基于調(diào)節(jié)功能的消費(fèi)稅改革方向研究

劉嘉語

（電子科技大學(xué)成都學(xué)院，四川 成都 611731）

我國(guó)于2019年12月3日由財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅法（征求意見稿）》向大眾公開征集消費(fèi)稅改革建議，力圖將原本的暫行條例盡可能完善、有針對(duì)性地提升到立法層次?，F(xiàn)在消費(fèi)稅稅制改革已經(jīng)在大規(guī)模的展開，那么我們到底如何去開展消費(fèi)稅的改革，從哪些方面著手，現(xiàn)有的消費(fèi)稅稅制存在哪些問題，這些都是在消費(fèi)稅正式立法前需要解決的問題。

消費(fèi)稅雖然是流轉(zhuǎn)稅，但與增值稅在中國(guó)發(fā)揮的功能有較大區(qū)別，消費(fèi)稅主要以調(diào)節(jié)消費(fèi)和獲取收入為主，但是現(xiàn)有的消費(fèi)稅條例太長(zhǎng)時(shí)間沒有大規(guī)模調(diào)整，已經(jīng)與當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度難以保持一致，所以我們進(jìn)行消費(fèi)稅的改革必須結(jié)合當(dāng)前的社會(huì)生活狀況，使得改革的力度適中，范圍適宜，給社會(huì)各界帶來的負(fù)面影響較小的同時(shí)達(dá)到增加國(guó)家收入，調(diào)節(jié)性消費(fèi)和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的目的。

當(dāng)前新冠疫情的有效控制，在這種社會(huì)大環(huán)境下，國(guó)內(nèi)通過消費(fèi)拉動(dòng)內(nèi)需，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)內(nèi)循環(huán)將是我國(guó)近段時(shí)間發(fā)展的主要模式。2021年3月，第十三屆全國(guó)人大四次會(huì)議指出要“加快構(gòu)建以國(guó)內(nèi)大循環(huán)為主體、國(guó)內(nèi)國(guó)際雙循環(huán)相互促進(jìn)的新發(fā)展格局”。所以消費(fèi)稅的改革要注重與我國(guó)發(fā)展內(nèi)循環(huán)的目的相適應(yīng)。希望在這種特殊背景下，消費(fèi)稅的改革在改善原有的稅制問題的同時(shí)能夠起到獨(dú)有的效果，幫助中國(guó)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)步有序的發(fā)展。

一、改革的第一要義是促進(jìn)消費(fèi)

“消費(fèi)、投資、出口”一直是拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)的三駕馬車?，F(xiàn)在全球疫情當(dāng)前，出口已經(jīng)受到限制，未來消費(fèi)和投資將是暫時(shí)拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要?jiǎng)恿?，而消費(fèi)稅與消費(fèi)密不可分，如何把握消費(fèi)稅的改革尺度，使之對(duì)消費(fèi)不但不起阻礙作用，而是能合理調(diào)節(jié)社會(huì)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，為國(guó)家增收。

我國(guó)對(duì)消費(fèi)的重視早已有之，多年前我國(guó)早已提出擴(kuò)大國(guó)內(nèi)消費(fèi)需求的方針，也正是因?yàn)榉结樀恼_性我國(guó)才保持迅猛的經(jīng)濟(jì)發(fā)展態(tài)勢(shì)直到如今趨于平穩(wěn)。但是多年前的居民消費(fèi)與如今的居民消費(fèi)不管是消費(fèi)的需求，消費(fèi)商品種類還是消費(fèi)的商品的價(jià)格，都有了很大的改變，所以未來我國(guó)拉動(dòng)消費(fèi)要從以下方面著手，一是提高消費(fèi)質(zhì)量。不僅要促進(jìn)消費(fèi)的數(shù)量，引導(dǎo)居民消費(fèi)高質(zhì)量商品更是未來的必抓之策。二是注重綠色消費(fèi)。鼓勵(lì)商家生產(chǎn)更加環(huán)保的商品，同時(shí)居民也偏好于消費(fèi)更加環(huán)保的商品。三是把握居民消費(fèi)心理。在不影響居民的合理消費(fèi)習(xí)慣的同時(shí)對(duì)于部分高價(jià)格商品提高征稅力度。

我國(guó)消費(fèi)稅最大的優(yōu)勢(shì)在于其征稅理念，對(duì)于政府不鼓勵(lì)消費(fèi)的商品采用“寓禁于征”的方式，從而達(dá)到對(duì)需要抑制的消費(fèi)行為提高征稅力度，限制其消費(fèi)的目的。

