基于審計全覆蓋視角下的中央部門預(yù)算執(zhí)行審計研究★

黃德漢

（廣東外語外貿(mào)大學(xué)）

在信息化背景下，審計全覆蓋是審計機關(guān)實現(xiàn)審計監(jiān)督職能的必然趨勢，是打造“廉潔政府”的重要基礎(chǔ)。我國審計法規(guī)定審計機關(guān)有權(quán)監(jiān)督預(yù)算資金的執(zhí)行結(jié)果，而部門預(yù)算執(zhí)行審計作為預(yù)算審計的重要組成部分，直接影響著國家財政審計對于部門預(yù)算編制、執(zhí)行、管理的監(jiān)督效果，對提升預(yù)算管理水平、深化財政制度改革等有著重要意義。

一、文獻(xiàn)綜述

（一）部門預(yù)算執(zhí)行審計相關(guān)研究

池國華、陳漢文（2017）發(fā)現(xiàn)部門預(yù)算在預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、決算考評中存在諸多問題，認(rèn)為推進現(xiàn)代預(yù)算管理機制的建成，有賴于審計全覆蓋的實現(xiàn)和審計公告制度的健全，加快審計績效轉(zhuǎn)型。劉艷娜（2021）分析并歸類部門執(zhí)行預(yù)算中出現(xiàn)的主要問題，提出深化部門執(zhí)行審計全覆蓋的對策方法，包括創(chuàng)新審計組織方式，明確審計范圍，貫徹科技強審，以及嚴(yán)格責(zé)任追究。廣東省審計學(xué)會課題組、劉柱棠（2022）等學(xué)者基于系統(tǒng)管理理論，從審計要素、技術(shù)、方法、制度、流程五個方面進行優(yōu)化組合，提高審計效率和效果。

J.L.Luft（2003）整合了預(yù)算控制的三種學(xué)術(shù)觀點，認(rèn)為政府部門要把預(yù)算管理評價落到實處，利用審計外部監(jiān)督力量不斷對其效益性進行核查與檢測。Noel Hepworth（2014）指出，英國對于部門預(yù)算審計的結(jié)果表明，審計人員的素質(zhì)會直接影響到預(yù)算審計的質(zhì)量，因此政府應(yīng)當(dāng)廣納審計專業(yè)技術(shù)骨干，為部門預(yù)算審計的順利執(zhí)行提供基礎(chǔ)。Christopher Bovis（2016）認(rèn)為，預(yù)算執(zhí)行監(jiān)察機構(gòu)在國家統(tǒng)治中體現(xiàn)著特殊作用，英國部門預(yù)算執(zhí)行審計之所以發(fā)展成熟，是因為它形成了一個完整的審計鏈條，而其中的中樞就是高質(zhì)量的審計梯隊。

（二）審計全覆蓋

通過查閱文獻(xiàn)發(fā)現(xiàn)，國外研究并未涉及審計全覆蓋的理論和方法，而國內(nèi)研究僅僅集中于審計全覆蓋的目標(biāo)、必要性、實現(xiàn)途徑等層面，結(jié)合審計實務(wù)的具體分析較少。楊愛梅（2015）提出，在大數(shù)據(jù)背景下，智能化審計將會推動審計全覆蓋變革。這要求審計組織轉(zhuǎn)換審計方式、改變審計思路、開拓審計視域，建立大數(shù)據(jù)審計信息平臺系統(tǒng)，建立動態(tài)審計計劃以靈活適應(yīng)政府中心工作變化。蔡春（2016）認(rèn)為《關(guān)于完善審計制度若干重大問題的框架意見》的出臺標(biāo)志著審計全覆蓋成為完善審計監(jiān)督制度的必然要求，而它的實現(xiàn)則需要依托審計資源的有效整合和審計方式的變革。陳駿，時現(xiàn)（2018）指出，審計方式的創(chuàng)新不可單純側(cè)重技術(shù)提升而脫離審計業(yè)務(wù)，應(yīng)建立大數(shù)據(jù)指導(dǎo)下的審計工作模式，完成審計全覆蓋下的模型規(guī)劃和數(shù)據(jù)規(guī)劃。王樂青,宋夏云（2021）研究經(jīng)濟責(zé)任審計全覆蓋的現(xiàn)狀，提出要實現(xiàn)經(jīng)濟責(zé)任審計全覆蓋需加快法制建設(shè)，更新審計理念，培育人才隊伍，優(yōu)化組織方式，以及強化審計結(jié)果運用。

