淺析高新技術企業(yè)研發(fā)支出專項審計

賈秀麗

（江蘇財經(jīng)職業(yè)技術學院 江蘇 淮安 223003)

知識就是力量，知識創(chuàng)新是生產(chǎn)發(fā)展的原動力，同時在國家層面上我國把創(chuàng)新作為現(xiàn)代化建設的戰(zhàn)略舉措。圍繞國家創(chuàng)新戰(zhàn)略，國家在具體政策層面重點扶植：高新技術企業(yè)、科技型中小企業(yè)、初創(chuàng)科技型企業(yè)。政策上有一系列的優(yōu)惠措施同時也有嚴格的認證條件。下面本文將針對高新技術企業(yè)研發(fā)費用專項審計進行探討。

一、高新技術企業(yè)

高新技術企業(yè)從字面上理解就是從事高科技新技術的企業(yè)，但是從國家政策扶植的層面看，政策中有一系列對高新技術企業(yè)的界定條件。我國最早對高新技術企業(yè)出臺的相關認定辦法是2008年由科技部、財政部、國家稅務總局聯(lián)合印發(fā)的《高新技術企業(yè)認定管理辦法》，隨著科技經(jīng)濟的發(fā)展，2016年重新修訂2008年版的管理辦法，同時2008版的管理辦法廢止。目前管理辦法中對高新技術企業(yè)主要從：核心知識產(chǎn)權、技術領域、科技人員比例、研發(fā)費用比例、高新技術產(chǎn)品收入、評價指標六個方面對其進行認定。根據(jù)政策認定的條件概況總結高新技術企業(yè)就是指主要產(chǎn)品屬于《國家重點支持的高新技術領域》范圍內，有獨立的科研人員，每年有一定的研發(fā)投入并且有自己的核心知識產(chǎn)權，研發(fā)的高科技產(chǎn)品收入占企業(yè)總收入比例不低于60%，有一定的創(chuàng)新及創(chuàng)新轉化能力的在中國境內注冊一年以上的居民企業(yè)。通過認證的高新技術企業(yè)有效期為三年，之后需要資格復審，復審不合格，則自動失去高新企業(yè)資質。

二、高新技術企業(yè)的優(yōu)勢

高新技術企業(yè)在認定上有嚴格的認定標準，并且三年一輪回進行復核。經(jīng)過認證取得高新技術企業(yè)資質可以為企業(yè)帶來一系列的經(jīng)濟和聲譽紅利，有利于科技創(chuàng)新型企業(yè)的成長與發(fā)展。

（一）獲得政府補助和政策扶植

獲取高新技術企業(yè)資格的企業(yè)可以申請省、市級的科研經(jīng)費還可以獲批政府直接獎勵和財政補貼；在用地方面，高新企業(yè)可以優(yōu)先獲得辦公及工業(yè)用地，很多地方政府還可以給予免費用地政策扶植；在融資方面，可以優(yōu)先獲批各大銀行的貸款；同時高企業(yè)產(chǎn)品還優(yōu)先納入政府采購體系。這些政府補助和政策扶植實實在在的助推了高企的成長與發(fā)展，減少了企業(yè)科研投入的經(jīng)濟壓力，在各方面為高企業(yè)綠燈，減輕了高企發(fā)展過程中的后顧之憂。

（二）提升品牌含金量

經(jīng)過認證的科技創(chuàng)新型企業(yè)獲得高新技術企業(yè)資質的企業(yè)，代表從事的行業(yè)領域是國家重點扶植科技領域，自身的科研能力創(chuàng)新能力被政府認可，這本身就是對企業(yè)自身品牌和實力一種認可與提升。

（三）享受稅收優(yōu)惠

認證為高新技術企業(yè)可以享受所得稅稅率由原來的25%降到15%的稅收優(yōu)惠，同時高新技術企業(yè)虧損結轉彌補年限為由一般企業(yè)的5年延長至 10 年。這些稅收優(yōu)惠政策在一定程度上減輕了高新技術企業(yè)的成本和資金周轉壓力，但是優(yōu)惠只針對認證通過的企業(yè)，且認證需要三年一符合，這就引導企業(yè)需要不斷創(chuàng)新研發(fā)以保證認證能通過，在科研活動中加大投入培育科研成果，同時也有益于科技型企業(yè)的成長壯大。

