《政府會計制度》下平行記賬實(shí)務(wù)探討

摘要：

2019年實(shí)施的《政府會計制度》對平行記賬的做法有了新要求。設(shè)置會計科目時，要根據(jù)《政府會計制度》的規(guī)定，形成雙重功能，包括財務(wù)會計和預(yù)算會計;反映政府的資產(chǎn)、費(fèi)用、凈資產(chǎn)、收入、負(fù)債等信息，以及政府預(yù)算收支及結(jié)余情況。對《政府會計制度》實(shí)施背景進(jìn)行探討，結(jié)合平行記賬特點(diǎn)分析其重要意義，提出《政府會計制度》下平行記賬的實(shí)踐操作策略。

關(guān)鍵詞：政府會計制度;平行記賬;財務(wù)會計;預(yù)算會計

0 引言

2019年1月1日正式實(shí)施的《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》（以下簡稱《政府會計制度》）對行政事業(yè)單位會計工作進(jìn)行了創(chuàng)新，這在平行記賬中得到了顯著體現(xiàn)。以往的平行記賬是指在做好會計分錄的前提下，根據(jù)會計憑證登記總賬和明細(xì)賬，采用平行登記的方法。而《政府會計制度》中采取的平行記賬方式，則是結(jié)合部門預(yù)算管理中納入的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)情況，同時進(jìn)行預(yù)算會計和財務(wù)會計的核算工作。根據(jù)《政府會計制度》提出的平行記賬要求，會計實(shí)務(wù)要能夠同時滿足對財務(wù)報告和決算報告的數(shù)據(jù)需求。結(jié)合不同的業(yè)務(wù)類型，行政事業(yè)單位要認(rèn)真貫徹《政府會計制度》，提高會計實(shí)務(wù)的核算水平，執(zhí)行平行記賬任務(wù)。

1 《政府會計制度》實(shí)施背景

《政府會計制度》是行政事業(yè)單位現(xiàn)代化建設(shè)與發(fā)展的產(chǎn)物。行政事業(yè)單位如果仍按照傳統(tǒng)的預(yù)算會計制度展開各項工作，就很難滿足其創(chuàng)新發(fā)展的需要。2019年以前，行政事業(yè)單位在執(zhí)行預(yù)算會計制度時有3個缺陷難以規(guī)避：第一，沒有權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計核算體系，不能出具政府綜合財務(wù)報告;第二，難以客觀反映機(jī)關(guān)運(yùn)行成本，不利于開展績效管理與績效評價工作;第三，沒有如實(shí)反映資產(chǎn)負(fù)債情況，不利于加強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債管理。在政府會計制度相關(guān)改革中，面臨地方政府債務(wù)風(fēng)險問題，并且相關(guān)問題日益凸顯。國家在會計政策和制度方面加大改革力度，結(jié)合行政事業(yè)單位會計管理工作需求進(jìn)行改革和創(chuàng)新，以促進(jìn)行政事業(yè)單位長期穩(wěn)定健康發(fā)展，最終實(shí)現(xiàn)提高行政事業(yè)單位會計管理工作效率和質(zhì)量的目標(biāo)，新的《政府會計制度》應(yīng)運(yùn)而生。《政府會計制度》自2019年1月1日起正式實(shí)施以來，對于行政事業(yè)單位的會計科目和報表工作提出了更高要求。行政事業(yè)單位面臨一次繁重的改革任務(wù)，時間緊、制度內(nèi)容變化大、改革力度大。行政事業(yè)單位要結(jié)合政府會計的政策改革要求進(jìn)行新舊制度銜接，不再以收付實(shí)現(xiàn)制為主，而是向收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制并行轉(zhuǎn)型和創(chuàng)新。政府會計改革是時代發(fā)展中必須要落實(shí)的創(chuàng)新舉措，《政府會計制度》打破了傳統(tǒng)的預(yù)算會計制度局限性，其中最大的創(chuàng)新之處體現(xiàn)在平行記賬方面[1]。

