論遼寧省注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展存在問(wèn)題原因

蔣亞朋，馬孟迪

(沈陽(yáng)工業(yè)大學(xué) 管理學(xué)院，遼寧 沈陽(yáng) 110870)

1 引言

在幾年的磨練與積累之下，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)發(fā)展已相當(dāng)穩(wěn)定，行業(yè)利用學(xué)科特點(diǎn)對(duì)企事業(yè)單位的會(huì)計(jì)信息實(shí)施鑒證，并進(jìn)行審計(jì)、稅務(wù)、企業(yè)管理咨詢等商務(wù)服務(wù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在保護(hù)國(guó)家資產(chǎn)市場(chǎng)秩序和社會(huì)公眾權(quán)益、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和社會(huì)經(jīng)濟(jì)效果等方面做出了很大貢獻(xiàn)，其社會(huì)地位影響和職業(yè)價(jià)值也日益提升。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)對(duì)遼寧省社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)的發(fā)展功不可沒(méi)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的地位作用和職業(yè)價(jià)值日益提高。但通過(guò)遼寧省所屬地區(qū)該行業(yè)發(fā)展數(shù)據(jù)、問(wèn)卷調(diào)查結(jié)果顯示，遼寧省注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)仍存在一些突出問(wèn)題，制約了行業(yè)良性發(fā)展及服務(wù)于國(guó)家經(jīng)濟(jì)建設(shè)和地方經(jīng)濟(jì)建設(shè)重要作用的發(fā)揮。

文章采用問(wèn)卷調(diào)查方法了解制約遼寧省注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)良性發(fā)展的突出問(wèn)題，問(wèn)卷調(diào)查中以五點(diǎn)量表打分的方式了解主任會(huì)計(jì)師(所長(zhǎng))對(duì)制約注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)良性發(fā)展的突出問(wèn)題的態(tài)度。調(diào)查問(wèn)題涉及人才建設(shè)、事務(wù)所建設(shè)、行業(yè)市場(chǎng)、行業(yè)監(jiān)管方面共24題。結(jié)合行業(yè)發(fā)展概況以及調(diào)查情況，總結(jié)梳理出遼寧省注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展存在的主要問(wèn)題。

遼寧省注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展存在的問(wèn)題是多方面因素疊加作用的結(jié)果，部分行業(yè)亂象是頂層設(shè)計(jì)和社會(huì)環(huán)境等外部原因造成的；除了外部原因，行業(yè)內(nèi)部利益驅(qū)動(dòng)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性缺失、風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄等內(nèi)在原因，也造成注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展中出現(xiàn)問(wèn)題。

2 頂層制度設(shè)計(jì)存在缺陷

注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅扮演著“經(jīng)濟(jì)衛(wèi)士”和“資本市場(chǎng)看門人”角色, 同時(shí)也是高端服務(wù)業(yè)的重要組成部分，鑒于《會(huì)計(jì)法》《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》《證券法》等30多部法律法規(guī)的約束，《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》《會(huì)計(jì)法》等頂層制度設(shè)計(jì)存在缺陷導(dǎo)致部分問(wèn)題遏制行業(yè)良性發(fā)展。頂層設(shè)計(jì)缺陷主要包括以下四個(gè)方面。

2.1 會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式的缺陷

《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》規(guī)定，事務(wù)所可以采取兩種組織形式，分別是有限責(zé)任公司制和合伙制。有限責(zé)任制不同于無(wú)限責(zé)任合伙制，其出資人以出資額為限，承擔(dān)有限責(zé)任，承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)也較低；反觀合伙制則是具有權(quán)、責(zé)、利高度統(tǒng)一性質(zhì)，并承擔(dān)無(wú)限責(zé)任。據(jù)統(tǒng)計(jì)，遼寧省會(huì)計(jì)師事務(wù)所為393家，有限責(zé)任制會(huì)計(jì)師事務(wù)所為240家，占會(huì)計(jì)師事務(wù)所總數(shù)的61.07%；普通合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所只有122家，占會(huì)計(jì)師事務(wù)所總數(shù)的31.04%；特殊普通合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為真正意義上的有限合伙制，在遼寧省只有31家，且為分所，占比7.89%。市場(chǎng)往往看重的是報(bào)告本身，很少注重其承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)和賠償?shù)哪芰ΑＷ?cè)會(huì)計(jì)師更加青睞風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任相對(duì)較低的有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所，大部分有限責(zé)任制會(huì)計(jì)師事務(wù)所不具有民事賠償能力，只有股東分享業(yè)務(wù)的大部分收入，但相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)卻限于事務(wù)所的全部資產(chǎn)。上述原因?qū)е铝擞邢挢?zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所的出資人形成較低的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，使得部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師降低了自我控制和約束的職業(yè)要求，置公眾利益于不顧，出具不實(shí)報(bào)告，喪失誠(chéng)信。

