綠色稅收制度思考

□文/夏倩倩

（蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)稅與公共管理學(xué)院 甘肅·蘭州）

［提要］如今我國經(jīng)濟(jì)不斷地高質(zhì)量發(fā)展，巨大的能源消耗造成嚴(yán)重的環(huán)境問題。稅收能夠促進(jìn)生態(tài)環(huán)境修復(fù)和綠色經(jīng)濟(jì)發(fā)展，綠色稅制的建立與完善意義深遠(yuǎn)。立足所處的歷史階段，研究我國綠色稅制，既能推動(dòng)稅收制度的完善，也是新時(shí)代經(jīng)濟(jì)社會(huì)所需。

為加快建立健全綠色發(fā)展的體系，推動(dòng)我國社會(huì)發(fā)展向全面綠色的轉(zhuǎn)型，綠色稅制的主要功能就是將環(huán)境保護(hù)、生態(tài)發(fā)展和環(huán)境安全等有助于我國持續(xù)發(fā)展的理念與稅收相關(guān)政策相結(jié)合，從而產(chǎn)生的一種新的稅收概念。深入地研究綠色稅制，對(duì)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展具有積極的影響。

一、我國綠色稅收制度現(xiàn)狀

（一）我國綠色稅收制度的構(gòu)成。在環(huán)境保護(hù)的界定上，一般地可以把綠色稅收的概念分為廣義和狹義兩大類。廣義的綠色稅收，即綠色稅收制度，是由綠色稅種與其他各稅種相互配合形成的稅收體系，將綠色稅種主要分為污染防治型、資源補(bǔ)償型以及生產(chǎn)調(diào)節(jié)型。

由表1可知，2016～2020年我國綠色稅收結(jié)構(gòu)中，生產(chǎn)調(diào)節(jié)型的稅收收入最高，大概比例在75%以上；其次是資源補(bǔ)償型稅收收入，占比在20%～25%左右；污染防治型的環(huán)保稅，比例在1%以下，2018年排污費(fèi)改為環(huán)境保護(hù)稅后，其占比降低至0.6%，為近五年最低。由上述數(shù)據(jù)不難發(fā)現(xiàn)，作為直接保護(hù)環(huán)境的稅種，在綠色稅收入的占比是最低的，所以其發(fā)揮的作用有很大的局限性；反而對(duì)于只是涉及環(huán)保的作用的稅種，發(fā)揮的作用相對(duì)較大。2020年新冠肺炎疫情的爆發(fā)，導(dǎo)致資源補(bǔ)償型和污染防治型的稅收收入均有下降，生產(chǎn)調(diào)節(jié)型的稅收收入仍有上升。因此，現(xiàn)有的綠色稅收還是以生產(chǎn)調(diào)節(jié)型為主要導(dǎo)向，而環(huán)境保護(hù)稅作為唯一以保護(hù)環(huán)境為主的稅種，在綠色調(diào)節(jié)功能中發(fā)揮的作用十分有限。（表1）

