新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)上市公司盈余管理的影響

俞夢(mèng)

盈余管理與上市公司的利潤(rùn)存在十分密切的關(guān)系。適當(dāng)?shù)挠喙芾砜梢允构镜睦麧?rùn)最大化，獲得投資者的投資。但是過度的盈余管理會(huì)導(dǎo)致公司財(cái)務(wù)信息質(zhì)量下降。新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出既有利于遏制盈余管理的發(fā)展，又在一定程度上拓寬了對(duì)上市企業(yè)公司盈余的管理。本文主要簡(jiǎn)述盈余管理、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)概念，分析了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和規(guī)范下上市企業(yè)盈余管理之間的相互作用和聯(lián)系，據(jù)此探討了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)盈余管理的意義以及在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下規(guī)范上市企業(yè)盈余管理的具體措施。

盈余管理是上市公司吸引投資者，取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的經(jīng)常性行為，在公司的發(fā)展中扮演十分重要的角色，然而這種現(xiàn)代企業(yè)普遍存在的財(cái)務(wù)行為會(huì)一定程度地降低公司財(cái)務(wù)信息質(zhì)量，使存在虛假信息。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，資本市場(chǎng)逐漸提高對(duì)盈余管理的要求。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為了順應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，對(duì)盈余管理提出了新的要求，其允許上市公司進(jìn)行盈余管理，但在一定程度上對(duì)其進(jìn)行了約束與規(guī)范。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理是相互作用相互影響的。本文主要以上市公司的盈余管理為主，通過了解新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理的關(guān)系，闡述新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)盈余管理的影響，從而發(fā)現(xiàn)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不足，并對(duì)其提出對(duì)策及建議，使新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)盈余管理進(jìn)一步規(guī)范，進(jìn)而促進(jìn)上市公司的穩(wěn)定發(fā)展，推進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)步。

一、盈余管理與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

（一）盈余管理

盈余管理是指在遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求的前提下，公司的管理層可以通過綜合地運(yùn)用會(huì)計(jì)的方法或執(zhí)行真正的交易活動(dòng)來及時(shí)地將自己所有權(quán)利轉(zhuǎn)移到外部報(bào)告中的所有會(huì)計(jì)收益信息都進(jìn)行了調(diào)整，適當(dāng)?shù)馗淖冏约汗镜乃袡?quán)和財(cái)務(wù)信息，以達(dá)到實(shí)現(xiàn)自身的利益最大化。例如改變某些會(huì)計(jì)科目在財(cái)務(wù)報(bào)表中的數(shù)額以此來美化企業(yè)的績(jī)效或是減少利潤(rùn)額以降低企業(yè)的納稅額。由于我國(guó)資本市場(chǎng)的不斷壯大，上市公司的數(shù)量也在不斷擴(kuò)大，在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)下，上市公司自身為了贏得其競(jìng)爭(zhēng)的優(yōu)勢(shì)，而開展盈余管理工作的現(xiàn)象較為常見。但是盈余管理超過了一定合理的限度，就會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失去準(zhǔn)確性。這就直接關(guān)系到企業(yè)未來的健康發(fā)展，需要企業(yè)引起足夠重視。因此我們國(guó)家和地方人民政府針對(duì)它們提出了嚴(yán)格的法律制度約束和監(jiān)督管理的要求，新一代的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)運(yùn)而生，它是促進(jìn)了企業(yè)盈余管理健康有序地發(fā)展、社會(huì)和經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定地發(fā)展的根本性保障。

（二）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是指就經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的具體會(huì)計(jì)處理作出相關(guān)規(guī)定，以指導(dǎo)和規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)核算，保證經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的有序運(yùn)行和提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。經(jīng)過財(cái)政部的最新修訂，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)原有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行適度的調(diào)整，其目的是適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，規(guī)范企業(yè)信息披露，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，并且保持了我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際性財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則之間的持續(xù)趨同。我國(guó)最早于2007年頒布并正式實(shí)施了基本的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，于2014年新增三項(xiàng)基本的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并在國(guó)內(nèi)引進(jìn)了一些國(guó)際先進(jìn)的標(biāo)準(zhǔn)并予以修正;至2021年，再一次結(jié)合了實(shí)際的國(guó)情與社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，對(duì)該法進(jìn)行了又一次修正。經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布極大地減少了企業(yè)決策者實(shí)施盈余管理的范圍。