2 平行記賬的特點(diǎn)分析

平行記賬是政府會計制度創(chuàng)新的突出表現(xiàn)，具有極強(qiáng)的指向性和功能性，在設(shè)置會計科目時包括財務(wù)會計科目和預(yù)算會計科目，且二者能夠適度分離并相互銜接，系統(tǒng)而完整地反映單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動。平行記賬的指向性特點(diǎn)體現(xiàn)在預(yù)算會計針對的是現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，并且是納入預(yù)算管理的業(yè)務(wù)，對于預(yù)算外的現(xiàn)金收支類業(yè)務(wù)則不適用。例如，高校收取學(xué)費(fèi)、住宿費(fèi)等，雖然是現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，但是也屬于預(yù)算外應(yīng)繳財政專戶款。在平行記賬中，只需要進(jìn)行財務(wù)會計核算，對預(yù)算會計不做處理。平行記賬具有雙系統(tǒng)功能，也就是平行記賬體現(xiàn)出的雙重功能優(yōu)勢，并不是在核算過程中利用2個不同的系統(tǒng)完成核算任務(wù)，而是采取平行記賬方式，在一個財務(wù)系統(tǒng)內(nèi)開展財務(wù)會計和預(yù)算會計工作。

在平行記賬實(shí)務(wù)工作中，為了適應(yīng)平行記賬的要求，會計科目的設(shè)置和會計分錄發(fā)生了改變，在原有的會計科目基礎(chǔ)上進(jìn)行了相應(yīng)調(diào)整。例如，某事業(yè)單位在采購固定資產(chǎn)時，原本的非流動資產(chǎn)基金科目在《政府會計制度》下被取消。根據(jù)《政府會計制度》的要求進(jìn)行平行記賬，財務(wù)會計和預(yù)算會計在借記和貸記的科目中均有所改變，財務(wù)會計借記科目和貸記科目分別為“固定資產(chǎn)”和“零余額賬戶用款額度”，預(yù)算會計借記科目為“事業(yè)支出”、貸記科目為“資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度”。由此可見，《政府會計制度》下的平行記賬體現(xiàn)了會計科目設(shè)置的不同特點(diǎn)和會計分錄的不同顯著特征[2]。

3 《政府會計制度》下平行記賬的重要意義

在《政府會計制度》實(shí)施過程中，平行記賬實(shí)務(wù)對行政事業(yè)單位的運(yùn)行與發(fā)展發(fā)揮重要作用，將財務(wù)會計和預(yù)算會計的優(yōu)勢結(jié)合在一起，提高了財務(wù)管理工作的質(zhì)量，并接軌國際會計制度的標(biāo)準(zhǔn)。我國行政事業(yè)單位在《政府會計制度》實(shí)施過程中采取平行記賬的方式，加強(qiáng)了對財務(wù)信息質(zhì)量的嚴(yán)格管控，將預(yù)算工作、決算工作的重要性體現(xiàn)在實(shí)際工作中，不斷推動財務(wù)會計和預(yù)算會計的改革探索進(jìn)程，在收付實(shí)現(xiàn)制的依據(jù)下，使會計核算工作更加準(zhǔn)確、全面。利用平行記賬法，在財務(wù)會計制度和預(yù)算會計制度之間構(gòu)建起有機(jī)結(jié)合的關(guān)系，形成優(yōu)勢互補(bǔ)。行政事業(yè)單位運(yùn)用平行記賬方式，使各部門的核算工作獲取可靠的參考依據(jù)，能夠滿足不同部門對會計信息數(shù)據(jù)的實(shí)際需要。平行記賬方式實(shí)用性更強(qiáng)，特別是在部分行政事業(yè)單位中，財務(wù)會計核算能夠為成本核算打下堅實(shí)的基礎(chǔ)。