2.2 注冊(cè)會(huì)計(jì)師及合伙人有關(guān)年齡的規(guī)定也是制度設(shè)計(jì)的一大缺陷

《注冊(cè)會(huì)計(jì)師注冊(cè)辦法》中只做出了70周歲以上不得注冊(cè)的規(guī)定，但沒(méi)有執(zhí)業(yè)年齡限制。遼寧省目前有注冊(cè)會(huì)計(jì)師共3347人，其中退休人員(男滿60周歲，女滿55周歲，下同)1267人，占全部注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)的37.85%。合伙人(股東)共1524人，其中已退休合伙人為727人，占合伙人總數(shù)的47.7%。合伙人全部是已退休人員的事務(wù)所為47家，占事務(wù)所總數(shù)的11.96%；已退休合伙人占合伙人總數(shù)大于75%的事務(wù)所為99家，占事務(wù)所總數(shù)的25.19%；已退休合伙人占合伙人總數(shù)大于50%的事務(wù)所為162家，占事務(wù)所總數(shù)的41.22%；已退休合伙人占合伙人總數(shù)大于25%的事務(wù)所為252家，占事務(wù)所總數(shù)的64.12%；只有91家事務(wù)所合伙人全部是執(zhí)齡內(nèi)的，占事務(wù)所總數(shù)的23.16%。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)本應(yīng)是個(gè)朝陽(yáng)行業(yè)，以年輕力量為主，但從上述統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)中可以得知，退休注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員占比大。退休人員僅是名義在事務(wù)所執(zhí)業(yè)，大量的注冊(cè)會(huì)計(jì)師以掛名存在于會(huì)計(jì)師事務(wù)所，掛名的深層次的原因有三：一是退休注冊(cè)會(huì)計(jì)師的雇傭價(jià)格相對(duì)低廉；二是退休注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專職執(zhí)業(yè)不易界定，不容易被查處；三是退休注冊(cè)會(huì)計(jì)師多數(shù)不做業(yè)務(wù)，不會(huì)受到刑事處罰。通過(guò)這些退休掛名的注冊(cè)會(huì)計(jì)師或股東(合伙人)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以“擴(kuò)大”注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍規(guī)模，能夠在社會(huì)上獲得較多的業(yè)務(wù)。

2.3 我國(guó)會(huì)計(jì)年度采用公歷年度

調(diào)研中了解到注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)審計(jì)工作的悲苦多半源于《會(huì)計(jì)法》規(guī)定我國(guó)會(huì)計(jì)年度采用公歷年度。每年1—4月的高強(qiáng)度連續(xù)工作，早已讓廣大注冊(cè)會(huì)計(jì)師到了談年報(bào)色變的程度。部分規(guī)模較大的事務(wù)所年報(bào)審計(jì)期間從業(yè)人員工作時(shí)間平均在12～14個(gè)小時(shí)，并持續(xù)3～4個(gè)月。公歷年度不宜作為農(nóng)業(yè)企業(yè)等受季節(jié)性波動(dòng)影響較大行業(yè)的會(huì)計(jì)年度。

2.4 未將競(jìng)爭(zhēng)性磋商納入《政府采購(gòu)法》

2014年8月修訂了《中華人民共和國(guó)政府采購(gòu)法》。法律規(guī)定政府應(yīng)采用的采購(gòu)方式主要包括：公開招標(biāo)方式、邀請(qǐng)招標(biāo)方式、競(jìng)爭(zhēng)性談判方式、單一來(lái)源采購(gòu)方式、詢價(jià)方式、國(guó)務(wù)院政府采購(gòu)監(jiān)督管理部門認(rèn)定的其他采購(gòu)方式。其中，公開招標(biāo)成為政府采購(gòu)的主要方式。公開招標(biāo)方式應(yīng)用于專業(yè)服務(wù)類，同樣也導(dǎo)致了大量的“價(jià)低者得”“忽視質(zhì)量”等問(wèn)題。

3 社會(huì)信用體系尚未建立健全

社會(huì)信用制度體系涵蓋道德、產(chǎn)權(quán)、法律三方面的特征。我國(guó)社會(huì)信用體系目前存在以下三方面的問(wèn)題：發(fā)育程度較低、信用秩序較亂、信用缺失，上述原因阻礙了市場(chǎng)機(jī)制的基礎(chǔ)性資源配置作用和體系的平穩(wěn)運(yùn)行。社會(huì)信用體系的不完備對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)最大的影響主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面。