二、我國(guó)現(xiàn)行消費(fèi)稅制度與消費(fèi)調(diào)節(jié)功能不匹配的問題突出

1.我國(guó)消費(fèi)稅收入現(xiàn)狀

我國(guó)近十年消費(fèi)稅收入增長(zhǎng)趨勢(shì)如圖1所示，我國(guó)消費(fèi)稅收入自2011年～2015年期間增長(zhǎng)迅速，從2011年的6936億元迅速增長(zhǎng)至2015年的10542億元，從2016年開始呈現(xiàn)略微下降的趨勢(shì)，但總體保持平穩(wěn)增長(zhǎng)狀態(tài)，自2018年開始又迅速增長(zhǎng)，達(dá)到12562億元，為近十年最高值，又在2020年略有下降，本身2020年暴發(fā)新冠疫情，對(duì)于消費(fèi)肯定有一定影響，消費(fèi)稅收入增長(zhǎng)的變化情況更進(jìn)一步闡明了這個(gè)問題。未來消費(fèi)稅改革更要扭轉(zhuǎn)現(xiàn)行消費(fèi)稅收入下降趨勢(shì)，進(jìn)一步提升消費(fèi)稅稅額。而消費(fèi)稅收入占全國(guó)稅收收入的占比如圖2，整體變化趨勢(shì)不大，從2011年占比逐漸上升，到2015年占比達(dá)到相對(duì)較大值，之后緩慢下降，在2018年占比達(dá)到最低，比率為6.8%，隨后下一年上升到8%，但是與整體消費(fèi)稅收入變化一致的是在2020年消費(fèi)稅占全國(guó)稅收收入的占比下降，這也進(jìn)一步體現(xiàn)了疫情對(duì)我國(guó)消費(fèi)稅征收基礎(chǔ)的影響，使得消費(fèi)稅計(jì)稅基礎(chǔ)有所下降，導(dǎo)致稅額減少，占全國(guó)收入的比重降低。

圖1 2011年～2020年消費(fèi)稅收入增長(zhǎng)變化情況

圖2 2011年～2020年消費(fèi)稅占全國(guó)稅收收入的占比變化情況

我國(guó)消費(fèi)稅收入占全國(guó)稅收收入的占比在近些年一致保持在7%左右，比例較低，這與消費(fèi)稅的增加國(guó)家財(cái)政收入的功能并不完全相符，消費(fèi)稅較低的占比遠(yuǎn)不如增值稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅為國(guó)家收入做出的貢獻(xiàn)，所以增加消費(fèi)稅占全國(guó)稅收收入的比重非常有必要。

從消費(fèi)稅征稅范圍中各類征稅消費(fèi)品所占的比重來看，比重分布不均衡，大部分收入來源于煙、酒、成品油，對(duì)于其他稅目的征稅力度較低。

2.我國(guó)消費(fèi)稅現(xiàn)行的征稅范圍較為狹窄

我國(guó)現(xiàn)行消費(fèi)稅的15個(gè)稅目的征收范圍就顯得過于狹窄，其中部分征收標(biāo)準(zhǔn)也不太符合當(dāng)前的實(shí)際情況。其實(shí)我國(guó)的消費(fèi)稅的征收目的有三個(gè)明顯導(dǎo)向，一是對(duì)煙和酒征稅來倡導(dǎo)健康消費(fèi)。通過高額的稅率來抑制居民對(duì)煙和酒的消費(fèi)行為，以征代禁，在增加財(cái)政收入同時(shí)又能調(diào)節(jié)居民的消費(fèi)。二是調(diào)節(jié)高檔商品的消費(fèi)行為。對(duì)高檔化妝品、小汽車、游艇等征稅，側(cè)面體現(xiàn)了收入分配公平的特征，對(duì)高價(jià)消費(fèi)品征稅本身就限制了征稅的群體，主要面向高收入人群，消費(fèi)稅是價(jià)內(nèi)稅，稅收極易轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者，通過對(duì)奢侈品等高價(jià)消費(fèi)品征稅可以直接調(diào)節(jié)高收入者收入，促進(jìn)社會(huì)公平。三是抑制高污染、破壞生態(tài)的消費(fèi)行為。通過對(duì)木制一次性筷子、揮發(fā)性有機(jī)物含量較高的涂料等征稅，可以減少環(huán)境污染和環(huán)境破壞。想要明確消費(fèi)稅的健康、公平、環(huán)保導(dǎo)向，更要對(duì)現(xiàn)行消費(fèi)稅稅制改革。如高檔商品并非只包括現(xiàn)行消費(fèi)稅稅收體系下的幾個(gè)稅目，隨著居民消費(fèi)升級(jí)，高檔包、高檔服飾都能體現(xiàn)高價(jià)消費(fèi)品的特征。我國(guó)工業(yè)技術(shù)不斷提升，新型污染物不斷增加，這種態(tài)勢(shì)使我們非常有必要擴(kuò)大對(duì)高污染、高能耗、資源浪費(fèi)型消費(fèi)品征收消費(fèi)稅。

