論融資擔(dān)保公司準(zhǔn)備金的會(huì)計(jì)核算及管理

■茅丹鳳

一、前言

融資擔(dān)保公司為解決中小企業(yè)融資不暢的問題發(fā)揮了重要作用，但是既然是擔(dān)保公司理應(yīng)負(fù)有債務(wù)代償義務(wù)，因而根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，融資擔(dān)保公司須計(jì)提相應(yīng)的賠償金。但是，由于目前我國對(duì)于融資擔(dān)保公司的賠償金會(huì)計(jì)核算規(guī)定不是十分清晰，從而影響了融資擔(dān)保公司的正常發(fā)展并增加了其納稅負(fù)擔(dān)。因此，有必要對(duì)于融資擔(dān)保公司準(zhǔn)備金會(huì)計(jì)核算問題進(jìn)行相應(yīng)的闡述，以確保融資擔(dān)保公司健康發(fā)展的前提下，為中小企業(yè)提供更為廣闊的發(fā)展空間。

二、融資擔(dān)保公司準(zhǔn)備金會(huì)計(jì)核算分析

1.融資擔(dān)保公司準(zhǔn)備金簡(jiǎn)述。

根據(jù)《融資性擔(dān)保公司管理暫行辦法》的相關(guān)規(guī)定，融資擔(dān)保公司按規(guī)定須計(jì)提未到期責(zé)任準(zhǔn)備金及擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金。其中計(jì)提的比例為，未到期責(zé)任準(zhǔn)備金按公司當(dāng)年擔(dān)保費(fèi)50%計(jì)提金額扣除上年度計(jì)提準(zhǔn)備金后的余額，作為當(dāng)年應(yīng)計(jì)提的未到期責(zé)任準(zhǔn)備金；《國家發(fā)展改革委關(guān)于跨省區(qū)或規(guī)模較大的中小企業(yè)信用擔(dān)保機(jī)構(gòu)設(shè)立與變更有關(guān)的事項(xiàng)的通知》《中小企業(yè)融資擔(dān)保機(jī)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)管理暫行辦法》規(guī)定，擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金是融資擔(dān)保公司按不低于當(dāng)年年末擔(dān)保責(zé)任余額1%的比例計(jì)提擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金，擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金累計(jì)達(dá)到當(dāng)年擔(dān)保責(zé)任余額的10%，實(shí)行差額提取，綜上所得擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金的累計(jì)提取上限為當(dāng)年擔(dān)保責(zé)任余額的10%。

2.未到期責(zé)任準(zhǔn)備金計(jì)提及分析。

從現(xiàn)有規(guī)定來看，未到期責(zé)任準(zhǔn)備金的計(jì)提按當(dāng)年保費(fèi)50%計(jì)提，保費(fèi)收入的確定是在收到保費(fèi)的當(dāng)年，而準(zhǔn)備金僅確認(rèn)50%，這從收入配比角度來看不甚合理。并且，若出現(xiàn)了擔(dān)保責(zé)任則需要在以后各期通過計(jì)提的準(zhǔn)備金償付，容易導(dǎo)致融資擔(dān)保公司收到保費(fèi)的第一年會(huì)計(jì)利潤虛高，而以后會(huì)計(jì)年度的虧損不實(shí)。從合理性角度而言，該項(xiàng)準(zhǔn)備金的計(jì)提是對(duì)公司開展擔(dān)保業(yè)務(wù)周期的一種假設(shè)，即擔(dān)保業(yè)務(wù)的周期為一年，其與流動(dòng)資金貸款擔(dān)保業(yè)務(wù)的周期實(shí)際情況較為接近。但是，大多數(shù)情形下企業(yè)擔(dān)保業(yè)務(wù)周期都超過一年，如三年甚至更長時(shí)間，不符合謹(jǐn)慎性原則。

3.擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金計(jì)提及分析。

擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金的計(jì)提是按融資擔(dān)保公司年末所提供的擔(dān)保責(zé)任余額1%計(jì)提，且達(dá)到10%部分則不再計(jì)提該項(xiàng)準(zhǔn)備金。其問題有以下幾個(gè)方面，首先，擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金的計(jì)提應(yīng)該分行業(yè)、分類別、分被擔(dān)保對(duì)象進(jìn)行計(jì)提，而不能一概而論均按1%計(jì)提；其次，10%為擔(dān)保上限的前提下，如果一段時(shí)期內(nèi)整體宏觀大環(huán)境較好之時(shí)，10%的比例能夠承擔(dān)相應(yīng)的賠償金額，甚至還綽綽有余，反之則有可能該比例無法覆蓋賠償損失，因此10%做為計(jì)提上限需要進(jìn)一步斟酌；最后，如果代償風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)，10%比例無法有效覆蓋時(shí)應(yīng)如何處理多出部分的賠償金。

