PPP模式下創(chuàng)新政府隱性債務(wù)風(fēng)險的審計方法

賴子怡　張麗

近年來，一種新型的項目投融資模式——政府與社會資本合作模式（Public-Private Partnership，簡稱PPP模式）得到大力推廣，在PPP模式被運用的同時，政府隱性債務(wù)問題也由此孕育而生。本文以青海省M縣違規(guī)舉債為例，發(fā)現(xiàn)政府隱性債務(wù)風(fēng)險容易導(dǎo)致項目失敗和惡化信用環(huán)境，而傳統(tǒng)政府隱性債務(wù)審計方法落后，審計信息披露不全面，無法應(yīng)對風(fēng)險。在此研究基礎(chǔ)上提出創(chuàng)新政府隱性債務(wù)的審計方法，健全財政預(yù)算管理，以及對債務(wù)實施合理監(jiān)管的對策和建議。

自2015年起，PPP模式在我國投融資體制改革中開始了它的規(guī)范化發(fā)展，PPP模式即政府與社會為提供公共產(chǎn)品或服務(wù)而建立起的公私合作模式（Public-Private-Private Partnership，簡稱PPP）。在發(fā)改委和全國工商聯(lián)的支持下PPP模式涉及市政、公路、軌道交通、機場、水利、能源等多個領(lǐng)域。然而，地方政府性債務(wù)風(fēng)險和各地方的經(jīng)濟、政治有著系統(tǒng)性關(guān)聯(lián)狀態(tài)，若PPP模式運用不當，一旦政府隱性債務(wù)的規(guī)模超出可控范圍，則容易造成“一著不慎，滿盤皆輸”的后果，對我國各地方的經(jīng)濟、政治以及社會民生問題產(chǎn)生嚴重的負面影響。本文以政府隱性債務(wù)風(fēng)險問題為切入點，深入挖掘分析政府隱性債務(wù)的審計中存在的風(fēng)險因素，并提出對策和建議，以促進我國政府審計工作健康有序發(fā)展。

一、隱性債務(wù)的含義以及違規(guī)舉債的表現(xiàn)形式

（一）隱性債務(wù)的含義

隱性債務(wù)包括地方政府擔(dān)保債務(wù)、擔(dān)保的外債、地方金融機構(gòu)的呆壞賬、社會保障資金缺口，或是因自身財政實力不足，且在政府法定債務(wù)限額以外違法違規(guī)舉借的債務(wù)等。這些債務(wù)缺少有效、統(tǒng)一的監(jiān)測、管理制度，隱蔽性強，已成為地方債務(wù)風(fēng)險的主要出險區(qū)。

（二）違規(guī)舉債的表現(xiàn)形式

通過整理近兩年重大政策落實跟蹤審計中對于地方政府性債務(wù)的審計情況，審計發(fā)現(xiàn)的違規(guī)舉債形式主要有7種，向企業(yè)借款、簽訂基金投資協(xié)議、企事業(yè)單位出資墊付、融資平臺公司、政府購買協(xié)議、向金融機構(gòu)貸款以及公益性資產(chǎn)售后回租，詳情見下圖1所示。為了拓寬資金的來源渠道、提高資金運行效率，PPP模式在鐵路、公路等基建方面以及公共事業(yè)和公共服務(wù)的招投標、建設(shè)、運營、維護等方面建立多元化的收入模式，吸引社會資金對政府建設(shè)項目進行投資，以解決政府財政負擔(dān)沉重和建設(shè)資金保障難、運營效率低等問題。政府與社會資本合作模式（即PPP模式）有其利好的一面，同樣也存在漏洞，其中青海省M縣違規(guī)舉債的行為為代表的違規(guī)行為。

二、青海省M縣違規(guī)舉債例證分析

（一）青海省M縣違規(guī)舉債概要

1.M縣漏報地方隱性債務(wù)問題

經(jīng)核查，2018年10月M縣政府隱性債務(wù)統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，由于項目應(yīng)付款項未納入政府隱性債務(wù)管理，且未制定隱性債務(wù)清償計劃，導(dǎo)致存在5.34億隱性債務(wù)漏報。截至2020年5月末，應(yīng)付工程款余額2.27億元，新增融資貸款1億元，合計3.27億元，均未納入政府隱性債務(wù)控制體系。