財務(wù)會計體系和預(yù)算會計體系雖然相互獨(dú)立，但二者之間也保持著相互呼應(yīng)的關(guān)系，彼此協(xié)調(diào)和互補(bǔ)，將業(yè)務(wù)的內(nèi)容充分反映出來，準(zhǔn)確地體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)活動的實(shí)質(zhì)，對于政府會計主體分析信息、使用信息起著依據(jù)和保障作用，以政府主體的會計信息使用需求為依據(jù)，優(yōu)化了會計信息的功能性，增強(qiáng)了會計信息的可用性。平行記賬具有分析、處理會計數(shù)據(jù)的功能，速度快、準(zhǔn)確性高。平行記賬能夠?qū)⑿姓聵I(yè)單位的資產(chǎn)情況和負(fù)債情況通過資產(chǎn)負(fù)債表完整地體現(xiàn)出來，使資產(chǎn)負(fù)債相關(guān)數(shù)據(jù)更加直觀、準(zhǔn)確。平行記賬有利于行政事業(yè)單位掌握資產(chǎn)債務(wù)數(shù)據(jù)，填報政府財務(wù)綜合報告，開展績效管理與績效評價工作，改進(jìn)財務(wù)管理的陳舊模式，提高財務(wù)工作質(zhì)量、工作效率，促進(jìn)財務(wù)管理工作水平、工作效率的提升。在平行記賬下，行政事業(yè)單位的會計工作實(shí)現(xiàn)了轉(zhuǎn)型和進(jìn)一步創(chuàng)新升級，有效改進(jìn)了傳統(tǒng)會計的工作模式，借助先進(jìn)的信息技術(shù)，更加全面、深入地處理和加工不同類型的會計信息數(shù)據(jù)。在平行記賬的信息化建設(shè)中，數(shù)據(jù)的整合、集成、加工、處理準(zhǔn)確性更高，覆蓋面更廣，有效緩解了行政事業(yè)單位財務(wù)部門人員的操作壓力，減少了工作任務(wù)。在各項業(yè)務(wù)中，行政事業(yè)單位利用平行記賬和信息技術(shù)相結(jié)合的新模式，推動會計工作的信息化、智能化建設(shè)，充分利用會計數(shù)據(jù)提高工作效率，有利于實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代化建設(shè)和高效運(yùn)轉(zhuǎn)目標(biāo)[3]。

4 《政府會計制度》下平行記賬實(shí)務(wù)的實(shí)踐策略

4.1 分類處理平行記賬實(shí)務(wù)

在《政府會計制度》下，平行記賬工作的實(shí)踐探索要采取分類處理的方式，針對資產(chǎn)和負(fù)債類科目、收入和預(yù)算收入、費(fèi)用和預(yù)算支出、本年盈余和預(yù)算結(jié)余等不同類型科目之間的差異，進(jìn)行有效的實(shí)務(wù)處理。

4.1.1 資產(chǎn)和負(fù)債類科目

以資產(chǎn)和負(fù)債類科目的實(shí)際處理為例，在《政府會計制度》下，按照平行記賬方法，財務(wù)會計中貨幣資金等與預(yù)算會計中資金結(jié)存實(shí)現(xiàn)一一對應(yīng)。比如，庫存現(xiàn)金對應(yīng)“資金結(jié)存——庫存現(xiàn)金”;銀行存款對應(yīng)“資金結(jié)存——銀行存款”;零余額賬戶金額對應(yīng)“資金結(jié)存——零余額賬戶金額”;財務(wù)應(yīng)返還金額和資金結(jié)存對應(yīng)“財務(wù)應(yīng)返還金額”。值得注意的是，行政事業(yè)單位發(fā)生受托代理的資產(chǎn)與受托代理的負(fù)債時，沒有預(yù)算會計分錄。例如，某行政事業(yè)單位6月新增罰沒物資價值2萬元，7月上繳該罰沒物資2萬元，則在財務(wù)會計分錄中，6月借記受托代理資產(chǎn)2萬元，貸記受托代理負(fù)債2萬元，7月借記受托代理負(fù)債2萬元，貸記受托代理資產(chǎn)2萬元。預(yù)算會計針對以上2筆業(yè)務(wù)均不進(jìn)行賬務(wù)處理。

4.1.2 收入和預(yù)算收入

考慮到收入和預(yù)算收入的會計基礎(chǔ)不同，在一個會計年度中確認(rèn)和計量的金額也不同，但是在長期視角對收入和預(yù)算收入進(jìn)行分析可以發(fā)現(xiàn)，二者之間具有一致性。因此，在實(shí)際工作中，二者在金額和確認(rèn)時間上是基本一致的，其中大部分滿足收入確認(rèn)條件和預(yù)算收入確認(rèn)條件。對收入和預(yù)算收入進(jìn)行分析和研究發(fā)現(xiàn)，部分收入事項經(jīng)確認(rèn)后，不管時間長短，都不能視為預(yù)算收入。例如，行政事業(yè)單位接受捐贈或無償調(diào)撥的固定資產(chǎn)，不能確認(rèn)為預(yù)算收入，因為該筆資產(chǎn)沒有現(xiàn)金流入。

