新收入準(zhǔn)則下現(xiàn)金折扣銷(xiāo)售業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理

□文/楊紀(jì)紅

（鄭州財(cái)稅金融職業(yè)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院 河南·鄭州）

［提要］ 2017年的新收入準(zhǔn)則中，在確定交易價(jià)格時(shí)，可能是固定價(jià)格，也可能是可變價(jià)格。本文認(rèn)為：（1）涉及現(xiàn)金折扣的銷(xiāo)售合同中存在可變對(duì)價(jià)，不應(yīng)簡(jiǎn)單采用總額法或凈額法來(lái)確認(rèn)收入，而應(yīng)估計(jì)購(gòu)買(mǎi)方可能放棄的現(xiàn)金折扣金額，把它作為可變對(duì)價(jià)，不含增值稅且不含現(xiàn)金折扣的金額作為固定價(jià)格；（2）在估計(jì)可變對(duì)價(jià)金額時(shí)，應(yīng)不考慮增值稅部分的折扣，只考慮價(jià)格部分的折扣，采用最可能發(fā)生金額法來(lái)估計(jì)可變對(duì)價(jià)，增值稅部分的折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”；（3）為方便對(duì)賬，應(yīng)收賬款仍應(yīng)按總額入賬，預(yù)計(jì)的現(xiàn)金折扣金額計(jì)入“合同負(fù)債”；（4）在后續(xù)的每一個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，對(duì)可變對(duì)價(jià)的金額要進(jìn)行重新估計(jì)，調(diào)整收入。本文以期為會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者提供參考與借鑒。

確定交易價(jià)格是收入確認(rèn)中的一個(gè)重要步驟。新收入準(zhǔn)則中，在對(duì)銷(xiāo)售商品或提供服務(wù)收入進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量時(shí)，如果客戶承諾支付固定金額的現(xiàn)金對(duì)價(jià)，確定交易價(jià)格是較為簡(jiǎn)單的。然而，在某些情況下合同約定的對(duì)價(jià)本身可能是可變的，此時(shí)要確定交易價(jià)格可能是很難的。本文基于對(duì)2017年修訂后的收入準(zhǔn)則及其指南的分析，結(jié)合實(shí)務(wù)操作中可能存在的問(wèn)題，分析現(xiàn)金折扣作為可變對(duì)價(jià)處理時(shí)的具體會(huì)計(jì)處理。

一、問(wèn)題的提出

2006年財(cái)政部發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》第六條明確了銷(xiāo)售商品的現(xiàn)金折扣采用總價(jià)法處理，現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生的時(shí)候作為財(cái)務(wù)費(fèi)用處理。2017年，財(cái)政部對(duì)收入準(zhǔn)則進(jìn)行了重要修訂，引入了五步法模型對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。五步法模型中第三步是要確定交易價(jià)格，新收入準(zhǔn)則的第十五條明確了確定交易價(jià)格時(shí)要考慮可變對(duì)價(jià)等因素，2018年財(cái)政部發(fā)布的收入準(zhǔn)則應(yīng)用指南第五章第一款中明確了合同中可變對(duì)價(jià)的具體情況，其中折扣也屬于可變對(duì)價(jià)的一種情況。通過(guò)對(duì)新收入準(zhǔn)則及其指南中具體規(guī)定的分析可以看出，新收入準(zhǔn)則不贊成將銷(xiāo)售現(xiàn)金折扣按總價(jià)法處理，也不贊成按凈價(jià)法處理，而是把現(xiàn)金折扣作為可變對(duì)價(jià)的一種情況，即最終體現(xiàn)為收入的減少。