2.M縣人民醫(yī)院整體搬遷違規(guī)舉債問題

經(jīng)審計，M縣人民醫(yī)院整體搬遷項目所產(chǎn)生的債務(wù)由縣醫(yī)院會同施工單位以融資的方式償還1億元，利息由縣政府和縣醫(yī)院共同承擔(dān)，共計欠款1.1億元。2019年4月、5月，由項目建設(shè)單位青海平興建設(shè)集團有限公司分兩次向農(nóng)行M縣支行融資借款1億元，用于償還拖欠的應(yīng)付工程款。

三、PPP模式下政府隱性債務(wù)引發(fā)的風(fēng)險以及審計的必要性

（一）政府隱性債務(wù)引發(fā)的風(fēng)險

1.存在導(dǎo)致項目失敗的可能性

PPP項目的建設(shè)過程中，信息不透明、不公開且項目經(jīng)營者為隱瞞實際存在的債務(wù)，未按照合同規(guī)定來披露項目中的信息，也未披露政府財務(wù)報告的具體內(nèi)容，隱性債務(wù)的存在沒有得到真實的披露，利益相關(guān)者能夠得到的信息較片面，從而很難做出科學(xué)合理的決策，因此隱性債務(wù)成為PPP項目建設(shè)存在風(fēng)險的原因之一。與此同時，由于隱性債務(wù)的存在，在實施項目的過程中各項資源未能得到充分利用，在一定程度上影響了項目的完成效率和效果，容易導(dǎo)致項目的失敗。

2.惡化信用環(huán)境

政府信用是社會信用的基石，地方政府總體舉債規(guī)模超出實際償債能力，基建項目投資周期長，回報慢且收益不穩(wěn)定，地方政府通過PPP項目向社會的借款無法及時清償?shù)惹闆r還直接損害了不少企業(yè)的利益。2017年中央開始嚴控利用PPP項目方式變相舉債，并公開問責(zé)。PPP項目建設(shè)之初是希望通過引入社會資本，高效、低成本地完成基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，然而，非但無法達到低成本的目的，還使得隱性債務(wù)規(guī)模無法控制，導(dǎo)致地方政府償債壓力增加，同時因其固有回報慢等特點損害企業(yè)利益，甚至給地方政府帶來信用危機。

3.加劇地方政府的財政風(fēng)險

PPP項目之下為地方政府的舉債增加了新的方式和途徑，債務(wù)結(jié)構(gòu)也因此發(fā)生改變，不良債務(wù)的規(guī)模雖不可摸清但預(yù)估不少，真正的企業(yè)債流轉(zhuǎn)，增加了地方政府的支出責(zé)任。隱性債務(wù)沒有被納入預(yù)算控制中，加之各地方政府逐一向上疊加的地方債務(wù)，地方政府償債壓力大，債權(quán)人基于風(fēng)險考慮，有可能停止持續(xù)性的信貸投放，導(dǎo)致在建項目停工、政府與金融機構(gòu)發(fā)生沖突等，致使系統(tǒng)性財政風(fēng)險的發(fā)生。

以青海省M縣為例，2018年10月M縣政府隱性債務(wù)匯總統(tǒng)計顯示，應(yīng)付工程款未計入隱性債務(wù)管理中，也未制定化解隱性債務(wù)的計劃，導(dǎo)致隱性債務(wù)被低估了5.34億。隱性債務(wù)沒有被納入預(yù)算控制之中，被低估的隱性債務(wù)如若地方政府無力償還，則需要通過“借新還舊”等極端手段填補缺口，長期高杠桿率不僅會影響到政府在公眾的信用，損害其公信力，還會給地方財政帶來負擔(dān)。

（二）政府隱性債務(wù)審計的必要性

隱性債務(wù)固有的難以預(yù)測性和高杠桿率等特點，且地方政府隱性債務(wù)和政治、經(jīng)濟和社會民生存在著關(guān)聯(lián)關(guān)系，使得地方政府隱性債務(wù)成為影響我國經(jīng)濟、政治甚至社會民生穩(wěn)定的一個風(fēng)險因素。因此，若地方政府隱性債務(wù)的規(guī)模發(fā)展到不可控時，不但對地方財政資金安全造成負面影響，同時也影響著國民經(jīng)濟的平穩(wěn)運行和發(fā)展。當然，地方政府隱性債務(wù)不能單純追求規(guī)模小，而是需要平衡舉債規(guī)模和償付能力，適當?shù)恼畟鶆?wù)規(guī)模，可以幫助經(jīng)濟穩(wěn)中向好、好中有進地運行。

