葉 茗
(新疆財(cái)經(jīng)大學(xué),烏魯木齊 830012)
1.市價(jià)計(jì)量法
在公開市場(chǎng)上,資產(chǎn)和負(fù)債的市場(chǎng)交易價(jià)比較容易取得,也通常被大家所認(rèn)可。市場(chǎng)價(jià)格,不管從哪個(gè)角度來說,都是資產(chǎn)和負(fù)債公允價(jià)值的最佳直接反映。
2.同類市價(jià)計(jì)量法
采取同類市價(jià)計(jì)量法的關(guān)鍵點(diǎn)在于如何進(jìn)行同類項(xiàng)目的確定。現(xiàn)金流量形式相同或者相似的兩個(gè)項(xiàng)目,對(duì)經(jīng)濟(jì)條件和狀況的變化會(huì)具有相似的反應(yīng),因此,想要找到被計(jì)量項(xiàng)目的同類項(xiàng)目,就要明確它的現(xiàn)金流量形式。
3.可靠估值價(jià)計(jì)量法
借助合理的估值技術(shù)對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量,通常被稱為可靠估值價(jià)計(jì)量法。估值價(jià)計(jì)量法有多種估價(jià)手段,對(duì)公允價(jià)值的計(jì)量具有較大的客觀性影響。
1.市場(chǎng)成熟程度
市場(chǎng)的成熟程度決定著交易的活躍性。當(dāng)市場(chǎng)的成熟度比較高時(shí),交易比較活躍,資產(chǎn)和負(fù)債的價(jià)值能夠比較真實(shí)地反映出來;反之,證券市場(chǎng)還不夠發(fā)達(dá)、監(jiān)管薄弱、流動(dòng)性意識(shí)不強(qiáng)等使公允價(jià)值很難被準(zhǔn)確把握。
2.行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r
當(dāng)整個(gè)行業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r較為良好時(shí),它相應(yīng)行業(yè)規(guī)章會(huì)更加完善,同類商品更容易被識(shí)別,公允價(jià)值被可靠計(jì)量的可能性更高;反之,整個(gè)行業(yè)的價(jià)值的估計(jì)可能產(chǎn)生偏差,相應(yīng)產(chǎn)品的公允價(jià)值能被可靠計(jì)量的可能性較低。
3.相關(guān)的政策法規(guī)
企業(yè)是具有社會(huì)性的經(jīng)濟(jì)組織,它與其他利益主體之間發(fā)生著直接或者間接的經(jīng)濟(jì)關(guān)系,這些不同的利益主體各自擁有不同的目標(biāo),也就不可避免地會(huì)發(fā)生一些利益沖突。由此,公允價(jià)值的計(jì)量必然會(huì)產(chǎn)生分歧,完善相關(guān)的政策法規(guī)會(huì)更加有利于合理地計(jì)量公允價(jià)值。
使用公允價(jià)值計(jì)量能夠合理反映價(jià)值、預(yù)測(cè)價(jià)值并且有利于資本資產(chǎn)重組。
所謂會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,是指會(huì)計(jì)信息能滿足個(gè)人或群體所需要的各種功能性特征的總和。要求包括:可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性、及時(shí)性。
1.會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)
長(zhǎng)期以來,我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)踐活動(dòng)中會(huì)計(jì)確認(rèn)始終以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基本依據(jù),考慮的是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的本質(zhì),而顧及不到實(shí)際發(fā)生的現(xiàn)金流量,這會(huì)造成利潤(rùn)表中的收益與實(shí)際產(chǎn)生的現(xiàn)金流量不匹配。
2.內(nèi)部控制
內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量之間有著正相關(guān)的關(guān)系,它主要從三個(gè)方面影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量:環(huán)境、會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)和內(nèi)部審計(jì)與監(jiān)督。
3.社會(huì)監(jiān)督和人為因素
社會(huì)監(jiān)督主要靠會(huì)計(jì)師事務(wù)所、資產(chǎn)評(píng)估所、稅務(wù)代理所等機(jī)構(gòu)的監(jiān)督。這些機(jī)構(gòu)從業(yè)人員的數(shù)量、職業(yè)道德素質(zhì)、業(yè)務(wù)素質(zhì)以及能否保持客觀公正性都會(huì)影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。
4.公允價(jià)值計(jì)量