二、中央部門預(yù)算執(zhí)行審計揭露問題的分析

本文參考國務(wù)院審批的年度審計工作報告中“中央部門預(yù)算執(zhí)行審計情況”部分的分類標(biāo)準(zhǔn)，將審計發(fā)現(xiàn)的主要問題劃分為五大類：預(yù)決算編報問題、資金管理問題、“三公經(jīng)費”和會議費管理問題、違規(guī)越權(quán)牟利問題、資產(chǎn)管理問題，并進行細(xì)化分析。

根據(jù)表1統(tǒng)計數(shù)據(jù)可知，“資金管理問題”一直占比較高，6年來涉及的問題資金總額占73.13%，且各年間變化幅度較小。說明當(dāng)前中央部門預(yù)算執(zhí)行審計依然局限于以“資金運用”為主要稽查方向，執(zhí)行的仍是財務(wù)合規(guī)性審計，且整改問題并未得到有效改正，屢查屢犯。因此，如何進一步推進財政績效審計，更好地促進部門財政預(yù)算體制的改革，提高資金運用效率，是需要重點關(guān)注的地方。

表1 五類問題事項的違規(guī)金額情況 單位：億元

另一方面，預(yù)算編報問題事項占比有上升趨勢，說明中央部門預(yù)算執(zhí)行審計對于預(yù)決算編報問題重視程度不斷加強。因此，審計工作應(yīng)對預(yù)算編報問題予以高度重視，一旦事前和事中審計不充分，就會導(dǎo)致年度部門預(yù)算編制缺乏準(zhǔn)確性、科學(xué)性、合理性，從而影響后期財政預(yù)算資金的使用，阻礙財政資金發(fā)揮其效用，不利于全口徑預(yù)算管理。但是，如何提高預(yù)算編報審計的效用仍有一定的困難，究其原因，是因為中央部門預(yù)算由中央財政直接撥款，部門內(nèi)部財務(wù)管理在資金的管理控制上存在意識欠缺，從而影響部門財務(wù)決策，降低預(yù)算執(zhí)行效益。

（一）預(yù)決算編報問題的具體情況

從表2可見，各年的重點違規(guī)事項主要在于“預(yù)算編報不實不完整”和“收支未納入預(yù)算管理”，說明許多一級預(yù)算部門存在著預(yù)算編報未細(xì)化具體項目、未將部門下屬單位納入預(yù)算編報等問題，可能源于對審計規(guī)劃未充分知悉，故加強預(yù)算編制管理應(yīng)重點關(guān)注“預(yù)算編報不實不完整”和“收支未納入預(yù)算管理”方面。

表2 預(yù)決算編報問題的違規(guī)情況 單位：億元

（二）資金管理問題的具體情況

由表3可見，“資金管理問題”中最為嚴(yán)重的屬“會計核算不規(guī)范”和“預(yù)算資金效益低”兩方面，是歷年來查出的重點問題?！皶嫼怂悴灰?guī)范”在2020年和2021年情況有所緩解，占比為7.41%和6.37%，未來應(yīng)繼續(xù)觀察審計對其會計核算的監(jiān)管提高作用。

表3 資金管理問題的違規(guī)情況 單位：億元

“預(yù)算資金效益低”方面，6年共計245.61億元，主要涉及預(yù)算資金滯留、閑置、結(jié)余資金過多問題，說明當(dāng)前中央預(yù)算單位預(yù)算編制不夠合理，預(yù)算執(zhí)行率較低，應(yīng)當(dāng)予以重視。

三、部門預(yù)算執(zhí)行審計全覆蓋的改進建議

（一）擴大審計對象的輻射范圍

部門預(yù)算執(zhí)行審計全覆蓋的核心在于對重點審計對象做到橫向全覆蓋，分層次、分階段、有秩序地把相關(guān)延伸部門的重點審計事項全部納入審計范疇，但目前審計仍面臨短時間內(nèi)難以全面審計的問題。為更好實現(xiàn)審計對象的橫向全覆蓋，審計機關(guān)應(yīng)在短期審計規(guī)劃的基礎(chǔ)上制定動態(tài)的3～5年中長期審計工作計劃，同時考慮協(xié)同審計的可能性。

審計人員要關(guān)注已審計部門范圍及其往年審計、整改情況，并對部門可能的違規(guī)事項進行分類管理，以進行審計安排規(guī)劃。一方面，針對重點一級預(yù)算單位，做到對重點事項的每年審計，分年度合理規(guī)劃部門未審計領(lǐng)域的再審時間和審計比例，不留死角。另一方面，對于其他二、三級預(yù)算單位，審計機關(guān)應(yīng)制定統(tǒng)一審查的時間安排表，有效部署審計資源，做到每5年至少輪審一次的要求，不遺漏任何一個預(yù)算單位。而且，審計機關(guān)應(yīng)讓被審計單位充分知悉本年度的預(yù)算規(guī)劃，以提高審計的效率，提高預(yù)算效益。

