全面預(yù)算管理在制造企業(yè)成本控制中的有效應(yīng)用

文/張旭升（珠海保稅區(qū)光聯(lián)通訊技術(shù)有限公司）

隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，制造業(yè)企業(yè)面臨的競爭壓力不斷增大。尤其是制造工藝不斷革新、原材料成本的增加，使企業(yè)利潤水平難以提升。因此，借助先進(jìn)的全面預(yù)算管理辦法，有效地進(jìn)行成本預(yù)估、強(qiáng)化成本監(jiān)督、完善成本考核，對于制造企業(yè)的未來經(jīng)營發(fā)展具有重要的作用。全面預(yù)算管理，對企業(yè)經(jīng)營期間的財務(wù)與業(yè)務(wù)活動進(jìn)行總體的管理、控制，滲透至企業(yè)管控的各個環(huán)節(jié)，通過全員參與、全程管理的模式，提升企業(yè)成本控制的能力。同時，預(yù)算與企業(yè)資金運(yùn)轉(zhuǎn)、資源分配有著直接的聯(lián)系，通過高效控制資源分配、統(tǒng)籌規(guī)劃各環(huán)節(jié)工作流程，能夠進(jìn)一步降低成本損耗，提升運(yùn)行效率，為企業(yè)成本控制提供有效的助力。

一、全面預(yù)算管理概述

全面預(yù)算管理是企業(yè)內(nèi)部重要的財務(wù)管理手段，與傳統(tǒng)預(yù)算不同的是，全面預(yù)算管理結(jié)合企業(yè)內(nèi)外部發(fā)展情況，對企業(yè)所有生產(chǎn)、運(yùn)營階段進(jìn)行了全面的規(guī)劃。其基于企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)，制定預(yù)算計劃，結(jié)合不同經(jīng)營階段需要，對生產(chǎn)、運(yùn)營、投資等活動進(jìn)行預(yù)算管控部署，不僅具有預(yù)算的計劃與協(xié)調(diào)功能，同時能夠系統(tǒng)地為企業(yè)經(jīng)營提供指導(dǎo)，具有更為完善的控制與評價功能。隨著全面預(yù)算管理理論的發(fā)展，其管理內(nèi)容也獲得了進(jìn)一步的擴(kuò)展。以制造企業(yè)為例，全面預(yù)算管理的內(nèi)容可以涵蓋業(yè)務(wù)預(yù)算、決策預(yù)算以及財務(wù)預(yù)算三個方面。業(yè)務(wù)預(yù)算可以針對企業(yè)預(yù)算期內(nèi)的生產(chǎn)活動進(jìn)行有序的規(guī)劃，結(jié)合產(chǎn)品、產(chǎn)量以及生產(chǎn)周期等編制預(yù)算。決策預(yù)算則是根據(jù)企業(yè)特殊項目進(jìn)行的專項預(yù)算，其目的在于針對專項業(yè)務(wù)進(jìn)行預(yù)算編制，控制企業(yè)資本支出，同時精確地反映企業(yè)現(xiàn)金流入、流出量。財務(wù)預(yù)算則是對企業(yè)財務(wù)狀況、運(yùn)營結(jié)果，以及現(xiàn)金支出等進(jìn)行統(tǒng)籌的預(yù)算管理。通過預(yù)算整體管控成本與收入，反應(yīng)預(yù)計可實(shí)現(xiàn)的利潤或虧損。