基于以上，國務(wù)院對政府地方性債務(wù)的審計工作也越來越重視。國家審計機關(guān)對會計賬目進行獨立檢查，具有強制性的特點，專業(yè)的審計人員作為獨立的第三方，能夠客觀、公正地對地方財政審計進行監(jiān)督，審計工作能夠有效地促進政府隱性債務(wù)管理體系的完善，對PPP 模型給政府的隱性政府債務(wù)帶來的風(fēng)險進行評估和提出應(yīng)對措施。

四、PPP模式下政府隱性債務(wù)風(fēng)險審計的不足之處及應(yīng)對措施

（一）PPP模式下政府隱性債務(wù)風(fēng)險審計的不足之處

1.審計信息披露不全面

以青海省M縣違規(guī)舉債審計為例，2019年6月開始審計工作，審計結(jié)果2021年第一季度在審計署官網(wǎng)上公告披露。現(xiàn)階段重大政策落實跟蹤審計中的地方性債務(wù)審計結(jié)果公示僅僅披露重大違規(guī)地區(qū)、事項和金額，對具體情況并未作出具體公示。地方政府性債務(wù)審計信息披露不全面，讓社會公眾和債務(wù)信息的需求者、使用者摸不著頭腦，進而可能影響投資者和企業(yè)的決策，不利于社會公眾了解地方政府舉債的合法性和實施有效監(jiān)督，影響地方政府經(jīng)濟的有序發(fā)展。

2.傳統(tǒng)審計方法難以跟蹤審查

國家審計制度的設(shè)計是基于審計客體舞弊為基本假設(shè)，國家審計的本質(zhì)是監(jiān)督。而在PPP模式下，隱性債務(wù)具有透明度低、沒有信息披露等特點，傳統(tǒng)的審計方法已經(jīng)不能全面地對政府隱性債務(wù)進行監(jiān)督和管理。同時我國政府隱性債務(wù)風(fēng)險審計工作尚處于起步階段，面對日益增長的政府隱性債務(wù)規(guī)模，政府隱性債務(wù)的動態(tài)管理和監(jiān)測機制還未健全，隱性債務(wù)難以全面、系統(tǒng)地被地方審計機關(guān)所排查和披露。此外，地方審計機關(guān)在審計過程中審查出的問題難以向上級部門傳達，本就存在缺陷的審計方式在審計效果上更是大打折扣，從而審計中出現(xiàn)的問題得不到全面的整改。與此同時，政府隱性債務(wù)風(fēng)險的審計程序和法律體系尚不完善，由于缺乏相關(guān)領(lǐng)域的高素質(zhì)審計人員，造成審計的效率和質(zhì)量都比較低。以青海省M縣人民醫(yī)院整體搬遷為例，利用PPP模式進行融資仍是大多數(shù)地方政府取得資金的方式，所以更加需要創(chuàng)新審計方法，對融資項目進行獨立地監(jiān)管，從而使其向好的一面發(fā)展。

（二）PPP模式下政府隱性債務(wù)風(fēng)險審計的應(yīng)對措施

1.完善項目審計程序，加強對PPP項目隱藏的債務(wù)風(fēng)險披露

審計工作順利開展需要充分、真實的財務(wù)資料做支撐，完善審計程序首先要強化地方政府和地方國有資產(chǎn)公司擔(dān)保和隱性擔(dān)保、體制外支出和相關(guān)的借貸情況的披露與監(jiān)管，全面摸清隱形債務(wù)的規(guī)模，建立起一套監(jiān)測、預(yù)警體系以評估地方債務(wù)的總體風(fēng)險，控制隱形債務(wù)的過快增長。

2.完善審計結(jié)果運用機制

建立健全審計與各行政執(zhí)法部門的工作協(xié)調(diào)機制，把審計監(jiān)督與黨管干部、紀律檢查、追責(zé)問責(zé)結(jié)合起來，對審計發(fā)現(xiàn)的PPP項目中存在的違規(guī)舉債等問題，審計機關(guān)要依法及時移送有關(guān)部門和單位，有關(guān)部門和單位要認真核實查處，對審批整改的各個環(huán)節(jié)負責(zé)，并及時向?qū)徲嫏C關(guān)反饋查處結(jié)果，定期披露項目整改的相關(guān)進展狀況。在PPP項目存續(xù)期間，從評估審核、啟動運行到竣工結(jié)算的全過程信息都需按照審計部門的工作需求予以公開，并在全國范圍內(nèi)動態(tài)調(diào)整項目庫，將隱性債務(wù)問題落實到具體負責(zé)人，確保政府擔(dān)保的落實到位，減少隱性債務(wù)的出現(xiàn)。