（二）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與上市公司盈余管理的關(guān)系

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與上市公司盈余管理之間存在一定的相關(guān)關(guān)系。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制約著上市公司盈余管理，上市公司盈余管理又為新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供實(shí)踐的具體數(shù)據(jù)參考。我國(guó)上市公司所有者想要了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況是基于公司的財(cái)務(wù)報(bào)表分析情況，公司的管理者為了彰顯自己的盈利能力，進(jìn)行更好的融資，經(jīng)常會(huì)使用盈余管理手段，粉飾財(cái)務(wù)信息，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告中的信息進(jìn)行調(diào)整，因此運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能夠約束盈余管理的行為，提高對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表信息的要求，確保財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量和準(zhǔn)確性，對(duì)會(huì)計(jì)信息起到了監(jiān)督的作用，使得企業(yè)信息披露過程更加規(guī)范。我國(guó)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還不夠完善，在某些地方還不夠具體和嚴(yán)格，使致企業(yè)有了可乘之機(jī)，所以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則依舊還有較大的提升和完善的空間，而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善需要大量真實(shí)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行參考，需要依托豐富的企業(yè)經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，同時(shí)盈余管理為后續(xù)會(huì)計(jì)工作規(guī)范性和完善性提供了重要依據(jù)，這是帶動(dòng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提升的有力措施。因此需要通過了解新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)盈余管理的影響，來明確對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的措施，以此來維護(hù)良好健康的資本市場(chǎng)秩序。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)上市公司盈余管理的影響

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則最初于2007年1月1日開始執(zhí)行，后續(xù)又經(jīng)過不斷地修正，現(xiàn)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)上市公司盈余管理的影響如下：

（一）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則遏制了上市公司過度的盈余管理

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在一些方面有效地避免了上市公司過度盈余管理的行為。在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，上市公司可利用其中的漏洞進(jìn)行盈余管理，謀求企業(yè)利益的最大化，而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布給此類行為給予遏制。比如在資產(chǎn)減值方面，在舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，公司可以利用資產(chǎn)減值可以轉(zhuǎn)回的手段造成會(huì)計(jì)信息失真，增加企業(yè)的虛擬利潤(rùn)，達(dá)到盈利的目的。而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求資產(chǎn)一經(jīng)減值確認(rèn)后不得轉(zhuǎn)回，這有助于上市公司會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性。比如新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又在公司的合并報(bào)表方面做了革新與計(jì)劃，加大了對(duì)合并報(bào)表的控制力度，母公司需要把子公司納入合并報(bào)表的范圍內(nèi)，加大了公司的債務(wù)壓力，從而避免了公司借助關(guān)聯(lián)方交易來開展盈余管理的行為。再比如公司對(duì)會(huì)計(jì)政策的可選擇性降低，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了存貨發(fā)出計(jì)價(jià)法中的后進(jìn)先出法，因此上市公司只能選擇個(gè)別計(jì)價(jià)法、加權(quán)平均法和先進(jìn)先出法，這保證了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量和時(shí)效性，也對(duì)公司的盈余管理造成了很大的約束?？梢钥闯鲂聲?huì)計(jì)準(zhǔn)則極大地限制著企業(yè)的盈余管理，對(duì)公司的財(cái)務(wù)信息處理提出新要求。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定一般比企業(yè)中的財(cái)務(wù)信息管理更為嚴(yán)格和高要求，重新修訂后的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使得企業(yè)財(cái)務(wù)信息準(zhǔn)確度更高，使得最大限度避免會(huì)計(jì)報(bào)表制作失誤，確保所有者的利益，推動(dòng)企業(yè)盈余管理健康發(fā)展，維護(hù)資本市場(chǎng)的繁榮發(fā)展及穩(wěn)定。

