發(fā),且項(xiàng)目之間存在一定的關(guān)聯(lián)性,實(shí)際研發(fā)的過程中,有些材料或設(shè)備可能會(huì)出現(xiàn)集中使用的現(xiàn)象,這就為成本的核算和計(jì)量帶來了一定的難度。

    (三)加計(jì)扣除的適用范圍和資料報(bào)送上的不足

    新準(zhǔn)則中對(duì)應(yīng)納稅所得額扣除的適用范圍做了明確的界定,當(dāng)中涉及設(shè)計(jì)、制作和材料等相關(guān)費(fèi)用。然而,在企業(yè)同時(shí)開展多項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)時(shí),其研發(fā)的費(fèi)用在使用上會(huì)呈現(xiàn)出一定的趨同性,這導(dǎo)致在計(jì)算加計(jì)扣除時(shí)面臨一些問題;企業(yè)在向稅務(wù)部門呈遞研發(fā)費(fèi)用扣除審批時(shí),需要依據(jù)標(biāo)準(zhǔn)提交相關(guān)材料,其中涵蓋項(xiàng)目計(jì)劃書、預(yù)算費(fèi)用、人員名單、R&D 費(fèi)用歸集明細(xì)表、項(xiàng)目立項(xiàng)決議、委托或合作合同、項(xiàng)目研究成果報(bào)告等。然而有些企業(yè)在對(duì)這些資料進(jìn)行收集的過程中,因人手不足、工作流程不規(guī)范、項(xiàng)目復(fù)雜等原因,造成資料短缺不足,直接地影響了審批的進(jìn)度;此外,為了滿足新標(biāo)準(zhǔn)的要求,企業(yè)應(yīng)按照相關(guān)規(guī)定對(duì)研發(fā)費(fèi)用實(shí)施專賬管理,依據(jù)相關(guān)規(guī)定制定詳細(xì)清單,準(zhǔn)確記錄一年內(nèi)需要增加和扣除的項(xiàng)目費(fèi)用金額。同時(shí),對(duì)于在一個(gè)季度內(nèi)開展多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目的企業(yè),應(yīng)根據(jù)不同的項(xiàng)目隨其實(shí)施增加或扣除相關(guān)費(fèi)用。然而,面對(duì)不完善的處理機(jī)制嚴(yán)重影響了企業(yè)費(fèi)用處理的規(guī)范化,企業(yè)在實(shí)際工作中沒有對(duì)研發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用的專賬進(jìn)行規(guī)范化的管理,導(dǎo)致無法順利收取額外扣除額。

    四、新準(zhǔn)則的企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理優(yōu)化措施

    (一)明確研究與開發(fā)兩個(gè)階段的劃分標(biāo)準(zhǔn)

    目前,新準(zhǔn)則雖然對(duì)研究和開發(fā)兩個(gè)階段進(jìn)行了相關(guān)的界定,然而因兩個(gè)階段所特有的復(fù)雜性和多樣性等原因,會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷很容易受到這些因素的影響。在實(shí)際實(shí)施的過程中會(huì)計(jì)人員只能通過專業(yè)能力和相關(guān)經(jīng)驗(yàn)對(duì)其進(jìn)行識(shí)別和劃分。因此,為了提升會(huì)計(jì)人員對(duì)研究和開發(fā)兩個(gè)階段的識(shí)別能力,弱化其通過主觀意識(shí)進(jìn)行判斷所帶來的影響,加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員對(duì)新準(zhǔn)則的具體條文進(jìn)行學(xué)習(xí)有著十分的必要性,通過學(xué)習(xí)強(qiáng)化會(huì)計(jì)人員對(duì)新準(zhǔn)則的正確認(rèn)識(shí),理解相關(guān)規(guī)定,清晰研發(fā)活動(dòng)的發(fā)展流程?;趯?duì)新準(zhǔn)則的了解,明確研發(fā)活動(dòng)的各個(gè)階段的費(fèi)用劃分,以規(guī)避其他因素為其帶來的影響[5]。促使會(huì)計(jì)人員可以在此基礎(chǔ)上制定更詳細(xì)的劃分標(biāo)準(zhǔn),以提升企業(yè)財(cái)務(wù)核算的整體質(zhì)量。

    (二)加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)工作人員的培養(yǎng)

    企業(yè)針對(duì)研發(fā)階段的劃分和節(jié)點(diǎn)的確定都需要會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷。企業(yè)針對(duì)研發(fā)階段的劃分和節(jié)點(diǎn)的確定都需要會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷。由此可以看出,會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)和職業(yè)能力與企業(yè)的發(fā)展緊密相連,對(duì)于會(huì)計(jì)人員的培養(yǎng)可基于以下兩個(gè)方面:第一,重點(diǎn)關(guān)注員工專業(yè)技能的培養(yǎng),定期組織員工進(jìn)行知識(shí)和技能培訓(xùn),使員工對(duì)會(huì)計(jì)和研發(fā)活動(dòng)有清晰的認(rèn)識(shí),引導(dǎo)會(huì)計(jì)人員與研發(fā)人員正確溝通,增加對(duì)項(xiàng)目進(jìn)展的了解,準(zhǔn)確把握研發(fā)階段;第二,引導(dǎo)員工關(guān)注最新的稅收政策,根據(jù)實(shí)際需要對(duì)工作進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整,能夠靈活運(yùn)用相關(guān)政策,提高專業(yè)判斷能力。

    (三)健全研發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用管理體系

    研發(fā)項(xiàng)目管理體系的完善主要涵蓋以下三個(gè)方面:方面一,項(xiàng)目開發(fā)管理體系的建設(shè)要注重企業(yè)技術(shù)改進(jìn)、產(chǎn)品開發(fā)優(yōu)化、規(guī)范化項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)和版權(quán)。基于這三個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)構(gòu)建項(xiàng)目開發(fā)管理體系可以起到促進(jìn)企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展的功效;方面二,在會(huì)計(jì)制度建設(shè)中,要注意規(guī)范企業(yè)研發(fā)支出管理,嚴(yán)格執(zhí)行審批流程,實(shí)現(xiàn)研發(fā)支出的合理分類和歸集。明確日常核算、扣除與研發(fā)支出的區(qū)別,嚴(yán)格控制稅收支出;方面三,要準(zhǔn)確把握費(fèi)用性支出與資本性支出的區(qū)別,規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)核算和稅務(wù)處理,確保企業(yè)會(huì)計(jì)核算和稅務(wù)處理的合規(guī)化。

    五、結(jié)語

    綜上所述,隨著改革的不斷深化,時(shí)代的發(fā)展也將逐步趨于現(xiàn)代化,在此背景下,企業(yè)的科技研發(fā)將成為科技前行的源動(dòng)力,亦是企業(yè)應(yīng)對(duì)市場(chǎng)的強(qiáng)勁武器,為企業(yè)的生存發(fā)展提供了廣闊的前景。然而,新機(jī)遇的來臨,也將伴隨著挑戰(zhàn)?,F(xiàn)階段,新準(zhǔn)則下企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理仍存在一系列的問題,需要持續(xù)地探索和優(yōu)化進(jìn)行完善,確保企業(yè)所研發(fā)的項(xiàng)目能夠在合規(guī)、合法的情況下成為企業(yè)的無形資產(chǎn),在規(guī)范、完善的稅務(wù)制度下長期發(fā)展。

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