三、研發(fā)支出會計政策及處理

2006年頒布的會計準則對內部研發(fā)無形資產(chǎn)的會計處理采用“有條件資本化”計量模式實現(xiàn)了與國際會計準則的趨同。會計核算中區(qū)分研究的兩個階段：研究階段、開發(fā)階段，研究階段由于沒有成果，無法運用，因此費用計入當期損益，開發(fā)階段視情況資本化，資本化條件是需要同時滿足《會計準則—無形資產(chǎn)》要求的五個條件。同時為了鼓勵企業(yè)創(chuàng)新研究增加研發(fā)投入，稅法中規(guī)定對研究及開發(fā)過程中未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的可以在當期計算所得稅時加計扣除，形成無形資產(chǎn)的則在攤銷的時加計扣除計算所得稅的優(yōu)惠稅收政策，同時稅法中對企業(yè)的研究開發(fā)支出給出了范圍規(guī)定，要求企業(yè)在會計上設立明細賬對每一項研發(fā)項目的費用支出進行核算。

企業(yè)會計實務操作中，開發(fā)支出的會計處理是一個時期性動態(tài)的過程。研究過程不符合資本化條件的直接計入當期損益，并在當期進行加計扣除。開發(fā)過程中資本化的處理具體在操作中由于是一個動態(tài)的過程，當研發(fā)支出發(fā)生時，會計上將其計入“研發(fā)支出—資本化支出”科目”，此時只是一個中間狀態(tài)，此時發(fā)生的費用不可以在當期加計扣除，只有企業(yè)判定項目達到預期的用途，才將研發(fā)費用轉入無形資產(chǎn)“研發(fā)支出—資本化支出”中，無形資產(chǎn)在攤銷時進行加計扣除。若隨著企業(yè)最終判斷研發(fā)項目達滿足不了會計準則中的五個條件則不形成無形資產(chǎn)，需要將“研發(fā)支出—資本化支出”轉入當期損益。

四、研發(fā)支出專項審計

（一）研發(fā)支出

研發(fā)支出不同的部門有不同口徑：一是會計口徑、二是稅收口徑、三是高新技術企業(yè)認定口徑。會計核算中的研發(fā)費用，主要是為了會計能準確核算研發(fā)費用，會計核算上的研發(fā)費用口徑?jīng)]有相關的限制是企業(yè)根據(jù)自己研發(fā)情況自己確定。稅收口徑，是稅法規(guī)定的口徑，在稅法允許的范圍內研發(fā)費用才可以加計扣除，目的主要是為了細化哪些研發(fā)費用可以享受加計扣除政策，引導企業(yè)加大核心研發(fā)投入，此口徑研發(fā)費用范圍最小。高新技術企業(yè)認定口徑，主要是用于判定企業(yè)科研投入結構、科研投入的強度是否符合規(guī)定，所以對研發(fā)費用類型有一定的限制。申報高新技術企業(yè)應該按照“企業(yè)年度研究開發(fā)費用結構明細表”設置高新技術企業(yè)認定專用研究開發(fā)費用輔助核算賬，提供相關憑證及明細表。高新技術企業(yè)資格認定中需要考核企業(yè)近3年的研發(fā)費用是否符合認定標準。

（二）執(zhí)行審計程序

1.開展初步調查

開展初步業(yè)務活動主要是了解企業(yè)為制定審計計劃奠定基礎，同時可以確保審計工作可以達到：與申報企業(yè)不存在對業(yè)務約定條款的誤解，不存在因申報企業(yè)管理層誠信問題影響注冊會計師承接該項業(yè)務的意愿，確保注冊會計師已具備執(zhí)行業(yè)務的獨立性和專業(yè)勝任能力。為此初步調查主要從以下方面開展：一、了解申請企業(yè)具體的研發(fā)項目內容和為了該項目而進行的技術創(chuàng)新活動，二、判斷研發(fā)項目是否確實存在研究和開發(fā)高新技術的行為。三、判斷企業(yè)的研究開發(fā)項目是否確屬國家重點支持的高新技術領域。四、了解申報企業(yè)的研發(fā)項目與技術創(chuàng)新活動的開展情況。五、了解申報企業(yè)整個研發(fā)活動中與技術創(chuàng)新活動的具體情況，了解高新技術研發(fā)費用的具體內容和性質以及與其他項目之間的分配的情況，費用與其他項目分配的會計核算情況。初步了解完這些問題，我們才能制定恰當?shù)膶徲嫵绦?，才能取得滿意的審計結果。