（二）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則擴(kuò)大了上市公司盈余管理的空間

新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在有效遏制了盈余管理的發(fā)展下，也一定的程度上拓寬了對(duì)上市公司盈余的管理，因此也促使不少企業(yè)開始運(yùn)用新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則里的一些技術(shù)漏洞來加強(qiáng)企業(yè)進(jìn)行盈余管理。比如新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)擴(kuò)大了公允價(jià)值的實(shí)際運(yùn)用范圍，公允價(jià)值本身也具有其巨大的不確定性，如果一家上市公司將運(yùn)用其公允價(jià)值得當(dāng)，則有機(jī)會(huì)極大地提高其公司所有會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量和其可信度，提升其公司的核心競(jìng)爭(zhēng)力;如果運(yùn)用得不當(dāng)，比如被人濫用，信息的不對(duì)稱和監(jiān)管機(jī)構(gòu)的不健全，就有可能使公允計(jì)量模式在盈余管理上具有很多操作空間。新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也拓寬了借款費(fèi)用資本化的范圍，在舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，借款費(fèi)用資本的變化只是局限于對(duì)固定資產(chǎn)的專門借款，現(xiàn)已拓展至為那些需要進(jìn)行相當(dāng)長(zhǎng)期時(shí)間的買賣商品購建或者其他生產(chǎn)活動(dòng)后才有可能達(dá)到規(guī)定的預(yù)訂可以繼續(xù)使用或者是可以繼續(xù)銷售的狀態(tài)固定資產(chǎn)、存貨、投資性房地產(chǎn)等專門借款和一般貸款的專門借款。因?yàn)槲覀児镜乃薪杩疃疾扇×嘶旌戏绞绞褂?，所以公司管理層?duì)公司借款的費(fèi)用化、資本化的占比很難確定，從而會(huì)增加公司的盈余管理空間。新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為，無形資產(chǎn)的研究可以分成為研發(fā)、開拓兩個(gè)階段，但是針對(duì)無形資產(chǎn)如何劃分，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并未具體地解釋其說明，導(dǎo)致了上市企業(yè)公司增加了對(duì)無形資產(chǎn)的管理可能。在企業(yè)負(fù)債和利潤(rùn)率兩個(gè)方面，企業(yè)財(cái)務(wù)人員在開展初始計(jì)量工作的過程中，需要根據(jù)各種風(fēng)險(xiǎn)來預(yù)估一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)的概率，在這一過程中也增加了盈余風(fēng)險(xiǎn)管理的效率。在公允價(jià)值的擴(kuò)大方面，其拓寬了公允價(jià)值的應(yīng)用。如果公允的價(jià)值被正確地使用在盈余管理公司中，會(huì)有利于保障盈余管理信息的真實(shí)性，提高盈余管理會(huì)計(jì)信息的精度和準(zhǔn)確性，但如果公允的價(jià)值被大肆地濫用，在盈余管理監(jiān)督能力不強(qiáng)的條件下，則可能會(huì)加大盈余管理的工作空間，造成不堪的后果。在研發(fā)成本費(fèi)用和研究成本方面也體現(xiàn)出來的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，擴(kuò)大了盈余管理的時(shí)間。在舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，開發(fā)費(fèi)用與研究費(fèi)這一部分是一直計(jì)入到當(dāng)期的損失利益當(dāng)中的，而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則卻將這部分分為兩個(gè)部分和進(jìn)行資本化，將其中的一部分加入到固定資產(chǎn)之中，進(jìn)行分期限的攤銷處理，使得公司的開發(fā)風(fēng)險(xiǎn)加大，難度增高。

三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下規(guī)范上市公司盈余管理的措施

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)盈余管理有著重要的影響，其對(duì)盈余管理存在一定的積極作用，但也存在一定的消極作用，需要政府和公司采取以下相關(guān)措施來完善整個(gè)經(jīng)濟(jì)體系。

（一）深化并完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系

從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化過程來看，當(dāng)前的會(huì)計(jì)制度在一些界定及解釋上依舊存在不具體與模糊之處，起到會(huì)計(jì)監(jiān)督的作用不強(qiáng)，所以盈余管理不足。且容易被會(huì)計(jì)從業(yè)人員作為一個(gè)主觀因素所影響，不利于對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行客觀性的評(píng)價(jià)，會(huì)引起過度的盈余管理。所以需要對(duì)于一些細(xì)則加以專業(yè)化的注釋，需要明確相關(guān)規(guī)定，在確保企業(yè)正常運(yùn)行的情況下，借助國(guó)際準(zhǔn)則，提高我國(guó)準(zhǔn)則的可行性，防止發(fā)生信息的失真，做到規(guī)避會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的漏洞，減少上市公司對(duì)于盈余管理的控制。

（二）加強(qiáng)上市公司內(nèi)部財(cái)務(wù)監(jiān)管

會(huì)計(jì)人員是參與盈余管理的主要人員，因此會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)即會(huì)計(jì)人員的專業(yè)水平和職業(yè)道德是至關(guān)重要的，他們的自身綜合素質(zhì)能夠影響到公司的基本工作成效。且會(huì)計(jì)行業(yè)是與利益直接掛鉤的，會(huì)計(jì)人員為了滿足管理層的要求很容易過度盈余管理。所以提高會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)是需要積極關(guān)注的問題。

（三）提高會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)