三、代償業(yè)務(wù)出現(xiàn)時(shí)準(zhǔn)備金使用及存在的問題

代償業(yè)務(wù)是融資擔(dān)保公司有可能會(huì)經(jīng)歷的一個(gè)過程。原因在于，融資擔(dān)保公司既然承諾為一些企業(yè)借貸業(yè)務(wù)實(shí)施擔(dān)保，若借款人出現(xiàn)違約行為，融資擔(dān)保公司在法律上理應(yīng)負(fù)有代償義務(wù)。而問題在于，目前融資擔(dān)保公司所計(jì)提的未到期責(zé)任準(zhǔn)備金起到計(jì)提準(zhǔn)備金、遞延利潤的作用，到期需要轉(zhuǎn)回。而擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金具有代償?shù)氖褂糜猛?，?dāng)出現(xiàn)代償時(shí)，代償款一般須計(jì)入到往來科目中（如應(yīng)收代償款項(xiàng)下），待追償款回來后，沖抵往來科目，未追償回來的部分先沖抵已計(jì)提的準(zhǔn)備金，準(zhǔn)備金不足的，才會(huì)計(jì)入當(dāng)期損益。上述操作的前提是，一旦出現(xiàn)代償業(yè)務(wù)，融資擔(dān)保公司勢(shì)必需要以訴訟的方式來解決這個(gè)問題，從而將損失降至最低，這個(gè)時(shí)間跨度一般會(huì)超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度，甚至需要花上幾年來打官司。在這個(gè)過程中，擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金將會(huì)有較大變化，擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金的不斷下降、代償款的無法按時(shí)處理，將影響融資擔(dān)保公司的健康發(fā)展。

四、準(zhǔn)備金稅前扣除問題

融資擔(dān)保企業(yè)在日常會(huì)計(jì)處理的同時(shí)，不可忽略稅務(wù)管理問題，二者存在著必然聯(lián)系。對(duì)于符合條件的中小企業(yè)融資（信用）擔(dān)保機(jī)構(gòu)提取的以下準(zhǔn)備金準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅稅前扣除：

1.按照不超過當(dāng)年年末擔(dān)保責(zé)任余額1%的比例計(jì)提的擔(dān)保賠償準(zhǔn)備，允許在企業(yè)所得稅稅前扣除，同時(shí)將上年度計(jì)提的擔(dān)保賠償準(zhǔn)備余額轉(zhuǎn)為當(dāng)期收入。

2.按照不超過當(dāng)年擔(dān)保費(fèi)收入50%的比例計(jì)提的未到期責(zé)任準(zhǔn)備，允許在企業(yè)所得稅稅前扣除，同時(shí)將上年度計(jì)提的未到期責(zé)任準(zhǔn)備余額轉(zhuǎn)為當(dāng)期收入。

3.中小企業(yè)融資（信用）擔(dān)保機(jī)構(gòu)實(shí)際發(fā)生的代償損失，符合稅收法律法規(guī)關(guān)于資產(chǎn)損失稅前扣除政策規(guī)定的，應(yīng)沖減已在稅前扣除的擔(dān)保賠償準(zhǔn)備，不足沖減部分據(jù)實(shí)在企業(yè)所得稅稅前扣除。實(shí)際業(yè)務(wù)中，若擔(dān)保公司一旦發(fā)生代償損失，在符合企業(yè)所得稅法的前提條件下可以稅前列支。具體操作為：應(yīng)先行沖減已計(jì)提的準(zhǔn)備金，余下部分可稅前據(jù)實(shí)列支。該項(xiàng)規(guī)定對(duì)于中小融資擔(dān)保企業(yè)提供了一定的稅收優(yōu)惠，但是對(duì)于一些業(yè)務(wù)發(fā)展較大，且為一些大型企業(yè)提供擔(dān)保，不符合該優(yōu)惠政策的企業(yè)來說，若其業(yè)務(wù)發(fā)展較為平穩(wěn)，準(zhǔn)備金幾乎沒有稅前扣除的空間，當(dāng)擔(dān)保業(yè)務(wù)收入降低時(shí)，企業(yè)納稅所得額將增加，導(dǎo)致其納稅成本的提升。此種規(guī)定有時(shí)或不利于大型融資擔(dān)保企業(yè)的健康發(fā)展，并間接地影響其融資業(yè)務(wù)開展。因而，為了確保融資擔(dān)保行業(yè)的有序開展，對(duì)于準(zhǔn)備金所得稅的稅前列支問題應(yīng)該分情況分析處置，并以此來促進(jìn)融資擔(dān)保行業(yè)的不斷發(fā)展。