3.1 市場(chǎng)對(duì)行業(yè)需求以合規(guī)性為主，劣質(zhì)審計(jì)受青睞

目前財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)等傳統(tǒng)鑒證業(yè)務(wù)仍是大多數(shù)事務(wù)所的主要收入來(lái)源，而大多數(shù)審計(jì)業(yè)務(wù)的需求來(lái)源于政府部門的監(jiān)管需要，這種合規(guī)需求占主導(dǎo)引發(fā)了造假需求過(guò)旺，客戶不需要會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供高質(zhì)量符合實(shí)際的審計(jì)服務(wù)，而是在于注冊(cè)會(huì)計(jì)師能否達(dá)到客戶想要的審計(jì)收費(fèi)、審計(jì)速度、審計(jì)程序以及審計(jì)問(wèn)題等方面的自利性結(jié)果。上述是社會(huì)信用體系不健全對(duì)行業(yè)最大的影響。

3.2 注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性不足

獨(dú)立性為注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的客觀公正提供了可能性。審計(jì)委托人和被審計(jì)單位應(yīng)完全獨(dú)立于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作。但是，我國(guó)公司制企業(yè)依舊存在治理缺陷，絕大多數(shù)企業(yè)管理層仍然同時(shí)扮演著所有者、經(jīng)營(yíng)者、監(jiān)督者的角色。由于審計(jì)委托人的缺位，造成了目前企業(yè)直接委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)自己的局面。目前由于缺少相應(yīng)政策和制度的保護(hù)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所處于困境之中，其業(yè)務(wù)來(lái)源、規(guī)模均受制于委托方客戶。降低審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，拉關(guān)系、給回扣的方式成了會(huì)計(jì)師事務(wù)所爭(zhēng)奪客戶的利器?？蛻舾谝鈱徲?jì)報(bào)告是否符合自己滿意的標(biāo)準(zhǔn)，于是會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了求得客戶的橄欖枝，自愿降低審計(jì)質(zhì)量，甚至主動(dòng)參與造假。

3.3 部分行業(yè)人員過(guò)度趨利

利益最大化是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的驅(qū)動(dòng)因素，經(jīng)營(yíng)者都試圖以最小的投入獲取最大的利潤(rùn)。退休掛名注冊(cè)會(huì)計(jì)師不用工作就能得到掛名費(fèi)，不出力而得利；有虛假出資和掛名注冊(cè)會(huì)計(jì)師配合，行業(yè)外人員通過(guò)操縱事務(wù)所的運(yùn)營(yíng)就可以獲得利益；通過(guò)提供虛假的會(huì)計(jì)信息減少稅金變相獲利；面對(duì)高額回報(bào)，如何得來(lái)報(bào)告中的結(jié)論已經(jīng)不重要了。這種原始的驅(qū)利思維不會(huì)消亡，注冊(cè)會(huì)計(jì)師及注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)也不能幸免。

4 地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不高且缺乏相關(guān)政策扶持

遼寧省注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展到目前的狀況，與遼寧地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不高以及缺乏相關(guān)政策支持有一定關(guān)系。

4.1 地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不高

注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展受經(jīng)濟(jì)發(fā)展制約，受地區(qū)經(jīng)濟(jì)的活躍程度、企業(yè)數(shù)量和質(zhì)量、人口等方面的影響。目前我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所大都集中于北京、上海、江蘇等經(jīng)濟(jì)總量居前的城市和地區(qū)。目前全國(guó)40家證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所分布在11個(gè)省、直轄市，2018年各省份和地區(qū)中僅有遼寧、黑龍江、吉林和北京常住人口處于減少狀態(tài)，其中遼寧常住人口4359.3萬(wàn)人，相比2017年下降0.22%，黑龍江常住人口3773.1萬(wàn)人，相比2017年下降0.41%，吉林常駐人口2704.06萬(wàn)人，相比2017年下降0.49%。課題組召開的東北地區(qū)行業(yè)發(fā)展研討會(huì)上，黑龍江和吉林注協(xié)秘書長(zhǎng)對(duì)地區(qū)人口流失對(duì)行業(yè)造成的負(fù)面影響非常擔(dān)憂。

