我國(guó)村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式演化與發(fā)展

張東廷

自上世紀(jì)80年代初在全國(guó)范圍實(shí)施家庭聯(lián)產(chǎn)承包責(zé)任制以來，我國(guó)村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式從最初的“村賬村管”，到“村賬鎮(zhèn)管”、“雙代管”、“會(huì)計(jì)委托代理”、“會(huì)計(jì)委派制”，進(jìn)行了各種實(shí)踐。這些變化與發(fā)展，始終圍繞著健全農(nóng)村基層民主制度這一關(guān)鍵核心問題。

一、村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式改革的出發(fā)點(diǎn)

以行政村、自然村、村民小組為單位進(jìn)行的農(nóng)村基層民主管理，其日常管理制度最早依據(jù)的是1987年頒布的《中華人民共和國(guó)村民委員會(huì)組織法（試行）》。作為基層群眾性自治組織，其日常工作中涉及的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)會(huì)計(jì)記錄，關(guān)系到集體和每家每戶的利益，是重要的會(huì)計(jì)核算資料。

最初，沿襲人民公社時(shí)期的做法，村級(jí)財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算是“村賬村管”，檔案管理、資金管理、會(huì)計(jì)記錄均由各村集體自主完成。各村（特殊情況下的村民小組）均有財(cái)務(wù)人員，其財(cái)務(wù)管理活動(dòng)的開展、會(huì)計(jì)核算的規(guī)制最早依據(jù)的是80年代財(cái)政部、農(nóng)業(yè)部和中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行聯(lián)合制定頒布的村社財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度和后續(xù)財(cái)政部、農(nóng)業(yè)部頒布的村合作經(jīng)濟(jì)組織財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度。

在上世紀(jì)80年代到90年代初期，由于“村賬村管”模式下屢屢出現(xiàn)村集體內(nèi)部一些村干部攤派資金，違規(guī)占用、處置集體資產(chǎn)等問題，基層農(nóng)村干群關(guān)系緊張，村民上訪不斷。同時(shí)由于村集體財(cái)務(wù)人員和村主要干部之間有事實(shí)上的依附關(guān)系，出現(xiàn)一任干部一套賬等“節(jié)節(jié)賬、本本賬”的問題，由此一些地方開始進(jìn)行村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式改革的探索?？梢哉f，解決農(nóng)村地區(qū)村集體干部群眾關(guān)系緊張問題，理清賬目，用好資產(chǎn)，是村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式改革的出發(fā)點(diǎn)。

二、村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式改革的嘗試

自90年代初期開始，各地開始嘗試進(jìn)行村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式改革，做了很多有益的探索，從大的類別看，主要有“村賬鄉(xiāng)管”、“會(huì)計(jì)委托代理”、“會(huì)計(jì)委派制”三類。

（一）村賬鄉(xiāng)管

村賬鄉(xiāng)管的嘗試。在實(shí)際改革中，最初一些地區(qū)將村集體會(huì)計(jì)人員集中到鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）辦公，鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）政府相關(guān)部門提供集中辦公區(qū)域和業(yè)務(wù)監(jiān)督指導(dǎo)。但這種模式和傳統(tǒng)意義上的“村賬村管”沒有本質(zhì)上的區(qū)別，只是在賬務(wù)處理時(shí)多了主管部門的業(yè)務(wù)監(jiān)督。這種監(jiān)督更多的是一種松散的環(huán)境上的約束，很難形成對(duì)業(yè)務(wù)執(zhí)行與管理的實(shí)質(zhì)性制約。

為了解決上文提到的“村賬村管”產(chǎn)生的諸多亂象，實(shí)際改革實(shí)踐中，一些鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）將村集體的賬目交由鎮(zhèn)經(jīng)營(yíng)管理站或財(cái)政所管理。財(cái)務(wù)管理程序一般按照錢、賬分離的原則，經(jīng)管站或財(cái)政所管賬不管錢，村委會(huì)管錢不管賬，用錢需報(bào)批。村集體不設(shè)置會(huì)計(jì)，需要開支則由出納或報(bào)賬人員定期到鎮(zhèn)賬務(wù)管理部門報(bào)賬，經(jīng)審核通過的予以登記。這種模式在一定程度上解決了村級(jí)財(cái)務(wù)管理記賬混亂的問題，但由于資金使用管理外在監(jiān)督較少，是否據(jù)實(shí)報(bào)賬完全依靠村干部、出納的主動(dòng)性、自覺性，在實(shí)際工作中依然存在村干部違規(guī)使用資金的可能。