五、融資擔(dān)保公司準(zhǔn)備金會(huì)計(jì)核算改進(jìn)建議

1.進(jìn)一步完善現(xiàn)未到期責(zé)任準(zhǔn)備金會(huì)計(jì)核算方式。

實(shí)際業(yè)務(wù)中，融資擔(dān)保企業(yè)的擔(dān)保費(fèi)是在提供擔(dān)保之時(shí)一次性收足，并在當(dāng)年確認(rèn)收入。提取的未到期責(zé)任準(zhǔn)備金實(shí)質(zhì)上是對(duì)于融資擔(dān)保企業(yè)的一種稅收優(yōu)惠，計(jì)提之后擔(dān)保企業(yè)在收到保費(fèi)的當(dāng)年可以減半確保收入。然而，融資擔(dān)保公司在業(yè)務(wù)開展中，所提供的擔(dān)保未必是一年期業(yè)務(wù)，鑒于此，相關(guān)會(huì)計(jì)核算辦法及稅收政策應(yīng)該調(diào)整為企業(yè)應(yīng)該根據(jù)整個(gè)擔(dān)保責(zé)任期計(jì)提該項(xiàng)準(zhǔn)備金。這樣，在收入的確認(rèn)方面也應(yīng)該調(diào)整為按擔(dān)保提供的期限進(jìn)行，這樣既確保企業(yè)的會(huì)計(jì)核算的合理性，又可以滿足融資擔(dān)保企業(yè)稅負(fù)不上升，并防范利潤不實(shí)、人為調(diào)節(jié)盈余的問題，降低擔(dān)保企業(yè)的各類風(fēng)險(xiǎn)。

2.規(guī)范融資擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金的核算。

目前，融資擔(dān)保企業(yè)的擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金的計(jì)提存在一定的不合理性，原因在于擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金都按1%計(jì)提，沒有分項(xiàng)目情況、分擔(dān)保對(duì)象進(jìn)行，這樣無論是會(huì)計(jì)核算還是財(cái)務(wù)信息的披露都缺乏相應(yīng)的公允性。因而，該項(xiàng)準(zhǔn)備金的計(jì)提有必要參考銀行貸款的四分類辦法進(jìn)行，對(duì)于所開展的擔(dān)保業(yè)務(wù)按有無質(zhì)押、反擔(dān)保分為四個(gè)級(jí)次進(jìn)行。各級(jí)次擔(dān)保賠償金按不同比例，如12.5%、25%、50%、100%。并且按會(huì)計(jì)年度對(duì)于擔(dān)保對(duì)象進(jìn)行代償損失測(cè)評(píng)，確保擔(dān)保賠償金的充足。此種方式、方法對(duì)于企業(yè)的業(yè)務(wù)人員及會(huì)計(jì)人員的專業(yè)能力、職業(yè)判斷力提出了較高的要求，若相關(guān)人員的業(yè)務(wù)能力及水平不高，將影響對(duì)于級(jí)次評(píng)價(jià)的進(jìn)行，直接影響企業(yè)的整體經(jīng)濟(jì)效益、稅收負(fù)擔(dān)及投資人合法權(quán)益。

3.提升專業(yè)人員的整體業(yè)務(wù)能力。

融資擔(dān)保企業(yè)屬于金融行業(yè)，要求從業(yè)者具備一定的金融、法律、財(cái)務(wù)、風(fēng)險(xiǎn)防范等方面的業(yè)務(wù)技能。因而，融資擔(dān)保企業(yè)提升專業(yè)人員整體業(yè)務(wù)能力顯得刻不容緩。鑒于此，融資擔(dān)保企業(yè)應(yīng)該設(shè)置相關(guān)崗位的入職門檻，聘請(qǐng)金融、法律、財(cái)務(wù)等方面的專業(yè)人員加入公司，從而確保在業(yè)務(wù)開展中能夠有效的規(guī)避各類風(fēng)險(xiǎn)，并為企業(yè)的發(fā)展提出合理的專業(yè)意見。

六、結(jié)論

融資擔(dān)保企業(yè)準(zhǔn)備金的計(jì)提及使用不僅關(guān)乎著企業(yè)利潤的實(shí)現(xiàn)、股東權(quán)益的保障，還關(guān)系到企業(yè)所得稅納稅成本問題，因此政府相關(guān)部門應(yīng)該重視融資擔(dān)保企業(yè)的準(zhǔn)備金核算問題。從政策的角度來進(jìn)一步完善準(zhǔn)備金的提取、使用及稅前列支問題，而融資擔(dān)保企業(yè)自身也應(yīng)該從積極的角度來引進(jìn)專業(yè)人才，對(duì)于準(zhǔn)備金有著一個(gè)較為專業(yè)的職業(yè)判斷力，從而確保其能夠健康發(fā)展的同時(shí)，解決我國中小企業(yè)發(fā)展過程中融資難融資貴問題，促進(jìn)中小企業(yè)的產(chǎn)業(yè)發(fā)展。