3.我國(guó)現(xiàn)有消費(fèi)稅征稅力度有待加強(qiáng)

消費(fèi)稅的稅率直接體現(xiàn)了消費(fèi)稅的征收力度，但是現(xiàn)行的部分稅目征收力度較弱，如白酒的復(fù)合計(jì)稅方式中，從量征收是每斤5毛的從量稅，但是卻并未對(duì)酒的檔次進(jìn)行明顯區(qū)分，茅臺(tái)酒和普通的白酒都是按照5毛一斤征稅，這顯然不符合產(chǎn)品本身的價(jià)格差異。再有，白酒的從價(jià)計(jì)征的稅率為20%，也并未體現(xiàn)低檔酒和高檔酒的差異性，另外高檔手表的征收標(biāo)準(zhǔn)是1萬元及以上的手表算高檔手表，但是現(xiàn)在隨著物價(jià)的上升，高檔手表的價(jià)格也在攀升，1萬元的價(jià)格并不完全符合當(dāng)前的消費(fèi)水平。除此之外，還有很多消費(fèi)品的征收力度仍然有問題。從抑制不健康消費(fèi)的角度出發(fā)，卷煙白酒的征收力度還能加大，提高征收力度是一項(xiàng)“雙贏的政策”，國(guó)家增收的同時(shí)居民的消費(fèi)行為更加健康化。另外對(duì)木制一次性筷子征稅的稅率為4%，力度仍然較弱，本身木制一次性筷子的生產(chǎn)成本較低，即使征收了4%的稅收仍然并不會(huì)大量改變生產(chǎn)者和消費(fèi)者的行為，對(duì)于資源節(jié)約的生產(chǎn)行為的糾正還未達(dá)到預(yù)期成效。

三、消費(fèi)稅發(fā)揮調(diào)節(jié)功能的改革方向

我國(guó)如何構(gòu)建符合當(dāng)前社會(huì)需要，符合我國(guó)消費(fèi)稅征收特性，發(fā)揮消費(fèi)稅調(diào)節(jié)功能的稅制體系將是重要的任務(wù)，未來消費(fèi)稅改革也要對(duì)調(diào)控著力點(diǎn)及著重點(diǎn)進(jìn)行慎重思考。

1.將更多的高耗能、高污染產(chǎn)品納入征收范圍

未來我國(guó)消費(fèi)稅將繼續(xù)通過“寓禁于征”更有力地促進(jìn)綠色消費(fèi)。消費(fèi)品征收與時(shí)俱進(jìn)，過去只被少數(shù)人享用的高檔消費(fèi)品，時(shí)隔幾年就可能成為普通大眾的消費(fèi)品，失去其具有的高檔性，也就不再體現(xiàn)對(duì)高消費(fèi)征稅，調(diào)節(jié)收入的作用，所以對(duì)于部分消費(fèi)品的征收標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)建立動(dòng)態(tài)長(zhǎng)效機(jī)制，在適當(dāng)間隔期后進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。所謂高檔消費(fèi)品本就是一個(gè)應(yīng)隨經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展、居民消費(fèi)水平變化不斷更新、不斷交替變化甚至消亡的過程。進(jìn)入新時(shí)代，高檔化妝品及金銀首飾、珠寶玉石等也基本成為大部分女性必備的日常用品。1萬元的手表以前算高檔品，但以現(xiàn)在的消費(fèi)水平來看已算不上什么高檔消費(fèi)品。所以建議將高檔化妝品及高檔手表的起征點(diǎn)大幅提高，更加體現(xiàn)未來消費(fèi)稅稅制的時(shí)代特征，消費(fèi)品的變化某種程度上其實(shí)也體現(xiàn)了時(shí)代的變化以及人民生活水平的變化。