在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響下,公允價(jià)值的獲取是更為嚴(yán)格的“持續(xù)可靠取得”;同時(shí),公允價(jià)值計(jì)量會(huì)定期調(diào)整企業(yè)資產(chǎn)與負(fù)債的當(dāng)前市場(chǎng)價(jià)值與成本;除此之外,公允價(jià)值計(jì)量屬性也符合收入成本配比原則,提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。
然而,在債務(wù)重組、投資性房地產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)等交易中,一些企業(yè)會(huì)在購(gòu)置成本與公允價(jià)值之間任意調(diào)節(jié),易對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生消極作用。
1.反映價(jià)值
企業(yè)生存立足于經(jīng)濟(jì)這個(gè)大環(huán)境,當(dāng)要素市場(chǎng)、產(chǎn)品市場(chǎng)、資本市場(chǎng)等發(fā)生波動(dòng)時(shí),必然會(huì)影響企業(yè)內(nèi)部資本結(jié)構(gòu)的決策和調(diào)整,與此同時(shí),資產(chǎn)或負(fù)債在公開市場(chǎng)上反映的價(jià)值也會(huì)發(fā)生變化。公允價(jià)值的變化,代表的是市場(chǎng)對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的價(jià)值認(rèn)可的變化,能為投資者提供決策有用的信息。
2.預(yù)測(cè)價(jià)值
由于當(dāng)前資本市場(chǎng)普遍強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)期,所以大部分投資者都是想要充分利用企業(yè)所披露的公允價(jià)值信息來估算未來的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī),通過減少風(fēng)險(xiǎn)決策中可能面臨的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性,達(dá)到收益最大化的目的。
如果資本市場(chǎng)有效,企業(yè)在未來的業(yè)績(jī)將在股價(jià)上體現(xiàn)。為了獲取投資收益,投資者可以根據(jù)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中披露出的關(guān)于公允價(jià)值變動(dòng)信息的部分作出對(duì)股價(jià)的預(yù)測(cè),決定是買入股票還是賣出股票,我們認(rèn)為會(huì)計(jì)信息在此時(shí)就是相關(guān)的。
1.公允價(jià)值計(jì)量更能滿足會(huì)計(jì)信息可靠性的要求
從定義的角度來說,公允價(jià)值計(jì)量完全符合會(huì)計(jì)信息可靠性的要求,能夠有效地保障所提供的會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠、內(nèi)容完整。
從信息可靠度的角度來說,公允價(jià)值提供的信息優(yōu)于歷史成本提供的信息。歷史成本是一種靜態(tài)的確認(rèn),它認(rèn)定資產(chǎn)的依據(jù)是,企業(yè)購(gòu)置時(shí)所支付的金額;認(rèn)定負(fù)債的依據(jù)是,因承擔(dān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)而需支付的款項(xiàng)。經(jīng)過核實(shí)的靜態(tài)確認(rèn),后期基本不會(huì)作出變更,計(jì)提減值準(zhǔn)備的也是以這種靜態(tài)確認(rèn)的金額為依據(jù)。隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化,會(huì)計(jì)要素的價(jià)值不會(huì)一成不變,因此,歷史成本提供的信息無(wú)法進(jìn)行可靠地確認(rèn)和準(zhǔn)確地計(jì)量;與歷史成本相反,公允價(jià)值具有“隨行就市”的特點(diǎn),這是一個(gè)動(dòng)態(tài)特征,能夠反饋資產(chǎn)與負(fù)債的當(dāng)前價(jià)值,因此它比歷史成本提供的信息更可靠。
2.公允價(jià)值確定的主觀性使會(huì)計(jì)信息的可靠性減弱
公允價(jià)值的確定方法具有復(fù)雜性、主觀隨意性等特點(diǎn),在金額的獲取方面也有不確定性,這些性質(zhì)削弱了會(huì)計(jì)信息的可靠性,也是阻礙公允價(jià)值的廣泛應(yīng)用和發(fā)展的原因之一。
1.公允價(jià)值計(jì)量與會(huì)計(jì)信息謹(jǐn)慎性的沖突
(1)當(dāng)公允價(jià)值發(fā)生大幅波動(dòng)時(shí),企業(yè)的當(dāng)期損益及期末凈資產(chǎn)也可能會(huì)發(fā)生波動(dòng),這種波動(dòng)可能會(huì)使企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和管理中存在的一些問題難以體現(xiàn),從而降低會(huì)計(jì)信息的謹(jǐn)慎性。
