上市公司財務報表附注披露中的問題及解決方法分析

唐銳麗

摘 要：隨著市場經濟迅速發(fā)展，證券市場環(huán)境有所改變，加上現(xiàn)代股份制企業(yè)日漸興起，上市公司針對會計信息披露問題給予了高度關注。但是，正因財務報表附注作用隨之增加，導致一些公司在報表附注這一方面動起了“歪腦筋”，想方設法欺騙信息使用人員，導致信息真實性有待考究。財務報表附注屬于上市公司財務報告中不可或缺的構成內容。附注披露信息具有建設性特征、補充性特征、附屬性特征及解釋性特征。財務報表附注內容，主要是財務報表整體中十分重要的一部分，來自于財務報表，屬于濃縮及簡化的報表主體信息披露結果。通過精準的財務報表附注信息，能夠進一步展現(xiàn)上市公司財務報表真實狀況。因此，本文就先闡述了上市公司財務報表附注披露的重要意義，又分析上市公司財務報表附注披露時的相關問題，在此基礎上提出了一些解決建議，提出了規(guī)范化操作、加強管控、提高懲罰力度以及建設監(jiān)督制度等措施，希望能改善上市公司財務報表附注披露質量，助力上市公司長足發(fā)展。

關鍵詞：上市公司;財務報表;附注披露;問題;對策

上市公司財務報表附注，主要是為了財務報表應用人員充分理解財務報表內容帶來幫助，財務報表附注可有效解釋財務報表編制原則、編制依據(jù)以及編制基礎，在一定程度上充分補充財務報表。伴隨當代經濟環(huán)境不斷改變，人們對相關信息要求隨之增加，附注在報告體系內的地位越來越顯著了。然而，我國大多上市公司財務報表附注的重要性卻差強人意，導致其應用情況以及編制問題頻頻存在局限性，因此急需針對相關問題予以解決。

一、財務報表附注披露的重要性

上市公司會計報表附注，屬于會計報表的關鍵構成內容，主要針對一些不能被列進報表主體中的數(shù)據(jù)及資料等進行詳細的解釋以及補充說明，早已成為企業(yè)財務報告時不可缺少的構成內容。之所以要針對會計報表做附注，主要在于其能真正拓寬企業(yè)財務信息內容，突破三張主要報表內容定義，而且滿足財務報表附注披露的可靠性以及相關性要求。同時，編制財務會計報表附注，還可在一定程度上沖破揭示項目必須應用貨幣加以計量的局限性，而且能全面滿足上市公司財務報告應用要求，能夠為其他應用人員提供便利，更有利于做出經濟決策，真正強化會計信息可理解性。此外，還能進一步增強會計信息可比性，通過展示會計政策變更原因以及事后影響，能夠保障不同行業(yè)以及同一行業(yè)會計信息差異性更明朗，從而便捷與相關人員進行對比分析，為下一步工作計劃的制定做好準備。

二、上市公司財務報表附注披露中存在的問題分析

（一）信息披露存在虛假

2020年3月1日正式實施的《證券法》進一步強化信息披露規(guī)范，設專章明確信息披露制度各項要求。其中包括擴大信息披露義務人的范圍，完善信息披露內容，強調應當充分披露投資者做出價值判斷和投資決策所必需的信息，規(guī)范信息披露義務人的自愿披露行為，明確上市公司收購人應當披露增持股份的資金來源，確定發(fā)行人及其控股股東、實際控制人、董事、監(jiān)事、高級管理人員公開承諾的信息披露制度等。同時，《證券法》顯著提高證券違法違規(guī)成本，大幅提升處罰力度。但是，目前我國諸多上市公司依舊存在信息披露不真實的問題。早在2020年12月，上海以及深圳等地區(qū)的證交所，便分別針對2020年度的上市公司信息披露工作情況進行了分析，并展開了等級評估，發(fā)現(xiàn)在深圳證交所中所掛牌的500余家公司內出現(xiàn)的虛假披露案件中，上市公司占比較多而且，有數(shù)十名高管人員涉及處罰案件，究其原因，主要在于存在虛假信息問題。