表1 綠色稅收類型結(jié)構(gòu)比例一覽表

（二）以環(huán)境保護(hù)稅為主的相關(guān)優(yōu)惠政策。就我國目前的相關(guān)政策來看，大部分的稅收優(yōu)惠政策主要針對(duì)的是資源的綜合利用以及鼓勵(lì)企業(yè)對(duì)資源更加高效地利用，杜絕浪費(fèi)資源、破壞環(huán)境的行為。在現(xiàn)行稅種中，稅收優(yōu)惠涉及領(lǐng)域較多的分別是：資源綜合利用、環(huán)境保護(hù)以及電力建設(shè)等，主要對(duì)應(yīng)的稅種是企業(yè)所得稅、增值稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅以及資源稅。關(guān)于企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策分為兩個(gè)方面：一方面節(jié)能環(huán)境保護(hù)方面，環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水以及安全生產(chǎn)專用設(shè)備可以按該設(shè)備投資額的10%進(jìn)行抵免；節(jié)能節(jié)水和節(jié)能服務(wù)公司合同能源管理項(xiàng)目實(shí)施“三免三減半”政策；清潔基金收入免征企業(yè)所得稅。另一方面資源綜合利用收入減按90%征收。增值稅也分為兩個(gè)方面：一方面合同能源管理、供熱企業(yè)以及污水處理費(fèi)予以免征增值稅；另一方面風(fēng)力和水力發(fā)電、資源綜合利用產(chǎn)品以及勞務(wù)增值稅享受即征即退優(yōu)惠政策；房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅方面，天然林保護(hù)工程（二期）實(shí)施企業(yè)和單位專用于天然林保護(hù)工程的房產(chǎn)、土地免征；公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目和環(huán)境保護(hù)節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目實(shí)施“三免三減半”優(yōu)惠。資源稅方面，開采原油以及運(yùn)輸原油過程中用于加熱的原油、天然氣免征資源稅；從低豐度、高含硫天然氣、三次采油、深水油氣田開采原油、天然氣按相應(yīng)比例減稅；從衰竭期礦山開采的礦產(chǎn)品，減征30%資源稅。不僅如此，還有與實(shí)際生活有很多關(guān)聯(lián)的稅種，比如車船稅、車輛購置稅以及污水處理等環(huán)保型技術(shù)也對(duì)環(huán)境保護(hù)、節(jié)約能源起到了重要的作用。

（三）環(huán)境保護(hù)稅與排污費(fèi)比較

1、整體稅負(fù)差異不大。對(duì)環(huán)境保護(hù)稅與排污費(fèi)的征收范圍和適用稅額標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較，發(fā)現(xiàn)大部分的稅負(fù)都是平移，只在個(gè)別稅費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)和征稅范圍上做出了略微的調(diào)整?！百M(fèi)改稅”后，將原來的行政事業(yè)性收費(fèi)上升到了法律層面，使得排污費(fèi)變成一種獨(dú)立的環(huán)境保護(hù)稅種。一方面可以運(yùn)用稅收杠桿作用，提高企業(yè)的環(huán)境保護(hù)意識(shí)，運(yùn)用法律的強(qiáng)制性手段，遏制企業(yè)的污染行為；另一方面激勵(lì)企業(yè)保護(hù)環(huán)境，對(duì)于符合環(huán)境保護(hù)減免條件的企業(yè)，適當(dāng)給予相應(yīng)的優(yōu)惠政策，起到良好的激勵(lì)以及引導(dǎo)作用，增加企業(yè)的環(huán)保意識(shí)，引導(dǎo)企業(yè)綠色生產(chǎn)。

2、征收部門發(fā)生變化。排污費(fèi)的征收是由縣級(jí)以上地方人民政府的環(huán)境保護(hù)主管部門征收，而環(huán)境保護(hù)稅是由縣級(jí)以上地方人民政府稅務(wù)部門征收。環(huán)境保護(hù)部門應(yīng)當(dāng)將排污單位的排污許可、污染物排放數(shù)據(jù)、環(huán)境違法和受行政處罰情況等環(huán)境保護(hù)相關(guān)信息，定期交送稅務(wù)機(jī)關(guān)；稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)將納稅人的納稅申報(bào)、稅款入庫、減免稅額、欠繳稅款以及風(fēng)險(xiǎn)疑點(diǎn)等環(huán)境保護(hù)稅涉稅信息，定期交送環(huán)境保護(hù)部門，從而形成“企業(yè)申報(bào)、稅務(wù)征收、環(huán)保監(jiān)測(cè)、信息共享”的稅收征管模式。

