長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算探析
——以企業(yè)股權(quán)投資為例

王益慧 王寶雷

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資概述

長(zhǎng)期股權(quán)投資是指事業(yè)單位取得持有時(shí)間超過(guò)一年的股權(quán)性投資，股權(quán)投資包括企業(yè)股權(quán)投資、投資基金股權(quán)投資、國(guó)際金融組織股權(quán)投資等，本文僅對(duì)企業(yè)股權(quán)投資進(jìn)行分析。

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)內(nèi)容探析

（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)科目及核算內(nèi)容

熟悉掌握長(zhǎng)期股權(quán)投資核算業(yè)務(wù)涉及到的會(huì)計(jì)科目非常重要，這是進(jìn)行正確核算的基礎(chǔ)。成本法僅需通過(guò)“長(zhǎng)期股權(quán)投資”一級(jí)科目進(jìn)行核算，現(xiàn)對(duì)權(quán)益法涉及到的主要會(huì)計(jì)科目及核算內(nèi)容總結(jié)如下（詳見(jiàn)表1所示）。

表1 權(quán)益法涉及主要會(huì)計(jì)科目及核算內(nèi)容

（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間會(huì)計(jì)核算方法

1.權(quán)益法和成本法。長(zhǎng)期股權(quán)投資在持有期間的會(huì)計(jì)核算方法，分為權(quán)益法和成本法，具體分析詳見(jiàn)表2所示。長(zhǎng)期股權(quán)投資在持有期間核算方法的選擇，主要分析投資單位是否有權(quán)決定或參與被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策。投資單位通常應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。如無(wú)權(quán)決定或者無(wú)權(quán)參與被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策的，則采用成本法進(jìn)行核算。

表2 成本法與權(quán)益法對(duì)比分析

2.與企業(yè)會(huì)計(jì)制度的區(qū)別。在長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的選擇上，政府會(huì)計(jì)制度與企業(yè)會(huì)計(jì)制度正好相反。筆者認(rèn)為，政府會(huì)計(jì)制度主要關(guān)注對(duì)外投資的效果，因此對(duì)于被投資單位達(dá)到控制的情況采用權(quán)益法進(jìn)行核算，可以從賬務(wù)及報(bào)表中反映被投資單位的盈利情況及權(quán)益變動(dòng)情況。而企業(yè)會(huì)計(jì)制度主要關(guān)注企業(yè)利潤(rùn)情況，因此對(duì)于被投資單位達(dá)到控制的情況采用成本法進(jìn)行核算，防止企業(yè)利潤(rùn)受被投資單位經(jīng)營(yíng)情況的過(guò)多影響。

三、長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算下特殊事項(xiàng)探析

被投資單位業(yè)務(wù)情況復(fù)雜多變，僅僅了解長(zhǎng)期股權(quán)投資核算基本內(nèi)容，還不足以全面應(yīng)對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算。建議從以下方面進(jìn)行分析。

（一）分析企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表，準(zhǔn)確進(jìn)行計(jì)量

政府會(huì)計(jì)制度下長(zhǎng)期股權(quán)投資核算，財(cái)務(wù)人員應(yīng)具備企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)知識(shí)，以便能夠?qū)﹂L(zhǎng)期股權(quán)投資的變動(dòng)進(jìn)行準(zhǔn)確計(jì)量。

1.涉及企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目。單位采用權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資，如果被投資單位無(wú)需編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，則涉及的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目詳見(jiàn)表3所示。如果被投資單位存在投資設(shè)立下屬企業(yè)需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，則應(yīng)當(dāng)以被投資單位合并財(cái)務(wù)報(bào)表中歸屬于母公司的凈利潤(rùn)和其他所有者權(quán)益變動(dòng)為基礎(chǔ)，計(jì)算確定投資收益及應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資具體明細(xì)科目的金額。