二、全面預(yù)算管理與成本控制的關(guān)系

成本控制是指針對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的成本，核算成本費(fèi)用，對成本支出進(jìn)行監(jiān)控、反饋、調(diào)節(jié)，盡可能使成本最小化。成本控制與全面預(yù)算管理一樣具有全面性及系統(tǒng)性，同樣需要對企業(yè)所有生產(chǎn)運(yùn)營活動進(jìn)行全面的管控，涉及的內(nèi)容也同樣與企業(yè)各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及生產(chǎn)經(jīng)營活動相關(guān)。由此可見，全面預(yù)算管理與成本控制，在企業(yè)經(jīng)營過程中是一脈相承的。全面預(yù)算管理是成本控制實(shí)施的保障，同時全面預(yù)算管理也為企業(yè)控制成本起到了有效的促進(jìn)作用。成本控制的目標(biāo)在于基于企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略，壓縮成本、提升利潤水平。在此基礎(chǔ)上，全面預(yù)算管理具有更深的管理層次，能夠從企業(yè)的總體利益出發(fā)，將成本控制與各部門管理、各項業(yè)務(wù)管理結(jié)合到一起，建立更深層次的管理系統(tǒng)，從而使各項資源投入均受到預(yù)算的監(jiān)督，確保成本的投入始終處于預(yù)期的設(shè)定范圍內(nèi)，確保有限的成本投入獲得最大的收益。

三、以成本為核心的全面預(yù)算管理模式建立思路

（一）明確責(zé)任中心與成本中心

責(zé)任中心是指企業(yè)內(nèi)部具體的責(zé)任單位，在全面預(yù)算管理過程中履行一定的管理責(zé)任，同時需要完成預(yù)算設(shè)定的控制任務(wù)、參與預(yù)算績效考評。設(shè)立責(zé)任中心的作用是確保企業(yè)各單位均參與到預(yù)算管理中，同時通過權(quán)力與責(zé)任的確立，延伸管理深度，使預(yù)算機(jī)制滲透到各個業(yè)務(wù)流程、生產(chǎn)流程中。全面預(yù)算管理工作的有序?qū)嵤?，需要將企業(yè)這一完整的經(jīng)營主體，劃分為涉及各個業(yè)務(wù)、各個產(chǎn)品、各個市場的基礎(chǔ)管理單位，然后結(jié)合各基礎(chǔ)單位的實(shí)際需要分配預(yù)算任務(wù)、考核預(yù)算執(zhí)行情況，從而將大的預(yù)算目標(biāo)劃分成各個具體的小目標(biāo)。

成本中心是指按照制造業(yè)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的成本項目劃分的，對自身所涉及的成本費(fèi)用負(fù)責(zé)的基礎(chǔ)單位。以制造企業(yè)為例，生產(chǎn)車間承擔(dān)生產(chǎn)產(chǎn)品的材料成本、人力成本等，則可視為一個成本中心。成本中心的作用在于，在預(yù)算過程中以成本中心作為基礎(chǔ)單位，對已發(fā)生的成本進(jìn)行核算。

（二）分析可控成本與不可控成本

可控成本是指企業(yè)在生產(chǎn)運(yùn)營活動中產(chǎn)生的，可以通過管理方法實(shí)現(xiàn)有效控制的成本。這部分成本由于運(yùn)營活動變化或管理模式的差異，極易發(fā)生變化，采用有效的管理方法，能夠使可控成本處于合理的控制范疇內(nèi)。不可控成本是指企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中由于內(nèi)外部環(huán)境的限制，必須要進(jìn)行投入且控制空間很小的成本。制造企業(yè)分析可控成本與不可控成本，能夠預(yù)知可控成本產(chǎn)生時間及類型，對其進(jìn)行準(zhǔn)確的計量，采取對應(yīng)的管控行為，對可控成本進(jìn)行有效的調(diào)節(jié)，從而運(yùn)用最優(yōu)的管理方案，實(shí)現(xiàn)最有效的成本控制。