3.擴大審計范圍，改進債務(wù)隱性風(fēng)險的應(yīng)對措施

首先，我國審計機關(guān)要加大對政府隱性債務(wù)審計的力度，對于隱性債務(wù)需要有針對性地開展監(jiān)督監(jiān)管工作，突出國家審計強制性和權(quán)威性的特點，把握住隱性債務(wù)的風(fēng)險指向。其次是審計機關(guān)要合理利用績效審計法，在PPP項目實施過程中將項目中債務(wù)資金的使用和管理情況視作審計工作開展的重點，在審計過程中關(guān)注PPP項目中舉債程序和舉債目的是否合規(guī)、合法、合理。審計機關(guān)通過績效審計（如抽樣和案例研究法、統(tǒng)計分析法和比較分析法等方法）得出結(jié)論，提高審計結(jié)果的使用率和有效解決審計中出現(xiàn)的問題，從而確保PPP項目建設(shè)質(zhì)量，提高PPP項目中債務(wù)資金的使用效率以及有效控制隱性債務(wù)的規(guī)模。最后，在審計工作完成后，針對PPP項目中政府隱性債務(wù)風(fēng)險的問題和PPP模式下存在的缺陷，為各級政府提供改進防范債務(wù)隱性風(fēng)險的措施，進一步提出切實可行的審計建議，以促進 PPP 項目的合規(guī)化運行。此外，審計機關(guān)需對PPP項目的事后監(jiān)督提高關(guān)注度，落實續(xù)審回訪，在審計結(jié)論和處理決定發(fā)出后，對原審計事項進行后續(xù)跟蹤監(jiān)測。拓寬審計的范圍和加深審計的深度，從而為相關(guān)部門及時糾正不當行為提供可行建議和監(jiān)管基礎(chǔ)，有助于提高審計結(jié)果的利用率。

4.對地方政府的舉債規(guī)模和償付能力進行衡量，健全財政預(yù)算管理機制與債務(wù)管理體制

2017年5月初，財政部、國家發(fā)改委等部門聯(lián)合發(fā)布了嚴禁地方政府利用PPP項目變相舉債的通知。為實現(xiàn)政府隱性債務(wù)審計的長遠發(fā)展，審計部門在實施審計時可以通過衡量舉債規(guī)模與償付能力之間是否相匹配，使編制好的財政預(yù)算在執(zhí)行時保證其合理性，敦促各部門建立相應(yīng)的問責(zé)機制，明確問責(zé)的對象、范圍、內(nèi)容和方式，追究具體項目責(zé)任人的行政責(zé)任，使政府隱性債務(wù)的形成成本提高，以制約隱性債務(wù)規(guī)模的不合理擴張和限制地方政府的舉債權(quán)力，還可以利用審計結(jié)果反向界定政府的財政支出需求，從而進一步健全財政預(yù)算的管理機制，建立政府隱性債務(wù)控制機制。此外，要提高地方政府財政收支的透明度，公布各級政府部門的相關(guān)城建項目、PPP項目等政府項目的預(yù)算執(zhí)行情況，在審計工作進行向下監(jiān)管的同時，利用社會公眾向上監(jiān)督，將政府的借款范圍限制在合法合規(guī)的借款范圍之內(nèi)，減少政府非法舉債和大規(guī)模隱性債務(wù)發(fā)生的可能性，減少腐敗事件的發(fā)生。

本文通過對青海省M縣違規(guī)舉債進行分析，挖掘了在PPP模式下國家審計的必要性和不足，并針對發(fā)現(xiàn)問題提出相應(yīng)的對策，首先要完善審計程序，擴大審計范圍;其次要對審計結(jié)果合理運用，最后則是衡量地方政府的舉債規(guī)模和償付能力，從項目開始至后續(xù)跟進，防止隱性債務(wù)對地方財政帶來過大的風(fēng)險，達到保障政府公信力以及維護政治、經(jīng)濟和社會民生穩(wěn)定的目的。