表3 涉及企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及含義

2.權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)明細(xì)科目與企業(yè)報(bào)表項(xiàng)目的對(duì)應(yīng)關(guān)系。一般情況下，長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時(shí)，其明細(xì)會(huì)計(jì)科目與企業(yè)報(bào)表項(xiàng)目存在如表4中所示的對(duì)應(yīng)關(guān)系，在金額上表現(xiàn)為：

表4 權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資明細(xì)會(huì)計(jì)科目與企業(yè)報(bào)表項(xiàng)目的對(duì)應(yīng)關(guān)系

長(zhǎng)期股權(quán)投資明細(xì)會(huì)計(jì)科目=對(duì)應(yīng)企業(yè)報(bào)表項(xiàng)目×所占比例

（二）分析企業(yè)特殊事項(xiàng)，正確進(jìn)行會(huì)計(jì)處理

1.被投資單位盈余公積轉(zhuǎn)增資本。目前，政府會(huì)計(jì)制度中沒(méi)有對(duì)此項(xiàng)內(nèi)容進(jìn)行具體規(guī)定，筆者認(rèn)為，被投資單位盈余公積轉(zhuǎn)增資本，屬于所有者權(quán)益內(nèi)部變動(dòng)，不影響被投資單位所有者權(quán)益總額，投資單位不做賬務(wù)處理，但應(yīng)在備查簿中進(jìn)行登記。

2.被投資單位其他權(quán)益變動(dòng)。被投資單位發(fā)生其他權(quán)益變動(dòng)的情形主要為資本公積變動(dòng)，如被投資單位發(fā)生收到投資者出資額超出其在注冊(cè)資本或股本中所占份額的部分，發(fā)生自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)及將持有至到期投資重新分類為可供出售金融資產(chǎn)等特殊業(yè)務(wù)事項(xiàng)，直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失情況。總之，當(dāng)被投資單位發(fā)生資本公積等其他權(quán)益變動(dòng)時(shí)，應(yīng)按照享有被投資單位其他權(quán)益變動(dòng)的金額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資—其他權(quán)益變動(dòng)”科目，貸記“權(quán)益法調(diào)整”科目，或進(jìn)行反向會(huì)計(jì)處理。在長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間，“長(zhǎng)期股權(quán)投資—其他權(quán)益變動(dòng)”與“權(quán)益法調(diào)整”金額應(yīng)保持相等。當(dāng)處置該投資時(shí)，將“權(quán)益法調(diào)整”余額轉(zhuǎn)入“投資收益”。

3.被投資單位分配股票股利。目前，政府會(huì)計(jì)制度中沒(méi)有對(duì)此項(xiàng)內(nèi)容進(jìn)行具體規(guī)定。筆者認(rèn)為，可以參照企業(yè)會(huì)計(jì)制度內(nèi)容進(jìn)行處理。企業(yè)會(huì)計(jì)制度中規(guī)定，被投資單位分派的股票股利，不影響被投資單位所有者權(quán)益總額，投資單位不做賬務(wù)處理，但應(yīng)于除權(quán)日在備查簿中登記所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。

4.被投資單位凈虧損額超過(guò)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額?！墩畷?huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)》規(guī)定：“政府會(huì)計(jì)主體確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額減記至零為限，政府會(huì)計(jì)主體負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外?！惫P者認(rèn)為，在實(shí)際工作中，被投資單位發(fā)生凈虧損，長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額減記為1較好；若減記為0，則以后年度賬務(wù)及報(bào)表中將不體現(xiàn)這部分投資，而需要在備查簿中進(jìn)行登記；若減記為1，則以后年度賬務(wù)及報(bào)表中時(shí)刻反映這部分投資，容易引起財(cái)務(wù)人員對(duì)此持續(xù)關(guān)注。

四、結(jié)語(yǔ)

本文在新的政府會(huì)計(jì)制度下，通過(guò)對(duì)企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)進(jìn)行分析，思考總結(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的基礎(chǔ)內(nèi)容及特殊事項(xiàng)，希望對(duì)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員掌握長(zhǎng)期股權(quán)投資核算有所幫助。