（二）違規(guī)成本提高但人員漠視規(guī)律

既往時期頻頻出現(xiàn)虛假信息披露問題的原因，主要在于一旦出現(xiàn)了造假的問題，處罰的力度并不大，而且違法的成本較低。據(jù)相關法規(guī)要求，針對直接負責的主管人員以及其他直接人員，最高處罰10萬元罰款，最低為1萬元罰款。由此可見，構成犯罪的成本并不高。所以，便為一些不法分子帶來了可乘之機。如今，證監(jiān)會格外重視會計造假，《中華人民共和國刑法》第一百六十一條規(guī)定，若存在虛假信息披露問題，情節(jié)嚴重對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處二萬元以上二十萬元以下罰金。 由此可見，如今的違規(guī)成本有所提高，但是仍有一些人漠視相關規(guī)律，會實施違法行為。

（三）外部監(jiān)管及懲罰力度不足

一方面，職業(yè)審計界關于審計監(jiān)督工作的落實不到位，缺乏監(jiān)督有效性。在2019年，國家審計署針對上市公司年度財務報告審計資格進行檢查，發(fā)現(xiàn)所抽查的幾十份審計報告中，有一大部分審計報告嚴重失真，而且這些失真的報告占據(jù)整體審計報告的83%，所涉及的會計師事務所有17家，而被抽查的占比僅有37%，涉及造假會計信息金額為73億元，有41名注冊會計師存在造假行為。另一方面，證券監(jiān)管部門缺乏懲罰力度，我國上市公司出現(xiàn)的會計信息違法披露行為，經常由我國證監(jiān)會及相關機構進行處理，但是僅僅是針對相關責任人展開行政處罰，并未發(fā)揮司法部門作用，很少有責任人因違法行為而受到刑事處罰以及承擔民事賠償責任的現(xiàn)象。正是由于外部監(jiān)督力度不足以及執(zhí)法工作不到位，才無法保障虛假信息披露問題得以全面解決。

三、上市公司財務報表附注披露中的應對策略分析

（一）規(guī)范財務報表附注披露操作

1.明確報表附注方法

常用的報表附注方法，如下所示：①直接使用會計賬簿記錄資料，如應收賬款的賬齡結構、固定資產的原價、累計折舊、應付職工薪酬的明細資料、應交稅費的明細資料等。②需要單獨建立有關資產市場價格信息的備查簿，并進行連續(xù)、完整的記錄。如短期投資的市場價格、存貨的市場價格等。③使用報表和賬簿記錄相結合編制。如利潤分配表的編制、企業(yè)所得稅納稅申報表的編制。④根據(jù)需要使用相關合同或經營計劃進行編制。如對外擔保合同、未決訴訟和未決仲裁文書、發(fā)生嚴重虧損的持續(xù)經營計劃、未來經營方案等。

2.突出注意事項

在具體附注時，要明確重點，而且要突出重點，主要的注意事項如下所示：①注意附注編制重點。要做到針對報表使用者進行編制。小企業(yè)的會計報表使用者，實際上主要是工商、稅務、銀行等主管部門，附注須適應這一特點，有針對性地披露會計信息。譬如基本情況一般應注明最近一次換發(fā)營業(yè)執(zhí)照的日期、股權結構變化、說明特殊資質如高新技術企業(yè)等，還應簡要說明譬如合并或匯總會計報表的范圍和原因，以及本年生產經營的主要特點，如本年無經營活動等。②附注不宜過度簡單。如果附注的內容非常簡單，缺乏重要點，就會導致其他人員難以理解。對于一些上市公司來講，在針對外報送的財務報表，附注內容編制如若極其粗糙，僅是簡單羅列了表內數(shù)據(jù)以及法定登記實則事項，則無法幫助使用人員全面解讀報表內容，甚至還會影響后期決策效果。③一定要堅持內外兼顧，對外報表附注，要保障投資人員以及潛在的投資人員能夠從中得知上市公司的具體信息，進而幫助其能做出最有效的投資決策，但也需要保護上市公司商業(yè)機密，防止被競爭對手泄露信息，所以在編制報表附注時，既要充分又要適當，而且要協(xié)調內外信息內容，不可有失偏頗。④要增強會計人員專業(yè)水準，在附注信息報表披露信息時，一定要使用恰當?shù)男问?，并把各種形式加以組織，這樣更利于使用人員理解與應用。所以，就要求上市公司財務人員具有超強的業(yè)務處理能力，而且要掌握豐富的會計理論知識以及高尚的職業(yè)道德，這樣才能保證日常工作有效落實下去，并且保證工作質量。⑤注意突出行業(yè)特點，報表附注的編制要結合企業(yè)實際情況，區(qū)別對待，既要講求實效，又不可忽視具體情況，如投資公司、信用擔保公司、典當行，要突出其借款、投資及讓渡資產的特點。再如船務公司要突出其建造合同周期長的特點，要根據(jù)行業(yè)特點來寫。如房地產行業(yè)存貨可以寫：存貨包括：開發(fā)成本及開發(fā)產品，開發(fā)產品的建造成本為開發(fā)產品完工前發(fā)生的各項支出，包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費及其他費用。