2.激勵(lì)與抑制并用為導(dǎo)向優(yōu)化稅率設(shè)置

2020年第75屆聯(lián)合國(guó)大會(huì)期間，習(xí)近平主席宣布，中國(guó)二氧化碳排放力爭(zhēng)于2030年前達(dá)到峰值，努力爭(zhēng)取2060年前實(shí)現(xiàn)碳中和。為更好地實(shí)現(xiàn)綠色發(fā)展，建立綠色稅收體系，消費(fèi)稅需要進(jìn)一步加大對(duì)高耗能、高污染的消費(fèi)品的限制，在拓寬征稅的消費(fèi)品的同時(shí)，進(jìn)一步完善各個(gè)消費(fèi)品的免稅標(biāo)準(zhǔn)，比如現(xiàn)有的涂料必須揮發(fā)物超過429克每升才會(huì)征收消費(fèi)稅，未來可以進(jìn)一步完善消費(fèi)稅的免稅政策和起征點(diǎn)，包括控制比如小汽車、摩托車以及游艇的排放量。

3.消費(fèi)稅征稅環(huán)節(jié)向后推移

（1）消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移需要考慮征管因素

改革要求將部分在生產(chǎn)（進(jìn)口）環(huán)節(jié)征收的現(xiàn)行消費(fèi)稅品目逐步后移至批發(fā)或零售環(huán)節(jié)征收，拓展地方收入來源。但是消費(fèi)稅征稅環(huán)節(jié)后移仍然有很多需要注意的地方。目前，我國(guó)消費(fèi)稅征收主要集中在生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口環(huán)節(jié)。在這些環(huán)節(jié)征收最大的考量因素還是出于便于征管的目的，但是征收環(huán)節(jié)后移，勢(shì)必會(huì)增加消費(fèi)稅的征稅難度，稅務(wù)機(jī)關(guān)不僅要面對(duì)大規(guī)模生產(chǎn)的廠商，還有面對(duì)具有龐大數(shù)量的零散商家，后續(xù)稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收方式需要進(jìn)一步細(xì)化，需要明確哪些消費(fèi)稅品目具備在零售環(huán)節(jié)征收的條件，哪些消費(fèi)稅品目不具備征收環(huán)節(jié)后移的征管要求。

通過對(duì)現(xiàn)行稅目的分析，目前較難進(jìn)行征收環(huán)節(jié)后移的商品有三類，分別是木制一次性筷子、電池和涂料。這三類消費(fèi)品最大的特點(diǎn)就是本身價(jià)值較低，本身征稅對(duì)整體的稅收收入貢獻(xiàn)很低，如果征稅環(huán)節(jié)后移勢(shì)必會(huì)增加稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管成本，將成本與稅收收入作比較，不一定增加的稅收具有明顯的優(yōu)勢(shì)，有可能征稅的成本反而大于稅收收入。不過除了這三種類目，其余消費(fèi)品征收環(huán)節(jié)后移都有一定的可行性，可以選擇把部分商品改為零售環(huán)節(jié)征收或者增加零售環(huán)節(jié)消費(fèi)稅征收。

（2）消費(fèi)稅征管環(huán)節(jié)后移需要考慮消費(fèi)稅體現(xiàn)方式

當(dāng)前，我國(guó)消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)主要仍在生產(chǎn)環(huán)節(jié)，其次還包括委托加工、進(jìn)口和小部分消費(fèi)品在批發(fā)和零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅，但是征收的體現(xiàn)形式都是價(jià)內(nèi)稅，價(jià)內(nèi)稅最大的優(yōu)勢(shì)在于稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的難度較低，消費(fèi)者間接承擔(dān)了消費(fèi)稅之后不會(huì)有較大的抵觸情緒，但同時(shí)這種優(yōu)勢(shì)與在一定程度上與消費(fèi)稅的征收相悖，消費(fèi)稅的主要征收目的之一就是調(diào)節(jié)居民的消費(fèi)行為，但因?yàn)楝F(xiàn)行消費(fèi)稅是價(jià)內(nèi)稅，所以即使稅率再高，消費(fèi)者承擔(dān)的稅負(fù)再重，也不一定能影響消費(fèi)者的行為從而達(dá)到調(diào)節(jié)消費(fèi)的目的。

如果想要凸顯消費(fèi)稅的調(diào)節(jié)功能，可以在后續(xù)的改革中試著將消費(fèi)稅由價(jià)內(nèi)稅變?yōu)閮r(jià)外稅，消費(fèi)者購買商品的同時(shí)能夠直觀的感受到其所承擔(dān)的消費(fèi)稅額，從而有效的調(diào)節(jié)消費(fèi)者的消費(fèi)行為。如果將消費(fèi)稅納稅環(huán)節(jié)后移并且改變消費(fèi)稅的體現(xiàn)方式，那么可以在零售消費(fèi)品的發(fā)票中明確標(biāo)明消費(fèi)稅額，甚至可以建立消費(fèi)稅專用發(fā)票，以便更好的凸顯消費(fèi)稅的存在性。