（三）確定目標(biāo)利潤倒推成本

以成本為核心的全面預(yù)算管理模式，意味著企業(yè)要盡可能站在宏觀的成本管理角度，對企業(yè)內(nèi)各項數(shù)據(jù)進(jìn)行分析。與成本有直接聯(lián)系的數(shù)據(jù)，正是企業(yè)的當(dāng)期目標(biāo)利潤。因此，實(shí)施以成本為核心的全面預(yù)算管理模式時，企業(yè)要由當(dāng)期目標(biāo)利潤入手進(jìn)行預(yù)算編制，結(jié)合各類產(chǎn)品所需的營銷額度、生產(chǎn)數(shù)量等，倒推成本費(fèi)用，再以此作為成本目標(biāo)，進(jìn)行成本控制。倒推成本費(fèi)用的方式，能夠以成本作為整個全面預(yù)算管理實(shí)施的開端，確保預(yù)算控制更為精確。但同樣需要注意成本控制，不能夠過于盲目，需要結(jié)合企業(yè)各個產(chǎn)品模塊。尤其是對于研發(fā)型的制造企業(yè)來說，如果過于關(guān)注成本控制而忽視新產(chǎn)品研發(fā)，很有可能對長期發(fā)展造成影響，不利于企業(yè)通過產(chǎn)品創(chuàng)新提升市場份額、拓展新型業(yè)務(wù)。

（四）以成本為開端實(shí)施預(yù)算

以成本為開端實(shí)施全面預(yù)算，是指企業(yè)通過目標(biāo)利潤倒推出本期預(yù)計的成本費(fèi)用后，以此作為成本目標(biāo)，將其分?jǐn)傊粮鱾€成本中心，并完成各責(zé)任中心的成本預(yù)算編制。各責(zé)任中心以自身組織為單位，完成成本控制，并在生產(chǎn)運(yùn)營過程中監(jiān)控過程成本[1]。出現(xiàn)成本差異時，及時調(diào)整并完成反饋，最終實(shí)施績效考評。

四、制造企業(yè)成本控制中有效應(yīng)用全面預(yù)算管理的具體策略

（一）明確戰(zhàn)略目標(biāo)，細(xì)化目標(biāo)分解

明確戰(zhàn)略目標(biāo)的過程，即是確定企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)與成本控制直接邏輯關(guān)系的過程，有利于全面預(yù)算管理基于戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)施具體的成本控制活動。例如，制造企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)是凈利潤提升5%，毛利率提升10%，那么企業(yè)在全面預(yù)算管理方面，就需要針對利潤提升的各控制關(guān)鍵點(diǎn)進(jìn)行優(yōu)化。關(guān)注產(chǎn)品價格、產(chǎn)品質(zhì)量、交貨周期、采購體制等。明確戰(zhàn)略目標(biāo)的目的，在于將總體戰(zhàn)略目標(biāo)細(xì)化至全面預(yù)算管理的各項工作中，再通過預(yù)算管理進(jìn)一步完成目標(biāo)的分解，實(shí)施更具有針對性的成本控制策略，最大限度地降低企業(yè)成本支出。

（二）梳理業(yè)務(wù)流程，明確管理維度

企業(yè)要對業(yè)務(wù)流程中與成本相關(guān)的重要因素進(jìn)行嚴(yán)格的把控，進(jìn)而梳理業(yè)務(wù)流程，明確各個管理維度，便于在后續(xù)的預(yù)算管理中，對關(guān)鍵性的成本控制任務(wù)進(jìn)行分解，達(dá)到合理分配企業(yè)資源的目的。不同的企業(yè)擁有不同的內(nèi)部結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)流程，在劃分全面預(yù)算管理控制維度時，需要關(guān)注的重點(diǎn)也略有不同，因此企業(yè)更需要對業(yè)務(wù)流程進(jìn)行梳理，對不同流程進(jìn)行具體分析，確保各項生產(chǎn)經(jīng)營活動，均能夠?qū)崿F(xiàn)一致的企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)。

