應急財政資金核算模式探討
——以救災資金核算的設想為例

王 雪,黃渲婷

(1.吉林化工學院，吉林 吉林 132022；2.國網吉林省電力有限公司吉林供電公司，吉林 吉林 132011)

1 研究背景

我國在應對突發(fā)公共事件過程中展現(xiàn)出了種種制度優(yōu)勢，但也暴露了管理方面存在的問題，特別是在應急資金管理方面。國內學者不乏對財政應急保障機制的研究，其中針對應急資金管理核算方面的研究如下：羅朝暉(2009)探討建立政府應急基金會計的核算方式，以解決現(xiàn)有制度造成的應急資金總量不足、監(jiān)管不力等問題。周克清(2010)指出我國應災性預算制度的軟肋——防災救災常規(guī)性預算資金嚴重不足、預備費提取比例過小、應災性資金管理未建立結轉制度。錢艷瑜(2011)在突發(fā)事件資金運作模式的現(xiàn)狀及其思考一文中指出我國應急資金申請煩瑣，層層分配，環(huán)節(jié)復雜。孫開(2013)認為應急救災財政資金對降低災害風險、災后重建等發(fā)揮著不可替代的作用。目前我國的應急財政資金在管理體系、財政資金投入的規(guī)模與結構、資金的分配模式以及監(jiān)督與績效評價方面均需完善。王偉平等(2017)指出我國應急資金預備費目前所采用的流量式管理不利于平衡不同年份間的財政資金壓力，缺少應急結余資金管理制度；應急資金使用應該遵循信息公開原則，接受社會監(jiān)督，保證資金使用情況的公開透明。周克清等(2020)指出要構建新型財政應急資金監(jiān)管機制、績效評價機制。崔軍等(2009)、閆天池等(2012)指出我國應急財政管理存在體制欠缺、投入結構不合理、預備費總量不足、管理方式不當、監(jiān)督和評價機制缺位等問題。從學者的研究可以看出，我國應急資金管理存在資金撥付程序煩瑣低效、核算制度有待完善、應急資金存量不足、資金使用的監(jiān)督管理不到位的問題。針對這些問題，上述學者給出了相應的解決方案，總結如下：增加應急財政資金存量，包括但不限于提高預備費的提取比例，對其采取基金式管理；制度化、規(guī)范化地分配和使用應急財政資金，理順、協(xié)調政府間的財政關系；建立突發(fā)公共事件強制保險制度，建立應急基金。

2 救災資金核算設想

目前，我國應急財政資金管理問題亟待解決，文章針對應急財政資金中救災資金的核算管理提出一種設想：將救災資金作為民政部門的“受托代理資產”由財政部門核算?！睹耖g非盈利組織會計制度》(財會〔2004〕7號)已提出受托代理資產、負責的概念。新政府會計制度在行政事業(yè)單位管理核算中將其引入，用于核算單位接受委托方委托管理的各項資產，包括受托指定轉贈的物資、受托存儲保管的物資等的成本。受托代理資產的管理屬性與利益屬性相分離，會計主體只承擔資產的管理責任，資產的相關利益不會流入會計主體，會計主體對受托資產的管理有利于其服務能力的提升。

2.1 概念界定

財政資金是我國應急資金的主要來源，常規(guī)應急財政資金包括以下三個方面：第一，已列入當年財政支出的預算，為預測和處理當年發(fā)生的或可能發(fā)生的突發(fā)公共事件的財政預算支出；第二，《預算法》第三十二條規(guī)定的“各級政府預算應當按照本級政府預算支出額的1%～3%設置預備費，用于當年預算執(zhí)行中的自然災害救災開支及其他難以預見的特殊開支”，預備費是我國目前最常規(guī)的應急財政資金來源；第三，專門用于彌補財政短收年份預算執(zhí)行收支缺口的預算穩(wěn)定調節(jié)基金。為協(xié)調預備費的應急功能與常規(guī)功能，應將預備費類型化為應急預備費與常規(guī)預備費。在預算穩(wěn)定調節(jié)基金的核算和使用中，應明確其主要用途，將預備費作為主要的自然災害救助支出，輔之以預算穩(wěn)定調節(jié)基金。防災救災常規(guī)性預算主要撥付給地震部門、水利部門、氣象部門、民政部門等，而民政部門的救災支出是防災減災的最大支出項目?？梢娋葹馁Y金的管理是應急財政資金管理的重中之重。綜上所述，文章主要探討常規(guī)應急財政資金中從預備費和預算穩(wěn)定調節(jié)基金中撥付給民政部門使用的救災資金的核算，不包括撥付給防災救災部門維持部門日常運行的預算。

圖1 應急財政資金解析

2.2 以“受托代理資產”核算救災資金能夠有效解決現(xiàn)存問題

將救災資金作為民政部門的“受托代理資產”核算，不但是核算方法的改變，更是資金性質的變革。從原財政部門用于“特殊事件”可動用的預備費、短收年份可動用的預算調節(jié)基金中剝離出救災資金，由民政部門調度使用，而財政部門負責會計核算，履行其受托責任。將救災資金作為民政部門在財政部門的“受托代理資產”核算，減少民政部門的核算壓力，同時強調財政部門的監(jiān)管職責。對于民政部門來說，救災資金作為突發(fā)事件的資金保障，其使用與否、資金需求量大小存在較大的不確定性，如果把這部分資金直接以部門預算專項資金的方式劃撥給民政部門，對于財政部門而言，會增加本年的財政壓力；對于民政部門而言，一方面，增加其資金存量，加大管理難度；另一方面，由于救災資金金額巨大，將嚴重干擾民政部門的預算執(zhí)行率及績效考核情況。