(2)公允價(jià)值根據(jù)市場(chǎng)價(jià)格提前確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)收益,與會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性僅確認(rèn)可能損失,而不確認(rèn)可能收益的做法不相符。
(3)我國(guó)的公允價(jià)值估值技術(shù)就目前而言,還是存在著較大的主觀隨意性,不夠健全,它采用的假設(shè)性,與非客觀性和謹(jǐn)慎性原則有些許矛盾,稍有不慎,企業(yè)管理者就會(huì)把它當(dāng)做操縱業(yè)績(jī)的工具,會(huì)計(jì)信息質(zhì)量必然受到影響。
2.公允價(jià)值計(jì)量與會(huì)計(jì)信息謹(jǐn)慎性的統(tǒng)一
公允價(jià)值所提供的信息,能反映企業(yè)真實(shí)經(jīng)營(yíng)成果,有助于投資者進(jìn)行決策,與謹(jǐn)慎性的要求在目的上是一致的,二者之間相互補(bǔ)充。公允價(jià)值在實(shí)施的時(shí)候,謹(jǐn)慎性會(huì)給它提供保障,反之,公允價(jià)值也會(huì)對(duì)謹(jǐn)慎性的失誤進(jìn)行修正,彌補(bǔ)它的不足。
會(huì)計(jì)信息的效力是有時(shí)間限度的,必須要在失去效力前將它傳遞給決策者,否則它就會(huì)成為歷史資料,失去對(duì)當(dāng)前決策的參考價(jià)值。因此,及時(shí)性要求盡快收集會(huì)計(jì)信息并進(jìn)行確認(rèn)和傳遞。
公允價(jià)值信息的披露與及時(shí)性的要求相呼應(yīng),它能夠及時(shí)確認(rèn)經(jīng)濟(jì)價(jià)值的波動(dòng),將大量虛假信息從利潤(rùn)表和資產(chǎn)負(fù)債表中除去,從而改善和提高企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的信息質(zhì)量。
1.實(shí)質(zhì)重于形式
會(huì)計(jì)確認(rèn)的依據(jù)應(yīng)該是交易或者事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)以及經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí),而非法律形式。交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)確認(rèn),是否涵蓋了所有關(guān)鍵性的交易以及是否做到了經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)重于交易形式,這在本質(zhì)上依賴企業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷,與交易事項(xiàng)的記錄采用何種計(jì)量屬性并非直接相關(guān),公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)用并未對(duì)其產(chǎn)生重要的影響。
2.可比性
企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)該既能與自身在不同時(shí)期實(shí)現(xiàn)縱向比較,又能與同類行業(yè)在同一時(shí)期實(shí)現(xiàn)橫向比較。為了實(shí)現(xiàn)這一會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求,會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)信息口徑的一致性是關(guān)鍵,與會(huì)計(jì)記錄的計(jì)量屬性無(wú)關(guān)。
3.可理解性
企業(yè)所提供的各種會(huì)計(jì)信息應(yīng)該被投資者及其他報(bào)表使用者理解,獲取他們想要的有效信息。在自愿有序的公平市場(chǎng)中,公允價(jià)值是市場(chǎng)對(duì)于一項(xiàng)交易所作出的定價(jià),也就是說,以公允價(jià)值所作出的會(huì)計(jì)記錄在本質(zhì)上與交易的市場(chǎng)價(jià)格是一致的。財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者可以通過交易的市場(chǎng)價(jià)格對(duì)報(bào)表中的會(huì)計(jì)信息做出驗(yàn)證與核對(duì)。當(dāng)交易事項(xiàng)采用市場(chǎng)價(jià)格入賬,這一會(huì)計(jì)記錄的可理解性將會(huì)顯著地高于同等條件下以歷史成本所記錄的會(huì)計(jì)信息,因?yàn)槭袌?chǎng)交易價(jià)格會(huì)隨著多種因素的共同作用而作出相應(yīng)的調(diào)整,現(xiàn)時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格與過去的歷史成本一致將會(huì)造成財(cái)務(wù)報(bào)告使用者對(duì)存在差異的會(huì)計(jì)信息的理解產(chǎn)生困惑。