依照當(dāng)前實(shí)際情況分析來看，會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)存在普遍較低的現(xiàn)象，所以為了規(guī)范公司的盈余管理行為，一方面是上市公司需要進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)于會(huì)計(jì)人員的教育和專業(yè)技能培訓(xùn)，力求有效地保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)和準(zhǔn)確;另一方面，要進(jìn)一步加大對(duì)會(huì)計(jì)人員宣傳和監(jiān)督的力度，使得會(huì)計(jì)人員對(duì)自己的工作進(jìn)行嚴(yán)格把控，提高其職業(yè)道德品質(zhì)，避免出現(xiàn)利潤(rùn)操作行為。

（四）完善企業(yè)表外信息的披露

表外信息是指會(huì)計(jì)報(bào)表的提供者不能或不便在法定會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)反映的，但卻能幫助報(bào)表使用者全面、正確理解會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)容、企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、或有事項(xiàng)和未來發(fā)展的重要信息，它是會(huì)計(jì)報(bào)表的一種補(bǔ)充和說明。當(dāng)企業(yè)開展盈余管理時(shí)，會(huì)計(jì)信息大部分都是在會(huì)計(jì)報(bào)表附注的形式中進(jìn)行闡述解釋，之后對(duì)關(guān)鍵項(xiàng)目進(jìn)行詳細(xì)分析以保證信息的完整性和真實(shí)性。表外信息不充分主要表現(xiàn)在上市公司在關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易上的披露不充分，其一直以來都是公司操縱和利益交換的“灰色地帶”。尤其是一些上市公司利用表外信息披露的漏洞和不足粉飾公司業(yè)績(jī)，甚至違規(guī)違法披露表外信息，導(dǎo)致外部信息使用者決策失誤和利益受損。所以國(guó)家應(yīng)該完善企業(yè)表外信息的披露，進(jìn)而阻止上市公司進(jìn)行過度的盈余管理，影響信息外部使用者決策。

（五）促進(jìn)社會(huì)的監(jiān)督及管理

公司股票上市后必然會(huì)受到整個(gè)社會(huì)的普遍關(guān)注，同時(shí)也就形成了整個(gè)社會(huì)的一種監(jiān)督氣氛。隨著近年來我國(guó)新一代會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的深入實(shí)施和發(fā)展，相應(yīng)的社會(huì)監(jiān)督管理機(jī)制也都應(yīng)當(dāng)能夠得到完善和建立健全，不僅會(huì)計(jì)工作者需要自身必須具備嚴(yán)謹(jǐn)?shù)穆殬I(yè)道德操守和強(qiáng)烈的風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任意識(shí)，而且在社會(huì)領(lǐng)域也都應(yīng)該能夠建立一個(gè)負(fù)責(zé)任的審計(jì)監(jiān)督機(jī)制，合理地提高審計(jì)信息的透明性，使得上市企業(yè)更加重視對(duì)于隱藏資產(chǎn)增值所可能帶來的獨(dú)立進(jìn)行審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)，在進(jìn)行社會(huì)監(jiān)督的環(huán)境下必須嚴(yán)格履行審計(jì)流程，合理地計(jì)提負(fù)債及其資產(chǎn)增值，積極展開信息透明度，做到誠(chéng)實(shí)守信。

我國(guó)正處于資本市場(chǎng)繁榮發(fā)展的階段，并且在國(guó)際上處于越來越重要的地位。我國(guó)的上市公司通過公開發(fā)行股票募集資金來支持企業(yè)的資金發(fā)展需求，但是現(xiàn)今上市公司數(shù)量的日益增大，企業(yè)也存在一定的資金競(jìng)爭(zhēng)，因此盈余管理起到了非常重要的作用。但是同時(shí)也需要特別注意，過分的盈余管理可能會(huì)嚴(yán)重影響到信息的準(zhǔn)確和真實(shí)性，因此，上市公司應(yīng)該合理進(jìn)行盈余管理，但這一行為也會(huì)帶給公司一定程度上的潛在風(fēng)險(xiǎn)，會(huì)對(duì)整個(gè)資本市場(chǎng)造成一定的威脅。所以說新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)盈余管理有著重要的影響，在一定程度上其規(guī)范了盈余管理的行為，但也在一定程度上給了上市公司盈余管理的空間。所以在其博弈的過程，政府要不斷地深化并且完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，上市公司要加強(qiáng)上市公司內(nèi)部財(cái)務(wù)管理及提高會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)，科學(xué)合理地實(shí)施盈余管理，完善企業(yè)表外信息的披露。社會(huì)也一定要有限度地加強(qiáng)對(duì)人員的管理和監(jiān)督，從而大大提高企業(yè)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)效益，促進(jìn)社會(huì)的安全與穩(wěn)定，促進(jìn)資本市場(chǎng)繁榮發(fā)展。