因此，為了再給權(quán)力加上一層制約，“村賬鎮(zhèn)管”的模式演化出了“雙代管”模式，即會(huì)計(jì)處理與財(cái)務(wù)檔案、資金均由鎮(zhèn)經(jīng)管站等機(jī)構(gòu)來進(jìn)行管理。相較于單純的賬務(wù)管理，其在資金的使用上廣泛采用村級(jí)財(cái)務(wù)收支聯(lián)簽制度，即村級(jí)每發(fā)生一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，票據(jù)上要有經(jīng)手人、村民主理財(cái)小組、村委會(huì)主任或村支部書記簽字，并經(jīng)鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）經(jīng)管站審核后，才能入賬，否則無效。在這種模式下，村集體資金的使用受到村干部、經(jīng)手人、村民主理財(cái)小組、經(jīng)管站等多方監(jiān)督，科學(xué)性、合理性、合規(guī)性均大幅度提升。

“村賬鄉(xiāng)管”的政策依據(jù)最早為1996年財(cái)政部發(fā)布的《村合作經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度（試行）》《村合作經(jīng)濟(jì)組織財(cái)務(wù)制度（試行）》，按照制度規(guī)定，財(cái)務(wù)管理薄弱的村合作經(jīng)濟(jì)組織，可以委托鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）經(jīng)營(yíng)管理站代為記賬、核算；不具備條件的村合作經(jīng)濟(jì)組織，可將其財(cái)務(wù)檔案委托鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）經(jīng)營(yíng)管理站（辦公室）統(tǒng)一管理。

（二）會(huì)計(jì)委托代理

“村賬鄉(xiāng)管”的模式，在實(shí)際改革的推進(jìn)中，很多地方客觀上存在通過行政命令直接將村級(jí)會(huì)計(jì)核算與資金管理交由經(jīng)管站等部門進(jìn)行管理的情況，沒有依照相關(guān)規(guī)定嚴(yán)格執(zhí)行“委托”程序，因而在推進(jìn)過程中出現(xiàn)宣傳工作不夠深入，村干部、村集體不愿接受，村民不理解的問題。同時(shí)，為了提高村級(jí)財(cái)務(wù)管理專業(yè)化水平、提升監(jiān)督審核、財(cái)務(wù)處理的整體質(zhì)量，在本世紀(jì)初，一些地區(qū)開始探索“會(huì)計(jì)委托代理”模式?！按遒~鄉(xiāng)管（包括雙代管）”與“會(huì)計(jì)委托代理”相比較，雖然模式差不多，但代理方的法律地位還不明確，合法性不夠，特別是沒有體現(xiàn)“委托”行為。

2005年，《村合作經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度（試行）》廢止，財(cái)政部頒布實(shí)施《村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》，制度規(guī)定“村集體經(jīng)濟(jì)組織應(yīng)配備必要的會(huì)計(jì)人員，也可以按照民主、自愿的原則，委托鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）經(jīng)營(yíng)管理機(jī)構(gòu)及代理記賬機(jī)構(gòu)代理記賬、核算。”“會(huì)計(jì)委托代理”就是在堅(jiān)持村集體資產(chǎn)所有權(quán)、使用權(quán)、決策權(quán)、監(jiān)督權(quán)不變的前提下，經(jīng)村民會(huì)議或村民代表會(huì)議討論通過，將村集體經(jīng)濟(jì)組織的財(cái)務(wù)收支活動(dòng)，與在鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）設(shè)立的會(huì)計(jì)代理機(jī)構(gòu)簽訂《授權(quán)委托書》，授權(quán)代理機(jī)構(gòu)代為進(jìn)行會(huì)計(jì)核算與管理。2006年，《中共中央辦公廳、國(guó)務(wù)院辦公廳關(guān)于加強(qiáng)農(nóng)村基層黨風(fēng)廉政建設(shè)的意見》提出：在尊重農(nóng)民群眾意愿和民主權(quán)利的基礎(chǔ)上，推行村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理服務(wù)制度，有條件的地區(qū)可探索引入社會(huì)中介機(jī)構(gòu)為村級(jí)財(cái)務(wù)管理服務(wù)。在這種模式的具體探索中，被委托的一方，有的是經(jīng)管站，有些地方是單獨(dú)成立的會(huì)計(jì)代理服務(wù)中心，有些地方則是會(huì)計(jì)師事務(wù)所等社會(huì)中介機(jī)構(gòu)。