3、各地自行確定環(huán)保稅具體適用稅額。由于地方治理的主要職責(zé)在于當(dāng)?shù)卣?，既要充分調(diào)動(dòng)各級(jí)地方政府對(duì)環(huán)境污染治理的積極性，也要兼顧到各地區(qū)的實(shí)際情況，因此《環(huán)境保護(hù)稅法》第六條規(guī)定，“各省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)本地區(qū)環(huán)境承載能力、污染物排放現(xiàn)狀和經(jīng)濟(jì)社會(huì)生態(tài)發(fā)展目標(biāo)要求，在規(guī)定的稅額幅度內(nèi)自行確定應(yīng)稅大氣污染物和水污染物的稅額，報(bào)同級(jí)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)決定，并報(bào)全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)和國務(wù)院備案”。稅法規(guī)定對(duì)應(yīng)稅大氣污染物的適用稅額是每污染當(dāng)量1.2～12元；對(duì)應(yīng)稅水污染物的適用稅額是每污染當(dāng)量1.4～14元。但是根據(jù)規(guī)定，各地區(qū)結(jié)合自身的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和污染物排放現(xiàn)狀可以自行確定環(huán)境保護(hù)稅具體的適用稅額。

二、我國綠色稅收制度存在的問題

（一）綠色稅收制度結(jié)構(gòu)上的問題。我國的綠色稅收結(jié)構(gòu)中，生產(chǎn)調(diào)節(jié)型綠色稅收所占的比重最高，基本可以達(dá)到70%～80%；資源補(bǔ)償型占比在20%～30%之間；而污染防治型的環(huán)保稅占比只在1%～2%之間，特別是在2018年將排污費(fèi)改為環(huán)境保護(hù)稅后，比例最低只有0.81%。由此可見，作為唯一以保護(hù)環(huán)境為目的的稅收在我國綠色稅收中的占比太小了，無法發(fā)揮它的綠色調(diào)節(jié)作用。

相比之下，生產(chǎn)調(diào)節(jié)型的稅收收入占比最大，其中消費(fèi)稅、車輛購置稅以及城市維護(hù)建設(shè)稅這些能夠引導(dǎo)消費(fèi)者在綠色發(fā)展中的消費(fèi)行為，逐步轉(zhuǎn)移到節(jié)能減排，保護(hù)環(huán)境的產(chǎn)品上，從而可以引導(dǎo)企業(yè)等生產(chǎn)者生產(chǎn)出更多有利于環(huán)境和社會(huì)發(fā)展的產(chǎn)品，促進(jìn)整個(gè)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。對(duì)于資源補(bǔ)償型里的各類稅收，通過對(duì)各種自然資源開采、利用進(jìn)行征稅，有助于資源的有效整合以及合理開發(fā)，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)有限的自然資源的保護(hù)。但是，無論是生產(chǎn)調(diào)節(jié)型還是資源補(bǔ)償型的稅種中，大多已經(jīng)是相對(duì)成熟的稅種，經(jīng)過了多年的調(diào)整以及運(yùn)用，在最開始的設(shè)計(jì)中，并沒有明確地考慮將環(huán)境保護(hù)稅納入征收目的，只是在社會(huì)的不斷發(fā)展過程中，人們逐漸意識(shí)到環(huán)境對(duì)于一個(gè)國家乃至整個(gè)地球的重要性，才開始不斷地加入部分具有環(huán)保意識(shí)的優(yōu)惠政策。所以，當(dāng)前我國的綠色稅制結(jié)構(gòu)仍存在問題，缺乏在稅目、稅率等方面以保護(hù)環(huán)境為目的的明確規(guī)定。

（二）環(huán)保稅稅率偏低。理想狀態(tài)下，納稅人為自己的污染行為而承擔(dān)的稅負(fù)應(yīng)該高于他從此項(xiàng)行為中所獲得的收益，這樣，納稅人會(huì)權(quán)衡利弊，從而放棄此項(xiàng)污染行為。但是實(shí)際執(zhí)行過程中，很難去界定這樣的標(biāo)準(zhǔn)，如果稅率過高，社會(huì)就會(huì)為企業(yè)的減排付出高昂的代價(jià)，造成過度清潔的后果；如果稅率過低，企業(yè)又會(huì)因?yàn)榇鷥r(jià)過低而沒有主動(dòng)去節(jié)能減排的意識(shí)，而我國目前的環(huán)保稅稅率與排污費(fèi)的征收標(biāo)準(zhǔn)基本一樣，稅率過低，無法達(dá)到節(jié)能減排的最好效果。