（二）增加相關監(jiān)管和處罰的力度

若想持續(xù)增加監(jiān)管力度以及處罰力度，還需要得到綜合運用法律的支持，而且要調動輿論力量，這樣才能增強失信成本。只有失信成本增加了，才能確保所有有意做出違規(guī)行為的人望而卻步，進而防止日后出現(xiàn)更多失信行為。具體來講，首先針對上市公司應展開誠信責任巡回檢查機制，由專業(yè)小組專業(yè)人員負責檢查一保障每一方面工作都能嚴格履行下去，加強誠信責任。

其次，應選擇使用先進的技術及手段，豐富監(jiān)督手段形式，并打通高效的資信渠道，使用社會各界監(jiān)督力量，強化一線監(jiān)管效果，比如可以創(chuàng)建上市公司失信舉報平臺、郵箱或者是門戶網(wǎng)站。

另外，也可以以建立專業(yè)的誠信檔案，并且實施黑名單機制，凡是失信的上市公司都應呈現(xiàn)在大眾面前，并將具體的失信人列入黑名單內。在黑名單中的上市公司、個人或者是中介機構，都應得到應有的處罰，而且要曝光處罰細節(jié)，交給專業(yè)的司法部門進行處理。

最后，應保障所有投資人員的知情權，全面維護投資人員利益，在司法實踐過程中，要加大力度保護弱勢群體，應用法律武器維護個人利益，以保障其能在日后發(fā)展過程中創(chuàng)造更多經濟效益。

（三）強化外部的監(jiān)理力度及制約

一方面，要進一步展現(xiàn)注冊會計師的經濟監(jiān)察職能，優(yōu)化提高人才準入門檻，完善會計師事務所的聘用機制，為注冊會計師審計獨立性帶來根本保障。增加監(jiān)督力度，保障注冊會計師審計工作有效落實，而且要保障整個工作過程充滿獨立性。另一方面，需要強化注冊會計師審計法律機制，優(yōu)化注冊會計師法實施條例以及注冊會計師法細則，并且要進一步配套獨立的審計準則，為專業(yè)注冊會計師防范財務報告風險帶來根本支持，并針對審計工作帶來有益指導。最后，應探索全新的注冊會計師行業(yè)監(jiān)管模式，靈活應對突發(fā)事件，組建專業(yè)的監(jiān)管機構，由非會計人士以及專業(yè)的會計人士共同構成，具有裁量控制權。全新的機構有權利針對當事人所移交的文件資料進行調查，并且可以采取制裁程序及手段，而且能公布處罰結果，保障所有不符合要求的項目得以及時整改，當然也可以借鑒國外的優(yōu)秀做法，創(chuàng)建獨立在會計領域內的監(jiān)管機構，這樣更能提高外部監(jiān)督力度，以及保障監(jiān)督工作效果。

（四）以會計準則為核心規(guī)范體系

若想確保上市公司所披露的信息足夠充分、及時，而且真實，就應創(chuàng)建積極完善的信息披露規(guī)范體系。結合我國大多上市公司具體情況來看，會計信息披露體系通常包含會計準則審計制度、有關經濟法規(guī)以及會計信息披露制度，在這一規(guī)范體系內，常以“會計準則”為中心。

為了保障會計信息的披露過程更完整，披露內容更規(guī)范，則應及時展開修改，不斷優(yōu)化會計準則，并且統(tǒng)一會計制度。在目前，財政部以及我國證監(jiān)會在優(yōu)化上市公司會計信息披露工作時，各自發(fā)揮了不同的作用與職能。財政部主要負責制定相關準則，在會計信息披露前給予幫助，而證監(jiān)會主要負責監(jiān)管工作，明確上市公司是否按照會計信息披露原則進行信息披露工作，財務部更側重關注所披露的信息內容，即上市公司是否通過有效的會計確認、會計計量以及會計報告等程序披露信息，但是證監(jiān)會則更側重于上市公司所披露的信息表現(xiàn)形式更關注于如何披露的使用了哪一種方式披露，或者是披露之后達到了哪一種結果。