4.2 相關(guān)政策扶持力度不夠

注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)應(yīng)秉持公平正義的原則，故政府實(shí)行相應(yīng)扶持政策就變得尤為重要。近年來(lái)，全國(guó)多個(gè)省份和地區(qū)通過(guò)資金扶持和政策優(yōu)惠的方式，制定了發(fā)展注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的實(shí)施意見。遼寧省于2010年6月出臺(tái)的《關(guān)于加快發(fā)展我省注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的意見》(遼政辦發(fā)〔2010〕32號(hào))對(duì)于切實(shí)解決問(wèn)題和營(yíng)造會(huì)計(jì)師事務(wù)所健康穩(wěn)固發(fā)展的市場(chǎng)環(huán)境缺乏具體措施。盡管注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)已經(jīng)引起了各個(gè)領(lǐng)導(dǎo)的關(guān)注和重視，但缺乏對(duì)行業(yè)具體情況的了解和支持。調(diào)研過(guò)程中，國(guó)際四大注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所等從業(yè)人員提出應(yīng)在引進(jìn)人才和留住人才方面有政策支持，包括購(gòu)房補(bǔ)貼、落戶政策支持、對(duì)部分優(yōu)秀注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)等。

5 高端會(huì)計(jì)人才爭(zhēng)奪加劇及非公有制機(jī)構(gòu)長(zhǎng)期保障體系缺失

多種原因促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)對(duì)人才的吸引力下降，總體上來(lái)看，非執(zhí)業(yè)會(huì)員的數(shù)量都高于執(zhí)業(yè)會(huì)員數(shù)量，由此形成了行業(yè)引進(jìn)人才、留住人才難度大的局面。主要原因包括以下三個(gè)方面。

5.1 各行業(yè)對(duì)高端會(huì)計(jì)人才的爭(zhēng)奪加劇

21世紀(jì)是對(duì)人才資源的競(jìng)爭(zhēng)。社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系的建立健全和深化改革取得了顯著的成效，我國(guó)企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)和現(xiàn)代管理制度不斷完善，注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界的“專業(yè)高手”，越來(lái)越成為各類經(jīng)濟(jì)主體(包括上市公司、擬上市公司、中央和地方國(guó)有企業(yè)、大型民營(yíng)企業(yè)集團(tuán)等)高薪獵取的熱門人才，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的人才競(jìng)爭(zhēng)也逐漸演化為整個(gè)行業(yè)與全社會(huì)的競(jìng)爭(zhēng)。企業(yè)挖人才是造成注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍失血嚴(yán)重的主要外部原因，對(duì)高端、復(fù)合型人才尤為嚴(yán)重。

5.2 會(huì)計(jì)師事務(wù)所等非公有制機(jī)構(gòu)長(zhǎng)期保障體系缺失

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)特點(diǎn)決定了審計(jì)工作是一項(xiàng)辛苦繁重的腦力加體力勞動(dòng)，在缺少長(zhǎng)期保障的體制下，審計(jì)工作是吃“青春飯”的，是拼年齡、體力和精力的職業(yè)。大齡注冊(cè)會(huì)計(jì)師的切身利益在沒(méi)有任何制度保障的情況下，自然要投奔企業(yè)從事財(cái)務(wù)工作。由此，越來(lái)越多的年輕注冊(cè)會(huì)計(jì)師不選擇事務(wù)所的工作，即使在事務(wù)所工作也沒(méi)有長(zhǎng)期規(guī)劃，一旦好的機(jī)會(huì)出現(xiàn)，就會(huì)義無(wú)反顧地放棄這個(gè)職業(yè)。事務(wù)所由于缺少保護(hù)員工長(zhǎng)期利益的制度安排，年輕注冊(cè)會(huì)計(jì)師在事務(wù)所“打短工”的現(xiàn)象非常普遍，這是導(dǎo)致行業(yè)人才競(jìng)爭(zhēng)力下降的主要內(nèi)部原因。

5.3 繁重的審計(jì)工作導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師幸福指數(shù)下降

目前，傳統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)仍然是我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所賴以生存的主要收入來(lái)源，業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)的單一決定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事的工作也是單一和枯燥的。由于我國(guó)會(huì)計(jì)年度執(zhí)行公歷年度，年復(fù)一年的年審工作令執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師心力交瘁苦不堪言。實(shí)際工作中，由于事務(wù)所對(duì)員工工作壓力缺乏有效手段進(jìn)行調(diào)節(jié)，體力上的透支尚可以通過(guò)休息恢復(fù)，但心理上的壓力和疲憊卻長(zhǎng)期無(wú)法得到調(diào)整。因此，如何最大限度地緩解繁重工作給注冊(cè)會(huì)計(jì)師造成的疲憊和消沉，應(yīng)該是事務(wù)所管理者現(xiàn)階段重點(diǎn)考慮的問(wèn)題。