在此基礎(chǔ)上，考慮采取協(xié)同審計模式，充分利用外部審計資源，在政府審計不涉及的年度獲取相關(guān)的內(nèi)部審計、外部注冊會計師審計等審計成果。另外，國家審計內(nèi)部一體化，實現(xiàn)重要信息和審計結(jié)果共享，可以避免重復(fù)審計而浪費時間、資源，切實提高審計效率和覆蓋程度。

（二）構(gòu)建大數(shù)據(jù)聯(lián)動審計平臺

部門預(yù)算執(zhí)行審計全覆蓋的工作推進，主要途徑是構(gòu)建大數(shù)據(jù)聯(lián)動審計平臺。國家審計要求對國有資源、國有資產(chǎn)、公共資金、領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任進行審計全覆蓋，需要一個整合審計信息的系統(tǒng)來支撐信息量巨幅增加，以及繁雜的數(shù)據(jù)處理過程，加強數(shù)據(jù)間的聯(lián)動性。

構(gòu)建大數(shù)據(jù)聯(lián)動平臺，就要致力于打造審計機關(guān)與預(yù)算單位的數(shù)據(jù)對接系統(tǒng)，服務(wù)于審計實務(wù)。將審計證據(jù)擴大到電子化信息，使預(yù)算單位的財務(wù)數(shù)據(jù)、業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、管理數(shù)據(jù)作為線索，來建立部門預(yù)算數(shù)據(jù)解析模型，實現(xiàn)數(shù)據(jù)的透明化。這使得審計機關(guān)可以把不同部委的資料收集起來做橫縱向?qū)Ρ?，從?shù)據(jù)對碰出現(xiàn)的邏輯問題或異常點中確定風(fēng)險點，并加強對此風(fēng)險點的審計。同樣，大數(shù)據(jù)聯(lián)動平臺可以提高審計機關(guān)與公檢法系統(tǒng)之間的信息對稱性，從而提高對違法違規(guī)問題的整改效力。此外審計機關(guān)也應(yīng)結(jié)合審計特點開發(fā)統(tǒng)一的政府審計軟件。審計署下設(shè)各類審計司用以開展不同類型的審計工作，審計機關(guān)內(nèi)部應(yīng)當(dāng)實現(xiàn)信息互通，互相監(jiān)督。

（三）完善相關(guān)審計監(jiān)督評價體系

部門預(yù)算執(zhí)行審計全覆蓋的長遠(yuǎn)發(fā)展，必須建立完備的審計監(jiān)督評價體系。當(dāng)前部門預(yù)算執(zhí)行審計以財務(wù)信息的真實性、合法性為審查標(biāo)準(zhǔn)，已不能滿足需求。審計重點需向績效審計方向轉(zhuǎn)型，審計意見的站位需提高到國家層面，強化監(jiān)督問責(zé)機制。

一是完善預(yù)算編制審計、績效審計相關(guān)的法律法規(guī)，明確部門領(lǐng)導(dǎo)干部對于預(yù)算編制執(zhí)行的責(zé)任。部門預(yù)算執(zhí)行審計雖然有《意見》作為理論指導(dǎo)，但要實現(xiàn)審計全覆蓋，還需要審計署組織專業(yè)人員根據(jù)當(dāng)前形勢制定新的工作指南用以推進工作。二是設(shè)立審計評價的指標(biāo)，控制財政審計風(fēng)險。在實務(wù)中審計人員可重點比對某政策出臺前后相關(guān)支出占總預(yù)算收支的比重，將各項費用支出對應(yīng)到非財務(wù)指標(biāo)上來評價其使用效益。從源頭減少預(yù)算執(zhí)行違規(guī)問題，促進預(yù)算單位的廉政建設(shè)。三是以政府當(dāng)年工作任務(wù)為中心，站在“宏觀政策”角度確定審計項目。審計的立意不高可能受到審計人員自身水平的限制，審計人員對國家具體政策的理解并不夠深刻。審計機關(guān)可以考慮利用外部專家的力量，融合各領(lǐng)域的人才，建立一個特殊的審計部門，專門對部門預(yù)算執(zhí)行審計中涉及專業(yè)問題作出解讀，推動預(yù)算財政體制的變革。