四、財務報表附注披露的發(fā)展趨勢

（一）關于益于理解財務報表的關鍵信息持續(xù)增加

財務報告出現(xiàn)新變化，勢必要滿足各類報表應用人員對企業(yè)會計信息的應用要求。但是，由于受可靠性質量特點以及相關性質量特點影響，或者受財務報表重要性原則制約，目前無法將用戶所需的具體信息有效地融入于財務報表原有結構之中。為了切實達到需求效果以及解決信息提供矛盾，充分滿足會計信息全面披露原則，要求應選擇最有利的方式，在財務報表附注中添加財務情況說明書等相關內容，進而反映客戶對會計信息的具體應用訴求。這樣一來，便也就表明了財務報表附注的重要地位，其在財務報表體系內的地位與作用持續(xù)增強，能夠提出更多有益于信息應用人員理解財務報表的數(shù)據(jù)。

（二）采取和報表基礎編制不同的信息不斷增多

財務報表屬于國際范圍內全部通用的商業(yè)務語言。在市場經濟情況日漸完善后，現(xiàn)代股份制企業(yè)以及證券市場得以發(fā)展，表內信息無法滿足決策者對信息的使用要求。結合我國目前所公示的上市公司年度財務報告以及經注冊會計師審計中期報告進行分析，發(fā)現(xiàn)表外的信息正呈持續(xù)增加的現(xiàn)象，并沒有哪一項信息被減去。這樣一來，便可以發(fā)現(xiàn)在整個系統(tǒng)之內，表外信息越來越冗余，而信息量持續(xù)增加，信息價值和質量有所增多，財務報表附注越來越得到了人們的關注。

（三）非財務信息正持續(xù)增多

如今，財務報表應用人員越來越關注與經營業(yè)績有關的非財務信息，這非常契合我國經濟迅速發(fā)展背景提出的要求。因此，我國針對上市公司會計信息披露也展開了明確的規(guī)范，提出了新的要求。即使目前各國針對非財務信息披露要求各有不同，但是若使用發(fā)展眼光分析問題，為了能夠滿足應用人員的經濟決策需求，在財務報表內添加附注以及相關披露的非財務信息，則具有極其重要的現(xiàn)實意義，應引起有關人員的高度重視。

（四）補充報表信息資料持續(xù)增加

在未來，能反映在報表內，而且用來補充報表信息的統(tǒng)計資料數(shù)量正持續(xù)增多。隨著我國社會經濟日新月異的變化，如何把報表外項目的一般揭示變?yōu)闃O具時效性的揭示，針對現(xiàn)有財務報告所包含的財務報表附注等提出了一定挑戰(zhàn)，純粹的報表外注釋不能滿足會計信息相關性以及可靠性要求。因此，在未來仍需持續(xù)探討財務報表附注新形式，需要在這一方面做出深入的研究與努力。

（五）鼓勵上市公司增加自愿性信息披露

財務報表主表具有局限性，主要體現(xiàn)在只能應用表格形式披露相關會計信息，但是會計準則也針對具體的報表格式做出了嚴謹?shù)囊?guī)定，附注披露要比主表更靈活，可以采取定量和定性相結合的披露方式。然而，因財務會計在確認計量時，需要遵循嚴格標準，便導致一些和報表使用者決策有關的事項，無法在報表內列示，進而忽略其存在，則會嚴重影響使用者做出正確決策。為了解決相關問題，就要求上市公司增加自愿披露信息。

五、結束語

綜上所述，伴隨社會各界關于知識經濟的認知水平不斷提升，上市公司在發(fā)展過程中，逐步意識到財務報表附注披露時存在的問題，重新審視現(xiàn)有問題，希望通過解決財務報表附注披露問題，提高整體財務管控水準。如今伴隨我國證券市場迅猛發(fā)展，投資人員格外關注上市公司信息情況，強制性信息披露已無法滿足投資者變幻莫測的信息需求，所以上市公司應自愿性補充及擴展信息披露內容做出相應的規(guī)范制度，以保障自愿性信息披露更有效。所以，廣大上市公司在披露財務報表時，應朝這一方向努力，主動落實信息披露工作，正視財務報表附注披露時的問題，選擇以有效的方法，高效披露報表信息，保障所披露的信息內容足夠真實、可靠，這才能為上市公司的未來發(fā)展做好鋪墊。

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