（三）稅收調(diào)節(jié)范圍過窄。首先，對(duì)于綠色稅收的三種類型，污染防治型的環(huán)境保護(hù)稅征稅范圍僅只是針對(duì)大氣、水、固體廢物及噪聲等污染，但是很多新晉的污染物并沒有納入征稅范圍，比如光學(xué)污染、土壤污染、揮發(fā)性有機(jī)物、碳污染以及熱污染、建筑噪聲等其他污染行為，也就沒有調(diào)節(jié)作用。其次，資源稅也存在著征稅范圍過窄的問題，由于資源稅是針對(duì)自然資源的征收，自然資源包括礦產(chǎn)資源、水資源、土地資源以及森林資源等，但我國現(xiàn)行的資源稅征稅對(duì)象僅是針對(duì)礦產(chǎn)和鹽，對(duì)水資源也只是在河北省進(jìn)行了試點(diǎn)工作，并未全面實(shí)施。這也就意味著資源稅不能有效地保護(hù)資源，無法促進(jìn)自然資源的合理開發(fā)以及利用。最后，現(xiàn)行的消費(fèi)稅雖經(jīng)歷了多次的擴(kuò)圍，但是依然有很多對(duì)環(huán)境造成污染的產(chǎn)品和行為沒有得到限制。我國的消費(fèi)稅主要針對(duì)主體還是在“高消費(fèi)”的行為上，而大部分“高污染”和“高耗損”行為并未納入征稅范圍，嚴(yán)重限制了消費(fèi)稅對(duì)環(huán)境保護(hù)的調(diào)節(jié)作用。

（四）綠色稅收優(yōu)惠政策激勵(lì)作用有限。我國綠色稅收制度不斷地在發(fā)展，并投入了大量的人力、物力以及財(cái)政支出，但是對(duì)于各地的財(cái)政政策激勵(lì)作用并未有較為明顯的變化，并且對(duì)大型企業(yè)的限制和處罰也只是其獲取利潤中很小的一部分，綠色稅收沒有起到相應(yīng)的震懾力，他們會(huì)為了巨大的利潤而忽略微小的處罰成本；再者對(duì)于落后偏遠(yuǎn)地區(qū)的處罰力度較大，較難發(fā)揮出綠色稅收的調(diào)節(jié)作用，也不利于偏遠(yuǎn)地區(qū)的發(fā)展。

三、完善我國綠色稅收制度的建議

（一）完善綠色稅收結(jié)構(gòu)建設(shè)。綠色稅收制度是國家利用相關(guān)的稅收政策推動(dòng)建設(shè)生態(tài)文明的一種宏觀調(diào)控手段，綠色稅收制度的構(gòu)建需要環(huán)保稅與其他相關(guān)稅種配合，把環(huán)境保護(hù)和節(jié)約資源列為相關(guān)的綠色稅種，強(qiáng)調(diào)綠色理念。一方面有效激勵(lì)企業(yè)和個(gè)人的節(jié)能減排；另一方面可以治理生態(tài)、打造金山銀山就是綠水青山的生態(tài)理念。綠色稅制通過加重對(duì)排污企業(yè)的稅負(fù)，使得企業(yè)將污染、浪費(fèi)資源的負(fù)外部性成本“內(nèi)部化”；并且也可以使用優(yōu)惠政策，對(duì)符合國家環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)的排污等行為減免稅負(fù)，從而減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

（二）提高環(huán)保稅稅率。不斷完善環(huán)境保護(hù)稅的征收范圍、稅率以及征收手段，提高環(huán)保稅在綠色稅收中的比重，充分發(fā)揮其綠色調(diào)節(jié)作用。目前，環(huán)境保護(hù)稅的稅率非常低，相比環(huán)境的治理成本，納稅額是遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于其治理成本，這很有可能出現(xiàn)企業(yè)為了更大利潤繼續(xù)實(shí)施該污染行為，無法對(duì)企業(yè)的排污行為進(jìn)行干預(yù)和限制，導(dǎo)致對(duì)環(huán)境的控制減排效果不佳。所以，我國應(yīng)提高環(huán)境保護(hù)稅的稅率或者改變稅率征收結(jié)構(gòu)，可以運(yùn)用累進(jìn)稅率，讓稅負(fù)高于環(huán)境治理的成本，促進(jìn)環(huán)境保護(hù)稅在綠色稅制中的綠色調(diào)節(jié)作用。