4.1.3 費(fèi)用和預(yù)算支出

在實(shí)際處理費(fèi)用和預(yù)算支出時，由于二者的會計基礎(chǔ)不同，利用了不同的核算基礎(chǔ)，因此會出現(xiàn)同一個會計年度內(nèi)計量金額和確認(rèn)金額之間存在差異的象。同樣站在長期視角對二者進(jìn)行分析，預(yù)算支出和發(fā)生的費(fèi)用之間具有一致性。例如，在行政業(yè)單位進(jìn)行固定資產(chǎn)采購過程中，預(yù)算會計會在預(yù)算支出的資金渠道列支，采用一次性列支，而財務(wù)會計會將整個固定資產(chǎn)采購金額利用折舊方式進(jìn)行逐年確認(rèn)，直到固定資產(chǎn)賬面價值為0。在實(shí)際工作中，若費(fèi)用和預(yù)算支出同時滿足費(fèi)用確認(rèn)條件和預(yù)算支出確認(rèn)條件，二者在確認(rèn)金額和時點(diǎn)上就會形成一致性。部分事項是可以被確認(rèn)為費(fèi)用的，針對該部分事項，由于部分費(fèi)用和預(yù)算費(fèi)用的支出概念是不同的，因此可以確認(rèn)為費(fèi)用的部分事項不能被確認(rèn)為預(yù)算支出。例如，行政事業(yè)單位在進(jìn)行繳納所得稅的實(shí)務(wù)工作中，確認(rèn)了所得稅的具體費(fèi)用和金額，卻無法將其確認(rèn)為預(yù)算支出，因為在預(yù)算支出類別劃分中沒有所得稅的分類，因此只能采取預(yù)算結(jié)余減少的方式進(jìn)行確認(rèn)。

4.1.4 本年盈余和預(yù)算結(jié)余

在處理平行記賬實(shí)務(wù)過程中，涉及本年盈余與預(yù)算結(jié)余差異的處理。對此，會計處理工作不僅要提供完善、準(zhǔn)確的基礎(chǔ)信息，而且要在編制財務(wù)報告時發(fā)揮行政單位的主體作用或事業(yè)單位作為編制主體的積極作用，保證財務(wù)報告編制的準(zhǔn)確性，披露其中存在的差異性，包括財務(wù)會計和預(yù)算會計之間的具體差異，以及核算結(jié)果中存在的不同之處。預(yù)算會計的核算范圍有一部分與財務(wù)會計的核算范圍是重疊的，但也有相互分離的部分，因此最終形成本年盈余與預(yù)算結(jié)余結(jié)果不一致的現(xiàn)象。比如，補(bǔ)繳單位在職人員往年年未清算的社保費(fèi)用會造成本年盈余與預(yù)算結(jié)余的差異。本年盈余不一致的現(xiàn)象主要體現(xiàn)在財務(wù)報告的編制環(huán)節(jié)。行政事業(yè)單位要調(diào)節(jié)重要事項和其他事項處理中存在的差異性，以預(yù)算會計核算為方法，依據(jù)預(yù)算結(jié)余的具體情況，采取有效的調(diào)節(jié)措施，對財務(wù)會計核算所獲取的本年盈余數(shù)額進(jìn)行詳細(xì)查驗，使重要事項與其他事項之間的數(shù)額一致[4]。

4.2 優(yōu)化平行記賬實(shí)務(wù)工作質(zhì)量

平行記賬法對行政事業(yè)單位財務(wù)工作起到了推進(jìn)作用，但也使行政事業(yè)單位的財務(wù)工作復(fù)雜程度明顯提高，導(dǎo)致工作量增加。這就要求行政事業(yè)單位財務(wù)部門工作人員具備較強(qiáng)的會計核算能力，提高平行記賬實(shí)務(wù)工作的質(zhì)量，對平行記賬實(shí)務(wù)工作的方式方法進(jìn)行創(chuàng)新。在工作實(shí)踐中，行政事業(yè)單位財務(wù)部門要區(qū)分財務(wù)會計與預(yù)算會計的不同之處，了解二者之間的差異性，并在設(shè)置會計科目時將這種差異性體現(xiàn)出來;了解會計科目設(shè)置的重要性和具體內(nèi)涵，對財務(wù)會計與預(yù)算會計的共性和不同之處并加以明確，加強(qiáng)對會計處理標(biāo)準(zhǔn)的了解和把握，明確會計處理的具體原則。在選擇會計科目時，要保證會計科目選擇的合理性、適應(yīng)性，結(jié)合具體的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)際情況，保證會計科目選擇符合實(shí)際的平行記賬實(shí)務(wù)工作要求。行政事業(yè)單位的財務(wù)人員應(yīng)及時更新財務(wù)信息，根據(jù)國內(nèi)外形勢，拓展和更新自身視野和知識體系，掌握最新財務(wù)研究進(jìn)展與研究成果，將會計核算方法進(jìn)行更新，對平行記賬工作的模式進(jìn)行升級、優(yōu)化，結(jié)合自身業(yè)務(wù)情況和實(shí)際工作需求，引進(jìn)先進(jìn)的財務(wù)軟件，提高平行記賬工作的質(zhì)量與最終效率;熟悉《政府會計制度》的內(nèi)容，真正將制度要求貫穿平行記賬工作的全過程，以可靠的信息進(jìn)行為依據(jù)財務(wù)報表與報告的編報，保證實(shí)務(wù)處理工作具有可靠的科學(xué)性效果。