然而，在實(shí)務(wù)工作中，由于新準(zhǔn)則及其指南中對(duì)銷(xiāo)售商品的現(xiàn)金折扣作為可變對(duì)價(jià)進(jìn)行處理缺乏具體的操作指引，學(xué)者及實(shí)務(wù)界對(duì)可變對(duì)價(jià)的估計(jì)依據(jù)、估計(jì)方法、銷(xiāo)售方現(xiàn)金折扣業(yè)務(wù)的具體會(huì)計(jì)處理等仍存在較大爭(zhēng)議。仲偉冰等（2019）通過(guò)分析現(xiàn)金折扣的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)，指出現(xiàn)金折扣屬于企業(yè)的理財(cái)行為，仍應(yīng)按照總價(jià)法來(lái)確認(rèn)收入。朱學(xué)義等（2020）則認(rèn)為由于現(xiàn)金折扣對(duì)購(gòu)買(mǎi)方極具吸引力，新收入準(zhǔn)則下銷(xiāo)售現(xiàn)金折扣應(yīng)采用凈額法核算，購(gòu)買(mǎi)方放棄的現(xiàn)金折扣應(yīng)作為銷(xiāo)售方的理財(cái)收益沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。這兩種觀點(diǎn)都把現(xiàn)金折扣的本質(zhì)作為融資費(fèi)用，而不是作為可變收入對(duì)待，對(duì)現(xiàn)金折扣的會(huì)計(jì)處理雖簡(jiǎn)單易行，但并不符合新收入準(zhǔn)則及其指南的相關(guān)規(guī)定。財(cái)政部會(huì)計(jì)司在其官方網(wǎng)站的收入準(zhǔn)則實(shí)施問(wèn)答中已明確答復(fù)，企業(yè)在銷(xiāo)售商品時(shí)給予客戶的現(xiàn)金折扣，應(yīng)當(dāng)按照新收入準(zhǔn)則中關(guān)于可變對(duì)價(jià)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理，但并未明確可變對(duì)價(jià)如何估計(jì)以及如何進(jìn)行賬務(wù)處理。為此，有必要結(jié)合新收入準(zhǔn)則及其指南中的可變對(duì)價(jià)條款進(jìn)行細(xì)致分析，以便能夠?qū)︿N(xiāo)售業(yè)務(wù)中的現(xiàn)金折扣進(jìn)行合理的估計(jì)和會(huì)計(jì)處理。

二、現(xiàn)金折扣業(yè)務(wù)中可變對(duì)價(jià)的估計(jì)方法分析

新收入準(zhǔn)則及其指南中確定交易價(jià)格說(shuō)到可變對(duì)價(jià)時(shí)，要求出其最佳估計(jì)數(shù)。怎樣求出最佳估計(jì)數(shù)呢？新收入準(zhǔn)則應(yīng)用指南中給出了兩種方法：期望值法和最可能發(fā)生金額法。那么什么情況下用期望值法，什么情況下用最可能發(fā)生金額法？新收入準(zhǔn)則應(yīng)用指南中指出：期望值是按照各種可能發(fā)生的對(duì)價(jià)金額及相關(guān)概率計(jì)算確定的金額，如果企業(yè)擁有相對(duì)完善的資料，比如大量類(lèi)似合同的執(zhí)行情況，并估計(jì)可能產(chǎn)生多種結(jié)果時(shí)，通常按照期望值法。對(duì)最可能發(fā)生金額法則沒(méi)有進(jìn)一步的規(guī)范和明確。單從應(yīng)用指南中的文字來(lái)看，似乎要優(yōu)先采用期望值法，最可能發(fā)生金額法只是備選方法。但結(jié)合新收入準(zhǔn)則制定的背景以及國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號(hào)中的相關(guān)內(nèi)容來(lái)看，這樣的理解并不準(zhǔn)確。

國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號(hào)為可變對(duì)價(jià)的估計(jì)提供了更為詳細(xì)的指引：“最可能的金額是一系列可能發(fā)生的對(duì)價(jià)金額中最可能發(fā)生的單一金額（即合同最可能產(chǎn)生的單一結(jié)果）。如果合同僅有兩個(gè)可能結(jié)果（例如，主體能夠?qū)崿F(xiàn)或未能實(shí)現(xiàn)業(yè)績(jī)獎(jiǎng)金目標(biāo)），則最可能的金額可能是可變對(duì)價(jià)金額的恰當(dāng)估計(jì)?！睂?duì)于這一段內(nèi)容，應(yīng)該理解為：（1）如果出現(xiàn)的每種結(jié)果具有不確定性和隨機(jī)性，應(yīng)當(dāng)采用期望值法；（2）如果出現(xiàn)的結(jié)果很確定，很明確有幾種可能的結(jié)果，應(yīng)采用最可能發(fā)生金額法。