（三）完善綠色稅收的體系建設(shè)，充分發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)作用。加快建設(shè)綠色稅收體系，不斷完善尚未發(fā)揮效能的綠色稅收。首先，擴(kuò)大環(huán)境保護(hù)稅的征稅范圍，針對(duì)排放污染物方面，應(yīng)該將常見的、排放量較大的納入征稅范圍，比如：光、土壤、熱、揮發(fā)性強(qiáng)的有機(jī)物以及建筑污染物。其中，近年來，二氧化碳的排放不斷增加，從發(fā)展的長遠(yuǎn)性來看，應(yīng)該把二氧化碳列為環(huán)境保護(hù)稅的稅目內(nèi)。國際上也有部分國家開始開征碳稅，結(jié)合我國的實(shí)際情況可以考慮與其他稅相結(jié)合設(shè)立該項(xiàng)稅種作為試點(diǎn)，來解決碳排放問題，以達(dá)到節(jié)能的目標(biāo)。其次，對(duì)于資源稅，現(xiàn)在大部分是針對(duì)礦產(chǎn)資源進(jìn)行征稅，但由于資源稅的占比較少，而資源浪費(fèi)又很嚴(yán)重，所以也可以將一些使用較大、污染較嚴(yán)重的非礦資源也計(jì)入征稅的范圍，從而迫使企業(yè)減少該部分資源的開采，此外，還應(yīng)該細(xì)化稅目，充分發(fā)揮資源稅的綠色稅收功能，調(diào)節(jié)資源的開發(fā)利用。最后，消費(fèi)稅應(yīng)該由“高消費(fèi)”向“高消費(fèi)”“高耗能”以及“高損耗”的產(chǎn)品及行為上轉(zhuǎn)移，不再只是單一對(duì)“高消費(fèi)”產(chǎn)品及行為課稅，將范圍擴(kuò)大至過度消耗能源、嚴(yán)重污染環(huán)境的產(chǎn)品上，并測(cè)量其污染程度，按照程度的不同設(shè)計(jì)不同的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行課稅，并設(shè)計(jì)相應(yīng)的稅率。比如，對(duì)于高耗能家電、不易分解且嚴(yán)重污染的塑料薄膜以及含磷洗衣粉等納入征稅范圍。使消費(fèi)者主動(dòng)選擇對(duì)環(huán)境污染較小或者沒有污染的產(chǎn)品，從而更加強(qiáng)化消費(fèi)稅的綠色調(diào)節(jié)功能。

（四）加大政策優(yōu)惠力度，發(fā)揮最大效用。政府可以選擇完善綠色購買政策，綠色購買政策是各個(gè)國家廣泛運(yùn)用的一種有效的財(cái)政手段，是一種激勵(lì)企業(yè)的重要手段。如果對(duì)市場(chǎng)各主體開展綠色購買，再配合各類稅收的優(yōu)惠政策，兼并公平發(fā)展效率，進(jìn)行擴(kuò)大推廣，可以促進(jìn)綠色產(chǎn)品的開發(fā)，加快產(chǎn)業(yè)升級(jí)，實(shí)現(xiàn)我國綠色發(fā)展；鼓勵(lì)消費(fèi)者綠色消費(fèi)，確保消費(fèi)者能夠投入到生態(tài)保護(hù)的活動(dòng)中。企業(yè)也能受到更大的激勵(lì)，選擇生產(chǎn)綠色產(chǎn)品，推廣綠色產(chǎn)品以達(dá)到全社會(huì)環(huán)境保護(hù)意識(shí)逐步提高，促進(jìn)環(huán)境生態(tài)保護(hù)以及社會(huì)的綠色發(fā)展，從而實(shí)現(xiàn)綠色時(shí)代。