制造企業(yè)全面預(yù)算管理關(guān)注的成本主要可以劃分為兩個部分，一是制造成本，二是非制造成本。制造成本，涉及直接材料、直接人工、制造費(fèi)用等。明確制造成本的預(yù)算管理維度，需要梳理制造業(yè)務(wù)的流程，明確其中的具體工序，對生產(chǎn)制造流程進(jìn)行深入的分析。在制造業(yè)務(wù)流程中，與成本相關(guān)的重要因素包括原材料的投入、人工工資、設(shè)備折舊修理費(fèi)以及各類備件、物料的消耗等。由于制造企業(yè)在產(chǎn)品生產(chǎn)方面會不斷研制，生產(chǎn)全新的產(chǎn)品，也會為不同的客戶提供特殊的定制產(chǎn)品、生產(chǎn)特別的器件和模塊，因此，在進(jìn)行制造業(yè)務(wù)流程梳理時，其管控維度要重點(diǎn)關(guān)注不同產(chǎn)品的生產(chǎn)工序，將每個工序的成本進(jìn)行分類、細(xì)化，清晰地呈現(xiàn)原材料的投入、人工的投入、各類制造費(fèi)用的投入等，借此對制造成本進(jìn)行總體的預(yù)測。非制造成本，涉及銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用三個方面。銷售費(fèi)用與成本相關(guān)的重要因素包括包裝費(fèi)用、運(yùn)輸費(fèi)用、廣告費(fèi)用、保管費(fèi)用等；管理費(fèi)用中與成本相關(guān)的重要因素，包括折舊與攤銷、管理部門的職工薪酬、辦公經(jīng)費(fèi)；財務(wù)費(fèi)用與成本相關(guān)的重要因素包括利息收入、手續(xù)費(fèi)、利息支出等。非制造費(fèi)用的預(yù)算管理維度要包含一切人、財、物資源的管理信息，為預(yù)算提供更加明確的管理數(shù)據(jù)。基于流程的視角關(guān)注財務(wù)人員的專業(yè)性、預(yù)算制度的合理性、財務(wù)人才的配置以及內(nèi)外部環(huán)境變化等等。

（三）調(diào)整組織機(jī)構(gòu)，確定控制重點(diǎn)

調(diào)整企業(yè)全面預(yù)算管理的組織結(jié)構(gòu)，有利于確定管理控制重點(diǎn)，同時消除預(yù)算管理組織建設(shè)中存在的不合理之處。首先，全面預(yù)算管理的統(tǒng)籌安排，要由預(yù)算管理委員會完成，設(shè)立預(yù)算管理委員會有利于銜接成本中心和責(zé)任中心，使預(yù)算體系更為完整。委員會作為全面預(yù)算管理的領(lǐng)導(dǎo)部門，要統(tǒng)籌安排企業(yè)全面預(yù)算管理的各項工作，對預(yù)算制度制定、預(yù)算編制等工作進(jìn)行統(tǒng)籌管理和審批。組織各項制度及規(guī)范流程的擬定，監(jiān)督預(yù)算管理與企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的同步性，同時對各類預(yù)算方案進(jìn)行匯總、審核，對年度預(yù)算提出質(zhì)疑與改進(jìn)建議[2]。其次，委員會下設(shè)預(yù)算管理辦公室。由財務(wù)部作為指導(dǎo)，財務(wù)總監(jiān)作為辦公室負(fù)責(zé)人。辦公室主要權(quán)責(zé)為：完善財務(wù)核算和各項管理制度，規(guī)范財務(wù)流程、負(fù)責(zé)企業(yè)預(yù)算編制方向、完成相關(guān)程序說明手冊、建立預(yù)算執(zhí)行監(jiān)督方案。在業(yè)務(wù)狀況出現(xiàn)巨大變化時，辦公室要負(fù)責(zé)將預(yù)算情況上報至預(yù)算管理委員會，匯總各部門預(yù)算執(zhí)行情況，并組織預(yù)算考核。再次，預(yù)算管理辦公室下設(shè)審計部門、財務(wù)部門。由審計部門對各部門預(yù)算情況進(jìn)行審核；財務(wù)部門主要負(fù)責(zé)預(yù)算編制，并向各部門提供預(yù)算編制所需的數(shù)據(jù)資料。最后，由預(yù)算管理編制及執(zhí)行部門組成預(yù)算責(zé)任部門。預(yù)算責(zé)任部門的職責(zé)在于，按照財務(wù)部門下達(dá)的年度預(yù)算計劃，編制本部門預(yù)算方案。財務(wù)部門匯總后，預(yù)算管理委員會給出修改意見，進(jìn)行方案修正，得出本部門年度預(yù)算。責(zé)任部門要根據(jù)本部門年度預(yù)算以及企業(yè)預(yù)算制度，完善本部門經(jīng)營管理，嚴(yán)格實(shí)施預(yù)算執(zhí)行，并做好差異分析，完成與審計部門、財務(wù)部門的溝通，及時對執(zhí)行情況進(jìn)行反思與改進(jìn)。