附有現(xiàn)金折扣條款的銷(xiāo)售合同中，根據(jù)現(xiàn)金折扣的具體條款，可以很明確有3種可能的結(jié)果，依據(jù)上述分析，應(yīng)該采用最可能發(fā)生金額法來(lái)估計(jì)可變對(duì)價(jià)。具體實(shí)務(wù)工作中，企業(yè)可以基于每一個(gè)客戶歷史付款及享受現(xiàn)金折扣的情況，統(tǒng)計(jì)出3種結(jié)果出現(xiàn)的頻率，以此作為最可能發(fā)生金額的估計(jì)基礎(chǔ)。如果購(gòu)買(mǎi)方是一個(gè)新客戶，缺乏歷史資料的情況下又該如何來(lái)估計(jì)最可能發(fā)生金額呢？本文認(rèn)為基于謹(jǐn)慎性原則的考慮，對(duì)于新客戶應(yīng)把不含增值稅的凈額作為交易價(jià)格，可變對(duì)價(jià)的最佳估計(jì)金額確定為零。

三、估計(jì)可變對(duì)價(jià)時(shí)對(duì)增值稅因素的考慮

現(xiàn)金折扣計(jì)算時(shí)，是否考慮增值稅因素，可以由合同雙方協(xié)商并在合同中進(jìn)行明確。新收入準(zhǔn)則應(yīng)用指南中指出：企業(yè)代第三方收取的款項(xiàng)（例如增值稅）以及企業(yè)預(yù)期將退還給客戶的款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)作為負(fù)債進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，不計(jì)入交易價(jià)格。由于可變對(duì)價(jià)是交易價(jià)格的一部分，這一規(guī)定就明確了估計(jì)的可變對(duì)價(jià)金額應(yīng)該只考慮價(jià)格部分的現(xiàn)金折扣金額，而不應(yīng)當(dāng)考慮增值稅部分的現(xiàn)金折扣金額。也就是說(shuō)，如果合同雙方約定在計(jì)算現(xiàn)金折扣時(shí)不需要考慮增值稅，那么購(gòu)買(mǎi)方放棄的現(xiàn)金折扣的最佳估計(jì)數(shù)就是可變對(duì)價(jià)，交易價(jià)格為不含增值稅且扣除最大現(xiàn)金折扣后的凈價(jià)（固定價(jià)格）加上購(gòu)買(mǎi)方放棄的現(xiàn)金折扣的最可能發(fā)生金額（可變價(jià)格）。如果合同雙方約定在計(jì)算現(xiàn)金折扣時(shí)需要考慮增值稅，那么現(xiàn)金折扣就包括價(jià)格的折扣部分和增值稅的折扣部分，其中購(gòu)買(mǎi)方可能放棄的價(jià)格折扣部分屬于可變對(duì)價(jià)，購(gòu)買(mǎi)方可能放棄的增值稅折扣部分不屬于可變對(duì)價(jià)，交易價(jià)格應(yīng)為不含增值稅且不含現(xiàn)金折扣的凈價(jià)（固定價(jià)格）加上購(gòu)買(mǎi)方可能放棄的價(jià)格折扣部分的最可能發(fā)生金額（可變價(jià)格）。本文認(rèn)為增值稅的現(xiàn)金折扣部分應(yīng)采用簡(jiǎn)化原則處理，不應(yīng)再進(jìn)行估計(jì)，而是在實(shí)際發(fā)生時(shí)作為財(cái)務(wù)費(fèi)用處理。估計(jì)可變對(duì)價(jià)時(shí)對(duì)增值稅因素的考慮見(jiàn)表1。（表1）

表1 估計(jì)可變對(duì)價(jià)時(shí)對(duì)增值稅因素的考慮一覽表

四、新收入準(zhǔn)則下涉及現(xiàn)金折扣的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)中應(yīng)收賬款的計(jì)量分析