2.執(zhí)行審計程序

研發(fā)費用專項審計主要按照一下程序開展：了解研究開發(fā)業(yè)務流程，主要流程包括：立項與預算管理、人員管理、設備和材料管理、委托外部研究開發(fā)情況、結項管理。了解內控確定錯報可能發(fā)生的環(huán)節(jié)，主要從：人工費用、材料及工裝準備、長期待攤費用、外包、預算五個方面分析可能發(fā)生的錯報環(huán)節(jié)。

執(zhí)行穿行測試，是確定企業(yè)內控程序是否被真實的執(zhí)行，主要是對高新技術研發(fā)費用中相關程序的證實。一般注冊會計師會選擇研發(fā)費用中被高度關注的經(jīng)濟業(yè)務進行穿行測試。例如正對研發(fā)人員薪酬，首先從科研人員薪酬標準制定開始對科研人員人數(shù)、缺勤統(tǒng)計情況、支付審批、項目人員工時以及人工費用計算和分配標準，到整個研發(fā)項目人工費用數(shù)據(jù)生成的整個流程，通過全程來判定之前對相關控制了解的完整性和真確性。

控制測試，研究開發(fā)費用專項審計根據(jù)規(guī)定在時間上需要審計企業(yè)三個完整的會計年度，如果注冊會計師選擇信賴被審企業(yè)的內部控制，則需要對三個完整的會計年度與研究開發(fā)費用相關的內部控制進行測試。五、實質性測試，研發(fā)費用實質性測試主要從發(fā)生、完整性、準確性、截止期間、分類、列報制定審計程序表。

（三）審計重難點

關注管理層的舞弊動機。對于申報高新企業(yè)，申報成功前文已經(jīng)分析說明了帶給企業(yè)的好處，因此申報企業(yè)的管理層為了能享受高新技術企業(yè)帶來的一系列的好處而存在舞弊的動機，因此高新技術企業(yè)的研發(fā)費用存在重大錯報風險的可能性比較高，注會在實施研發(fā)費用專項審計時應當采取謹慎的態(tài)度假定企業(yè)研發(fā)支出存在舞弊風險，在此基礎上執(zhí)行審計。管理層舞弊常用的手段就是研發(fā)費用不是真實發(fā)生，因此在審計過程中要重點研發(fā)費用是否真實發(fā)生，金額是否準確。在抽查企業(yè)實際發(fā)生研發(fā)費用支出時，企業(yè)財務人員的專業(yè)度和是否有建立規(guī)范的研發(fā)費用核算科目和臺賬，對其合理性判定上非常重要，不然很難解釋每一筆研發(fā)支出的合理性，特別是那些研發(fā)費用比例處于達標線上下的企業(yè)，則需要重點關注，因為一旦費用支出被剔除到研發(fā)費用之外，研發(fā)費用發(fā)生的總額就到不到標準，則企業(yè)認證就會被否定。如果企業(yè)在會計科目設置中根本沒有設置“研發(fā)支出”或“管理費用——研發(fā)支出”等科目，或者沒有設置研發(fā)費用輔助賬，就很難證明其報送的研發(fā)費用是真實發(fā)生的，注冊會計師在研發(fā)費真實性審計時需重點關注。

（四）應對策略

在對高新技術企業(yè)研發(fā)費用專項審計中，針對上文分析的在審計中可能發(fā)生的風險，注冊會計師應當在實施風險評估程序的基礎上，在開展研發(fā)費用專項審計的各個環(huán)節(jié)，都應保持謹慎的職業(yè)態(tài)度，以獲取適當、充足的審計證據(jù)，并且設計和實施進一步的審計程序并執(zhí)行到位。