（四）完善預(yù)算機(jī)制，優(yōu)化預(yù)算方法

全面預(yù)算管理區(qū)別于傳統(tǒng)預(yù)算的關(guān)鍵在于，其具有全面性和系統(tǒng)性。因此，為充分地發(fā)揮全面預(yù)算管理的成本控制作用，企業(yè)要進(jìn)一步完善預(yù)算機(jī)制，使預(yù)算全面覆蓋到各項業(yè)務(wù)流程中。首先，企業(yè)要根據(jù)目標(biāo)利潤的確定，獲取目標(biāo)利潤所需銷售和生產(chǎn)的產(chǎn)品數(shù)量，由目標(biāo)利潤預(yù)算完成銷售量預(yù)算。其次，由銷售量預(yù)算，預(yù)估企業(yè)所需的產(chǎn)品存貨、所應(yīng)完成的產(chǎn)品生產(chǎn)量以及所用具備的工業(yè)總產(chǎn)值，然后，由此估算企業(yè)達(dá)成目標(biāo)利潤所應(yīng)投入的成本，將預(yù)測所得的成本作為企業(yè)的成本預(yù)算目標(biāo)。最后，將成本預(yù)算目標(biāo)劃分到相應(yīng)的責(zé)任中心及成本中心，設(shè)置對應(yīng)的預(yù)算目標(biāo)，如直接材料預(yù)算、直接人工預(yù)算、制造費(fèi)用預(yù)算等。無論是在生產(chǎn)還是在銷售過程中，企業(yè)都要時刻將成本與預(yù)算目標(biāo)相比對。通過比對，分析預(yù)算數(shù)值與實(shí)際數(shù)值的差異，汲取成本控制經(jīng)驗(yàn)，優(yōu)化成本控制措施，減少不必要的成本浪費(fèi)。

此外，結(jié)合企業(yè)成本控制的實(shí)際需要，企業(yè)要選擇更為適合的預(yù)算方法，從而反映企業(yè)當(dāng)前的生產(chǎn)經(jīng)營狀況。例如采用增量預(yù)算與零基預(yù)算結(jié)合的方法，根據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略要求，對所需費(fèi)用進(jìn)行合理化的預(yù)算。由銷售過程中產(chǎn)生的各類以營銷活動為核心的費(fèi)用，也可采用零基預(yù)算。而原材料、輔助材料、制造費(fèi)用等則可采用增量預(yù)算。通過優(yōu)化預(yù)算方法，緊緊圍繞企業(yè)成本控制目標(biāo)，使預(yù)算數(shù)據(jù)更為符合實(shí)際需求。

（五）健全考核體系，確定預(yù)算指標(biāo)

完整的全面預(yù)算管理體系需要企業(yè)根據(jù)制造業(yè)行業(yè)特點(diǎn)以及各部門實(shí)際情況，建立完善的考核體系。一方面是對整個預(yù)算的執(zhí)行過程進(jìn)行跟蹤與評價，另一方面也是將預(yù)算管理與各部門員工的切身利益聯(lián)系起來，形成有效的激勵[3]。