在新收入準(zhǔn)則下，銷(xiāo)售方在對(duì)涉及現(xiàn)金折扣的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)進(jìn)行處理時(shí)，收入金額按照上述第二部分和第三部分的分析來(lái)計(jì)量時(shí)，涉及的另一個(gè)問(wèn)題是：應(yīng)收賬款應(yīng)該按照何種金額進(jìn)行確認(rèn)呢？實(shí)務(wù)工作中可以有兩種選擇：一是應(yīng)收賬款按照收入確認(rèn)金額加上增值稅金額進(jìn)行確認(rèn)；二是應(yīng)收賬款按照扣除現(xiàn)金折扣前的價(jià)稅合計(jì)金額進(jìn)行確認(rèn)。哪種方法更為合理呢？第一種方法更為簡(jiǎn)單和直觀，但是由于購(gòu)買(mǎi)方在確認(rèn)應(yīng)收賬款時(shí)需要按照扣除現(xiàn)金折扣前的價(jià)稅合計(jì)金額來(lái)確認(rèn)，這就會(huì)造成購(gòu)銷(xiāo)雙方在進(jìn)行往來(lái)賬項(xiàng)核對(duì)時(shí)較為麻煩，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行年審時(shí)應(yīng)收賬款函證也會(huì)有很多不符事項(xiàng)，因此本文建議采用總額法來(lái)確認(rèn)應(yīng)收賬款。

如果按照總額法來(lái)確認(rèn)應(yīng)收賬款，而確定的交易價(jià)格是把現(xiàn)金折扣作為可變對(duì)價(jià)處理，那么就會(huì)造成應(yīng)收賬款的確認(rèn)金額不等于收入和增值稅金額的合計(jì)數(shù)，兩者之間的差額又應(yīng)該如何處理呢？筆者認(rèn)為對(duì)于兩者的差額，即預(yù)計(jì)的現(xiàn)金折扣金額，賬務(wù)處理時(shí)可以有以下三種選擇：一是記入“合同負(fù)債”；二是記入“遞延收入”；三是記入“預(yù)計(jì)負(fù)債”。記入哪個(gè)賬戶更符合準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南的要求呢？依據(jù)最新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南》，“合同負(fù)債”科目核算企業(yè)已收或應(yīng)收客戶對(duì)價(jià)而應(yīng)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)，“預(yù)計(jì)負(fù)債”科目核算企業(yè)確認(rèn)的對(duì)外提供擔(dān)保、未決訴訟、產(chǎn)品質(zhì)量保證、重組義務(wù)、虧損性合同等預(yù)計(jì)負(fù)債，“遞延收益”科目核算企業(yè)確認(rèn)的應(yīng)在以后期間計(jì)入當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助。從三個(gè)會(huì)計(jì)科目核算具體內(nèi)容來(lái)看，兩者差額計(jì)入“合同負(fù)債”科目更為恰當(dāng)，且可以在該科目下面按照合同編號(hào)設(shè)置二級(jí)明細(xì)稅目，方便后續(xù)核算及與客戶對(duì)賬。

五、新收入準(zhǔn)則下涉及現(xiàn)金折扣的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理應(yīng)用舉例

根據(jù)上述分析，在涉及現(xiàn)金折扣的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)中，會(huì)計(jì)處理的具體思路可以通過(guò)下面案例進(jìn)行說(shuō)明。

（一）計(jì)算現(xiàn)金折扣時(shí)不考慮增值稅的情況

1、具有執(zhí)行類(lèi)似合同經(jīng)驗(yàn)時(shí)的賬務(wù)處理。案例一：M公司2021年12月18日銷(xiāo)售一批商品給N公司，合同編號(hào)為20210099，銷(xiāo)售價(jià)格100，000元（不含增值稅），稅率13%，銷(xiāo)售合同中現(xiàn)金折扣條件（假定計(jì)算現(xiàn)金折扣時(shí)不考慮增值稅）：2/10、1/20、n/30。N公司為M公司的老客戶，M公司具有執(zhí)行類(lèi)似合同的歷史經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)。N公司過(guò)去的付款記錄表明：N公司有20%的情況下在10日內(nèi)付款，享受了2%的現(xiàn)金折扣；80%的情況下在20日內(nèi)付款，享受了1%的現(xiàn)金折扣。