公允價(jià)值如何確定是一件很復(fù)雜的過程,就目前來說,我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制還有很大提升空間,需要成立獨(dú)立的公允價(jià)值評(píng)估機(jī)構(gòu),提供相應(yīng)的應(yīng)用指南或者配套指引,增強(qiáng)獲取和運(yùn)用公允價(jià)值過程的可操作性。這樣可以防止極少數(shù)利益主體通過操縱市場(chǎng)獲得巨額利潤(rùn),還可以幫助企業(yè)建立公允價(jià)值計(jì)價(jià)和歷史成本計(jì)價(jià)相一致的核算系統(tǒng)。
盡管《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)》在公允價(jià)值理論方面進(jìn)行了一些完善,但由于目前還無(wú)法使公允價(jià)值計(jì)量屬性的展開使用得到滿足,會(huì)計(jì)程序、方法及政策的可選擇空間較大,我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系有待會(huì)計(jì)理論界共同進(jìn)行更深入的努力研究。
在順周期效應(yīng)的作用下,公允價(jià)值能夠及時(shí)揭示、釋放金融工具蘊(yùn)含的風(fēng)險(xiǎn)。為了規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)帶來的投資者損失、避免因?yàn)槠髽I(yè)賬面上巨額的利潤(rùn)導(dǎo)致對(duì)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的完全肯定、虧損而導(dǎo)致的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)完全否定,披露金融工具價(jià)值的波動(dòng)性是很有意義的。
因公允價(jià)值變動(dòng)準(zhǔn)備引起的損益變動(dòng)可以反映在其他收益中,提前反映未實(shí)現(xiàn)的損益。
信息技術(shù)發(fā)展日新月異,區(qū)塊鏈技術(shù)逐漸走入我們的視野。使用區(qū)塊鏈技術(shù)還可以使得多個(gè)會(huì)計(jì)主體之間協(xié)同合作,緩解了會(huì)計(jì)信息不對(duì)稱的問題,這就相當(dāng)于建立了一個(gè)可以讓所有會(huì)計(jì)信息使用者都共享各種會(huì)計(jì)資源的信息數(shù)據(jù)庫(kù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)平臺(tái),按時(shí)更新信息使用者需要的各種會(huì)計(jì)指標(biāo)。這一應(yīng)用無(wú)疑減少了使用公允價(jià)值計(jì)量的成本,并且有利于建立有效、自由、誠(chéng)實(shí)的市場(chǎng)化環(huán)境。
同時(shí),為了使我國(guó)進(jìn)入國(guó)際債券市場(chǎng)領(lǐng)域,應(yīng)該在債券市場(chǎng)、外匯市場(chǎng)、資本市場(chǎng)等其他方面建設(shè)完備的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的原則,這些原則會(huì)使得公允價(jià)值更全面地推廣。這樣才能建立比較完整的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制,以提高市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的公正性。
雖然我國(guó)的市場(chǎng)體系已經(jīng)開始變得成熟,但是殘留的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的成分依然還有一定的分量,壟斷現(xiàn)象仍然存在。在壟斷行業(yè),由于一家獨(dú)大或者主觀原因的存在,想要得到真正的交易價(jià)格甚至是很困難的。因此,我們應(yīng)該加強(qiáng)監(jiān)管力度,適當(dāng)降低這類行業(yè)的準(zhǔn)入條件,取消不應(yīng)該有的限制,以降低壟斷行業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)信息的影響。
我國(guó)應(yīng)該構(gòu)建相對(duì)獨(dú)立的第三方的咨詢機(jī)構(gòu),補(bǔ)充現(xiàn)有技術(shù),對(duì)公允價(jià)值的取得和檢驗(yàn)進(jìn)行適當(dāng)?shù)谋O(jiān)督指導(dǎo)。有關(guān)部門也應(yīng)根據(jù)新準(zhǔn)則制定新的監(jiān)管政策,使得新環(huán)境下對(duì)公允價(jià)值的獲得更有依據(jù)。
首先,加強(qiáng)職業(yè)道德培養(yǎng),以防違反會(huì)計(jì)職業(yè)操守的事情發(fā)生,使從業(yè)者牢牢堅(jiān)守自己的職業(yè)道德。其次,對(duì)從業(yè)人員進(jìn)行普法教育,制定相應(yīng)的具體規(guī)則,使得從事會(huì)計(jì)工作的人有法可依。同時(shí)要對(duì)違法違規(guī)行為進(jìn)行嚴(yán)厲的懲罰,阻止公允價(jià)值變成用來操縱利潤(rùn)的工具。最后,要加強(qiáng)從業(yè)者的培訓(xùn),提高他們的公允價(jià)值判斷核算能力,運(yùn)用這些能力進(jìn)行公允價(jià)值信息的判斷,減少因信息估算失誤所造成的對(duì)公允價(jià)值的影響。