（3）消費(fèi)稅征管環(huán)節(jié)后移需要考慮消費(fèi)稅收入收歸中央的比例

我國(guó)現(xiàn)行征收的稅種中消費(fèi)稅屬于中央稅，隨著納稅環(huán)節(jié)向后推移， 如果推移到零售環(huán)節(jié)，那么消費(fèi)稅的征收將會(huì)依賴于地方，各省的消費(fèi)量將直接影響消費(fèi)稅稅額征收的多少，如果消費(fèi)稅不再全部收歸中央，而是將一定比例稅收收入歸于地方，這在一定程度上會(huì)提升地方政府和稅收征收機(jī)關(guān)對(duì)于消費(fèi)稅的積極性和重視程度，使得消費(fèi)稅納稅環(huán)節(jié)的后移更為可行，并且一定稅收歸為地方甚至可以彌補(bǔ)征稅環(huán)節(jié)后移帶來的稅收成本的增加。

4.消費(fèi)稅的征收需要與促進(jìn)消費(fèi)的目的保持一致

我國(guó)當(dāng)前仍然以促進(jìn)居民消費(fèi)作為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的動(dòng)力之一，大規(guī)模提升消費(fèi)稅的征收力度勢(shì)必會(huì)影響部分消費(fèi)行為，這看似與拉動(dòng)消費(fèi)的目的相違背。但其實(shí)這是并行不悖的政策。消費(fèi)稅只對(duì)特定消費(fèi)品征收，未來政府在增加消費(fèi)稅征稅范圍的同時(shí)也要注意如何發(fā)揮引導(dǎo)居民更好的消費(fèi)的作用。我們要明確拉動(dòng)、鼓勵(lì)消費(fèi)不等于鼓勵(lì)所有的消費(fèi)、任意的消費(fèi)。當(dāng)前中國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)向高質(zhì)量發(fā)展階段，鼓勵(lì)的應(yīng)是可持續(xù)的綠色消費(fèi)，與生態(tài)文明建設(shè)相符的合理消費(fèi)，以及環(huán)保的、對(duì)資源利用率極低的消費(fèi)。所以在未來擴(kuò)大消費(fèi)稅的征稅范圍的同時(shí)，盡可能明確消費(fèi)稅的調(diào)節(jié)作用，比如未來如果對(duì)塑料制品征收消費(fèi)稅，那么肯定會(huì)對(duì)居民消費(fèi)塑料制品有影響，但是如果政策規(guī)定，環(huán)保類可降解的塑料制品免征消費(fèi)稅，那么廣大居民就會(huì)偏向于消費(fèi)可降解的塑料制品，鼓勵(lì)環(huán)保型消費(fèi)，這也達(dá)到了鼓勵(lì)消費(fèi)的目的。

5.消費(fèi)稅改革要注重對(duì)稅收優(yōu)惠政策的補(bǔ)充和完善

現(xiàn)行的消費(fèi)稅稅收優(yōu)惠政策較少，但是很多國(guó)家目前的消費(fèi)稅已經(jīng)開始注重對(duì)兩類情況的稅收優(yōu)惠，我們?cè)趨⒖冀梃b的同時(shí)也可以探索更富有中國(guó)特色的稅收優(yōu)惠政策。

國(guó)外很多國(guó)家設(shè)立了遭遇不可抗力的稅收優(yōu)惠。目前，我國(guó)在個(gè)人所得稅、增值稅等方面對(duì)遭遇不可抗力的情形實(shí)行減免稅收的優(yōu)惠，但并不包含消費(fèi)稅，我國(guó)可以借鑒越南的做法，對(duì)納稅人因洪澇災(zāi)害、臺(tái)風(fēng)、風(fēng)雹、地震、山體崩塌等自然災(zāi)害遭受重大損失的，以扣除保險(xiǎn)賠款后的實(shí)際損失額為限給予扣減當(dāng)年應(yīng)納消費(fèi)稅稅額的優(yōu)惠。

另外我國(guó)現(xiàn)在大力鼓勵(lì)技術(shù)研發(fā)，在增值稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅甚至很多小稅種都有所體現(xiàn)，但是消費(fèi)稅中對(duì)于鼓勵(lì)研發(fā)的政策尚不明確，比如我國(guó)現(xiàn)行對(duì)成品油、電池都征收消費(fèi)稅，未來是否可以對(duì)專用于技術(shù)研發(fā)的成品油和電池減征或者免征消費(fèi)稅，以達(dá)到更好的鼓勵(lì)技術(shù)研發(fā)的效果。