（1）購(gòu)買(mǎi)方在取得商品控制權(quán)時(shí)的會(huì)計(jì)處理。依據(jù)本文第二部分的分析，M公司應(yīng)采用最可能金額法估計(jì)可變對(duì)價(jià)，可變對(duì)價(jià)的最佳估計(jì)數(shù)為1，000元，也就是把99，000元（98000+1000）作為交易價(jià)格確認(rèn)收入?；贛公司月末與N公司核對(duì)往來(lái)賬項(xiàng)的考慮，應(yīng)收賬款按照價(jià)稅合計(jì)總額113，000元確認(rèn)。按照稅法的要求，增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額應(yīng)為13，000元，貸方差額1，000元計(jì)入“合同負(fù)債”科目。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借：應(yīng)收賬款———N公司113000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入99000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 13000

合同負(fù)債——20210099 1000

（2）假定N公司在10日內(nèi)付款

借：銀行存款111000

合同負(fù)債1000

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000

貸：應(yīng)收賬款113000

（3）假定N公司在2021年12月31日仍未付款。M公司應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日重新估計(jì)可變對(duì)價(jià)金額，若可變對(duì)價(jià)的最佳估計(jì)金額仍為1，000元，M公司并無(wú)需對(duì)先前確認(rèn)的收入金額進(jìn)行調(diào)整。若M公司重新估計(jì)的可變對(duì)價(jià)金額為2，000元，則需要對(duì)收入金額進(jìn)行調(diào)整，相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借：合同負(fù)債1000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000

（4）假定N公司在2022年1月5日付款，且M公司在2021年年底重新估計(jì)的可變對(duì)價(jià)金額仍為1，000元，M公司收到貨款的會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款112000

合同負(fù)債1000

貸：應(yīng)收賬款113000

（5）假定N公司在2022年1月15日付款，且M公司在2021年年底重新估計(jì)的可變對(duì)價(jià)金額仍為1，000元，M公司收到貨款的會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款113000

貸：應(yīng)收賬款113000

同時(shí)，需要將1，000元的合同負(fù)債沖減，調(diào)整收入金額：

借：合同負(fù)債1000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000

2、不具有執(zhí)行類(lèi)似合同經(jīng)驗(yàn)時(shí)的賬務(wù)處理。案例二：M公司2021年12月18日銷(xiāo)售一批商品給N公司，銷(xiāo)售價(jià)格100，000元(不含增值稅)，稅率13%，銷(xiāo)售合同中現(xiàn)金折扣條件（假定計(jì)算現(xiàn)金折扣時(shí)不考慮增值稅）：2/10、1/20、n/30。N公司為M公司的新客戶，M公司不具有執(zhí)行類(lèi)似合同的歷史經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)。根據(jù)上述分析，M公司基于謹(jǐn)慎性原則的考慮，可變對(duì)價(jià)的最佳估計(jì)金額為0元，確定的交易價(jià)格為98，000元。

（1）購(gòu)買(mǎi)方在取得商品控制權(quán)時(shí)的會(huì)計(jì)處理：

借：應(yīng)收賬款——N公司113000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入98000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 13000

合同負(fù)債2000

（2）假定N公司在10日內(nèi)付款：

借：銀行存款111000

合同負(fù)債2000

貸：應(yīng)收賬款113000

（3）假定N公司在2021年12月31日仍未付款。M公司應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日重新估計(jì)可變對(duì)價(jià)金額，若可變對(duì)價(jià)的最佳估計(jì)金額為1，000元，M公司需對(duì)前已確認(rèn)的收入金額進(jìn)行調(diào)整，會(huì)計(jì)分錄為：

借：合同負(fù)債1000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000

（4）假定N公司在2022年1月5日付款，M公司收到貨款的會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款112000

合同負(fù)債1000

貸：應(yīng)收賬款113000

（5）假定N公司在2022年1月15日付款，M公司收到貨款的會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款113000

貸：應(yīng)收賬款113000

同時(shí)，需要將1，000元的合同負(fù)債沖減，調(diào)整收入金額：

借：合同負(fù)債1000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000

（二）計(jì)算現(xiàn)金折扣時(shí)考慮增值稅的情況

1、具有執(zhí)行類(lèi)似合同經(jīng)驗(yàn)時(shí)的賬務(wù)處理。案例三：M公司2021年10月18日銷(xiāo)售一批商品給N公司，銷(xiāo)售價(jià)格100，000元(不含增值稅)，稅率13%，銷(xiāo)售合同中現(xiàn)金折扣條件（假定計(jì)算現(xiàn)金折扣時(shí)考慮增值稅）：2/10、1/20、n/30。N公司為M公司的老客戶，M公司具有執(zhí)行類(lèi)似合同的歷史經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)。N公司過(guò)去的付款記錄表明：N公司有20%的情況下在10日內(nèi)付款，享受了2%的現(xiàn)金折扣；80%的情況下在20日內(nèi)付款，享受了1%的現(xiàn)金折扣。