將救災資金以“受托代理資產”的模式核算能夠有效解決我國應急資金管理中存在的問題：第一，在救災資金調度、使用方面，如果按照會計制度的追溯調整法處理救災資金的會計政策變更，即視同該事項在初次發(fā)生時即采用“受托代理資產”制度核算，那么救災資金由災害未發(fā)生時的存量資金(以往救災資金結余的滾存資金)、災害發(fā)生后的應急預備費和調劑使用的預算調節(jié)基金兩部分組成。對于存量資金，可以根據災害的級別、受災的程度等賦予民政部門相應的權限調度使用，第一時間應對災害。對于災害發(fā)生后的應急預備費和調劑使用的預算調節(jié)基金，可按照現(xiàn)有制度進行上報和批復。上述兩部分資金的使用和申請同時進行，能夠減少現(xiàn)有模式中部門間的溝通協(xié)調，節(jié)約應對突發(fā)事件的寶貴時間，提高資金調撥效率。第二，由于受托代理資產的性質，剩余的資金屬于民政部門，財政部門無權使用，采用受托代理資產核算救災資金(歷年滾存)可以增加應急資金的存量。第三，在應急資金的監(jiān)督、信息公開方面，兩權分離能夠相互制約。民政部門能夠有效監(jiān)督財政部門劃撥應急資金到專用賬戶，確保資金及時、足額撥付。民政部對救災物資有保管責任，需要做好實物登記與公開；財政部門能夠監(jiān)督民政部門的資金使用，減少救災過程中的資金浪費與挪用。財政部門需與民政部門定期對賬，確保救災物資賬實相符。應急資金專戶管理，資金流動清晰明了，讓信息公開更易實施，同時明確民政部門為信息公開責任主體，制定定期公開制度與突發(fā)事件專項公開制度，接受政府及公眾監(jiān)督。

3 救災資金的具體核算舉例

受托代理資產是指因從事受托代理交易而從委托方取得的資產，受托代理資產和受托代理負債必須成對出現(xiàn)，受托方在確認一項受托代理資產的同時必須確認等額的受托代理負債，即：

受托代理資產=受托代理負債

受托代理資產主要涉及以下幾種類型：現(xiàn)金、銀行存款、存貨、固定資產等，現(xiàn)金和銀行存款通過在現(xiàn)金和銀行存款科目下設置明細科目核算，即現(xiàn)金——受托代理資產、銀行存款——受托代理資產，存貨和固定資產通過在受托代理資產科目下設置明細科目核算，即受托代理資產——存貨、受托代理資產——固定資產。前述等式加入明細科目后擴展為：

受托代理資產(存貨、固定資產)+

現(xiàn)金(受托代理資產)+銀行存款(受托代理資產)

=受托代理負債

下面舉例說明受托代理資產的具體核算(當受托代理資產是現(xiàn)金或者銀行存款時，分錄相同，由于現(xiàn)金業(yè)務發(fā)生較少，金額較小，這里僅以銀行存款為例)：

(1)財政部門撥付救災資金時，即民政部門取得應急資金時，一方面確認應急預備費或預算穩(wěn)定調節(jié)基金的減少，另一方面增加受托代理資產和受托代理負債會計分錄如下:

增加受托代理資產和受托代理負債：

借：銀行存款——受托代理資產

貸：受托代理負債

(2)使用救災資金購買救災物資時：

借：受托代理資產——存貨/固定資產

貸：銀行存款——受托代理資產

(3)使用救災資金或者救災物資時：

借：受托代理負債

貸：銀行存款——受托代理資產

受托代理資產——存貨/固定資產

上述為受托代理資產核算涉及科目，能夠完成基本的核算，涉及較復雜的經濟業(yè)務，可在受托代理資產下設置相應的明細科目，例如“受托代理資產(預付賬款)”“受托代理資產(其他應收款)”等。輔之以項目核算，能夠全面反映經濟業(yè)務，核算救災資金。

4 該設想的不足之處

運用“受托代理資產”概念核算應急資金只是一個初步的設想，還有很多細節(jié)問題需要深入探討和論證。比如建立應災工作的立法支持問題；財政部門撥付、核算應急資金時與國庫部門的協(xié)調分工問題；如何確定預備費中應急資金的劃撥比例問題；應急資金使用權下放后，其使用流程和使用規(guī)范問題；如果連續(xù)在較長時間內應急資金的劃撥量大于使用量，就會產生存量資金，如何確定存量資金的合理范圍，使其既能應對突發(fā)事件，又不會造成資金閑置的浪費；如何實現(xiàn)應急存量資金的保值增值，等等。上述問題大多需要以大量的數據為基礎，根據應急事件發(fā)生的規(guī)律和趨勢進行分析確定。任何一個問題都足夠作為一個獨立的課題做深入研究，在應急資金的管理核算問題上還有很長的路要走。