4.3 加強(qiáng)財務(wù)人才培養(yǎng)

在《政府會計制度》的要求下，平行記賬實(shí)務(wù)工作有必要加強(qiáng)對財務(wù)人才的培養(yǎng)，將人才資源的優(yōu)勢發(fā)揮出來。行政事業(yè)單位通過建立財務(wù)人員培訓(xùn)教育機(jī)制，培養(yǎng)財務(wù)人員的專業(yè)技能，提高其職業(yè)素養(yǎng)，使財務(wù)人員熟練掌握平行記賬的方式方法，樹立起正確的認(rèn)識，主動參加與平行記賬相關(guān)的主題培訓(xùn)和教育，運(yùn)用平行記賬的理論知識。加強(qiáng)對先進(jìn)理論、先進(jìn)軟件了解和熟練運(yùn)用，參與多樣化培訓(xùn)和學(xué)習(xí)活動，掌握平行記賬的原理，提高平行記賬實(shí)務(wù)工作的水平。結(jié)合績效考核機(jī)制的功能，使財務(wù)人員強(qiáng)化自身職能意識、競爭意識，主動加入對平行記賬法的學(xué)習(xí)和實(shí)踐探索中，提高自身工作積極性和主動性。在健全的績效考核機(jī)制作用下，營造良好的學(xué)習(xí)環(huán)境和發(fā)展氛圍，使財務(wù)人員結(jié)合績效考核的相關(guān)指標(biāo)，加強(qiáng)自身專業(yè)能力建設(shè)，提高專業(yè)化水平，將平行記賬落實(shí)到工作中，適應(yīng)《政府會計制度》的要求，提高會計工作水平[5]。

5 結(jié)語

綜上所述，平行記賬作為一種不可或缺的會計核算方式，其應(yīng)用具有重要意義。行政事業(yè)單位要加強(qiáng)對平行記賬重要性的明確認(rèn)知，應(yīng)足長遠(yuǎn)發(fā)展，優(yōu)化會計實(shí)務(wù)的處理方法;根據(jù)實(shí)際管理需要，對財務(wù)工作進(jìn)行優(yōu)化，提高平行記賬方法的合理性，保證準(zhǔn)確、全面的會計信息，打下良好的會計數(shù)據(jù)信息基礎(chǔ)，提高財務(wù)管理工作的水平和平行記賬實(shí)務(wù)工作的效率，與時俱進(jìn)，深化政府會計制度改革。

參考文獻(xiàn)

[1]王崇.新政府會計制度下高?！捌叫杏涃~” 核算模式實(shí)務(wù)研究[J].大眾投資指南，2021（19）：121-122.

[2]陳郡.政府會計制度下公立醫(yī)院特殊業(yè)務(wù)平行記賬實(shí)務(wù)探討[J].財會研究，2021（6）：58-61.

[3]徐曉雪.政府會計制度下高等學(xué)校平行記賬實(shí)務(wù)研究[J].中國管理信息化，2021，24（12）：4-5.

[4]裴艷麗.政府會計制度下高校平行記賬的實(shí)務(wù)探討[J].會計之友，2021（5）：136-143.

[5]刁勝梅.政府會計制度中“平行記賬”的原理與實(shí)務(wù)探究[J].納稅，2021，15（3）：151-152.

收稿日期：2022-01-10

作者簡介：

王穎，女，1990年生，本科，會計師，主要研究方向：政府會計制度。