（1）購(gòu)買(mǎi)方在取得商品控制權(quán)時(shí)的會(huì)計(jì)處理：

借：應(yīng)收賬款——N公司113000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入99000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 13000

合同負(fù)債1000

（2）假定N公司在10日內(nèi)付款，M公司收到貨款的會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款110740

合同負(fù)債1000

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000

財(cái)務(wù)費(fèi)用260（13，000×2%）

貸：應(yīng)收賬款113000

（3）假定N公司在2021年11月5日付款，M公司收到貨款的會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款111870

合同負(fù)債1000

財(cái)務(wù)費(fèi)用130（13，000×1%）

貸：應(yīng)收賬款113000

（4）假定N公司在2021年11月15日付款，M公司收到貨款的會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款113000

貸：應(yīng)收賬款113000

同時(shí)，需要將1，000元的合同負(fù)債沖減，調(diào)整收入金額：

借：合同負(fù)債1000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000

2、不具有執(zhí)行類(lèi)似合同經(jīng)驗(yàn)時(shí)的賬務(wù)處理。案例四：M公司2021年10月18日銷(xiāo)售一批商品給N公司，銷(xiāo)售價(jià)格100，000元（不含增值稅），稅率13%，銷(xiāo)售合同中現(xiàn)金折扣條件（假定計(jì)算現(xiàn)金折扣時(shí)考慮增值稅）：2/10、1/20、n/30。N公司為M公司的新客戶，M公司不具有執(zhí)行類(lèi)似合同的歷史經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)。根據(jù)上述分析，M公司基于謹(jǐn)慎性原則的考慮，確定的交易價(jià)格為98，000元。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

（1）購(gòu)買(mǎi)方在取得商品控制權(quán)時(shí)的會(huì)計(jì)處理

借：應(yīng)收賬款——N公司113000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入98000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 13000

合同負(fù)債2000

（2）假定N公司在10日內(nèi)付款，M公司收到貨款的會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款110740

合同負(fù)債2000

財(cái)務(wù)費(fèi)用260（13000×2%）

貸：應(yīng)收賬款113000

（3）假定N公司在2021年11月5日付款，M公司收到貨款的會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款111870

合同負(fù)債2000

財(cái)務(wù)費(fèi)用130（13000×1%）

貸：應(yīng)收賬款113000

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000

（4）假定N公司在2021年11月15日付款，M公司收到貨款的會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款113000

貸：應(yīng)收賬款113000

同時(shí)，需要將2，000元的合同負(fù)債沖減，調(diào)整收入金額：

借：合同負(fù)債2000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2000

六、結(jié)論

新收入準(zhǔn)則下銷(xiāo)售現(xiàn)金折扣在確定交易價(jià)格時(shí)應(yīng)作為可變對(duì)價(jià)處理，相應(yīng)調(diào)整收入的確認(rèn)金額。對(duì)這種情況下的可變對(duì)價(jià)進(jìn)行估計(jì)時(shí)，應(yīng)不考慮增值稅部分的折扣金額，只考慮價(jià)格部分的折扣金額，運(yùn)用最可能發(fā)生金額法估計(jì)可變對(duì)價(jià)，增值稅部分的折扣金額在實(shí)際發(fā)生時(shí)作為“財(cái)務(wù)費(fèi)用”處理。為方便與客戶對(duì)賬，應(yīng)收賬款仍按價(jià)稅合計(jì)總額入賬，收入按照固定價(jià)格加上可變對(duì)價(jià)金額入賬，預(yù)計(jì)現(xiàn)金折扣金額計(jì)入“合同負(fù)債”。在后續(xù)每一資產(chǎn)負(fù)債表日需重新估計(jì)應(yīng)計(jì)入交易價(jià)格的可變對(duì)價(jià)金額，并作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理，調(diào)整收入的金額。