首先，企業(yè)要將員工薪酬與預(yù)算考核掛鉤。通過利益的關(guān)聯(lián)，最大限度地使企業(yè)員工參與到預(yù)算管理中，同時確保各類獎懲措施的落地執(zhí)行。企業(yè)可建立預(yù)算考核評分機(jī)制，對被考核部門的編制合理性、及時性、準(zhǔn)確性、執(zhí)行偏差、預(yù)算報告完成情況，以及部門間配合程度進(jìn)行打分，按照不同的分值，實(shí)施不同的獎懲策略，切實(shí)保障預(yù)算控制達(dá)標(biāo)。其次，企業(yè)要確定合理的預(yù)算指標(biāo)，通過多維度的指標(biāo)體系，科學(xué)地完成預(yù)算考核評價。預(yù)算指標(biāo)的設(shè)定要包含財務(wù)、內(nèi)部運(yùn)營、客戶、學(xué)習(xí)四個層面。財務(wù)方面，結(jié)合成本控制需求，重點(diǎn)關(guān)注采購單價、材料消耗量、制造費(fèi)用控制率、銷售利潤率、財務(wù)費(fèi)用、銷售費(fèi)用、總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率等指標(biāo)。內(nèi)部運(yùn)營方面，主要關(guān)注生產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率、安全事故率等指標(biāo)；客戶方面，主要關(guān)注產(chǎn)品合格率、發(fā)貨及時率、客戶投訴解決率、新客戶比率等指標(biāo)；學(xué)習(xí)方面，主要關(guān)注員工培訓(xùn)率、高等人才密度、產(chǎn)品創(chuàng)新率、管理創(chuàng)新率等指標(biāo)。企業(yè)要站在總體管理的角度考慮預(yù)算指標(biāo)的設(shè)置，使預(yù)算指標(biāo)體系更為健全，同時使成本控制與預(yù)算管理一體化。

五、結(jié)束語

制造企業(yè)的成本控制，對于企業(yè)發(fā)展來說具有至關(guān)重要的作用。因此企業(yè)要通過科學(xué)的全面預(yù)算管理，制定針對性的管理策略，強(qiáng)化成本控制。借助梳理業(yè)務(wù)流程、調(diào)整組織機(jī)構(gòu)、完善預(yù)算機(jī)制、健全考核體系等全面預(yù)算管理措施，提升預(yù)算管控水平，從多個層面、多個角度實(shí)施成本控制工作，推動企業(yè)健康發(fā)展。

相關(guān)鏈接

成本控制是保證成本在預(yù)算估計范圍內(nèi)的工作。根據(jù)估算對實(shí)際成本進(jìn)行檢測，標(biāo)記實(shí)際或潛在偏差,進(jìn)行預(yù)測準(zhǔn)備并給出保持成本與目標(biāo)相符的措施。主要包括：（1）監(jiān)督成本執(zhí)行情況及時發(fā)現(xiàn)實(shí)際成本與計劃的偏離；（2）將一些合理改變包括在基準(zhǔn)成本中；（3）防止不正確、不合理、未經(jīng)許可的改變包括在基準(zhǔn)成本中；（4）把合理改變通知項目涉及方。在成本控制時，還必須和其范圍控制、進(jìn)度控制、質(zhì)量控制等相結(jié)合。

成本控制（Cost Control ）的過程是運(yùn)用系統(tǒng)工程的原理對企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各種耗費(fèi)進(jìn)行計算、調(diào)節(jié)和監(jiān)督的過程，也是一個發(fā)現(xiàn)薄弱環(huán)節(jié)，挖掘內(nèi)部潛力，尋找一切可能降低成本途徑的過程?？茖W(xué)地組織實(shí)施成本控制，可以促進(jìn)企業(yè)改善經(jīng)營管理，轉(zhuǎn)變經(jīng)營機(jī)制，全面提高企業(yè)素質(zhì)，使企業(yè)在市場競爭的環(huán)境下生存、發(fā)展和壯大。

成本控制就是指以成本作為控制的手段，通過制定成本總水平指標(biāo)值、可比產(chǎn)品成本降低率以及成本中心控制成本的責(zé)任等，達(dá)到對經(jīng)濟(jì)活動實(shí)施有效控制的目的的一系列管理活動與過程。