（三）會(huì)計(jì)委派制

1998年，中紀(jì)委正式提出改革會(huì)計(jì)人員管理體制，并在國(guó)有企業(yè)和國(guó)有控股企業(yè)中進(jìn)行會(huì)計(jì)委派制的試點(diǎn)，同時(shí)同意有條件的地方和部門可以實(shí)施會(huì)計(jì)委派制，這是在農(nóng)村地區(qū)推行會(huì)計(jì)委派制的政策源頭；2000年9月財(cái)政部、監(jiān)察部聯(lián)合下發(fā)的《關(guān)于試行會(huì)計(jì)委派制度工作的意見》中，肯定了部分地區(qū)實(shí)施農(nóng)村會(huì)計(jì)委派制所取得的初步成效。在“會(huì)計(jì)委派制”的具體實(shí)踐中，一些地區(qū)成立會(huì)計(jì)服務(wù)中心，由服務(wù)中心負(fù)責(zé)向社會(huì)公開招聘會(huì)計(jì)人員，經(jīng)培訓(xùn)考核、擇優(yōu)錄用，為屬下各村記賬；會(huì)計(jì)的人事管理權(quán)、任免權(quán)屬服務(wù)中心。這種模式期望解決的是任用專業(yè)的會(huì)計(jì)人員，同時(shí)通過制度設(shè)計(jì)大幅度降低會(huì)計(jì)人員與村干部的依附性，從而提高其核算、監(jiān)督的獨(dú)立性。

三、村級(jí)財(cái)務(wù)管理現(xiàn)行主要模式存在的問題與改進(jìn)建議

經(jīng)歷了30多年的實(shí)踐，村級(jí)財(cái)務(wù)管理制度逐步完善。當(dāng)前，廣大農(nóng)村地區(qū)村集體財(cái)務(wù)管理主要模式是“會(huì)計(jì)委托代理”與“會(huì)計(jì)委派制”。雖然通過制度的不斷優(yōu)化，相較于最初的“村賬村管”和普通意義上的“村賬鎮(zhèn)管”已經(jīng)有了很大進(jìn)步，但依然存在一些問題。

（一）會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍的穩(wěn)定性與專業(yè)性不強(qiáng)

無論是“會(huì)計(jì)委托代理”，還是“會(huì)計(jì)委派制”，在具體業(yè)務(wù)的開展上均體現(xiàn)了“鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）會(huì)計(jì)代理機(jī)構(gòu)或服務(wù)中心聘任財(cái)務(wù)人員進(jìn)行核算，村集體不設(shè)會(huì)計(jì)崗位，僅保留報(bào)賬員”的工作程序，兩種模式及其具體情形本質(zhì)上的區(qū)別在于會(huì)計(jì)人員的聘任方式和待遇保障的不同，這在相當(dāng)程度上影響著其穩(wěn)定性與專業(yè)性。

具體來說，負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)管理與賬務(wù)核算的鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）經(jīng)營(yíng)管理機(jī)構(gòu)，或者成立的代理記賬機(jī)構(gòu)，以及“會(huì)計(jì)服務(wù)中心”，人員的聘任形式有以下幾種：第一種是從經(jīng)管站或財(cái)政所等鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）機(jī)構(gòu)選調(diào)，這種情況下其身份為公務(wù)員或事業(yè)編制；第二種為鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）單獨(dú)向社會(huì)招聘，其身份是鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）聘任的社會(huì)工作人員；第三種為社會(huì)化代理機(jī)構(gòu)或服務(wù)中心招聘，其身份為社會(huì)經(jīng)營(yíng)主體的工作人員，屬于一般企業(yè)職工的身份。

而具體負(fù)責(zé)村級(jí)財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算工作人員的待遇，則包括薪資保障和職業(yè)發(fā)展兩個(gè)方面：以上三種聘任形式，公務(wù)員或事業(yè)編制人員的薪資發(fā)放由政府財(cái)政保障，鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）聘任的社會(huì)工作人員薪資或社會(huì)化代理機(jī)構(gòu)（服務(wù)中心）代理費(fèi)用，有些地方由鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）財(cái)政保障，有些地方則由各村級(jí)核算單位上繳。在具體實(shí)踐中，薪資水準(zhǔn)與保障穩(wěn)定性，直接關(guān)系著工作人員的聘任質(zhì)量和工作的持續(xù)性，也即根據(jù)其業(yè)務(wù)素質(zhì)與職業(yè)經(jīng)驗(yàn)積累的水平，向村收取會(huì)計(jì)代理費(fèi)的多寡。代理會(huì)計(jì)待遇無保障，會(huì)影響代理記賬工作正常進(jìn)行。此外，社會(huì)化工作人員的職級(jí)體系建設(shè)、職稱評(píng)審政策等職業(yè)發(fā)展路徑不明確，這同待遇保障不穩(wěn)定的問題一起成為部分地區(qū)農(nóng)村會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍不穩(wěn)定的重要影響因素。

（二）會(huì)計(jì)人員監(jiān)督職能落實(shí)不到位

之所以村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式從“村賬村管”發(fā)展為當(dāng)前的“會(huì)計(jì)委托代理”和“會(huì)計(jì)委派制”，是由于“村賬村管”模式下村會(huì)計(jì)人員和村干部之間一定程度上存在依附性，其開展業(yè)務(wù)受到的監(jiān)督不力，在職責(zé)范圍內(nèi)“監(jiān)督”的獨(dú)立性不強(qiáng)。應(yīng)該說，村級(jí)會(huì)計(jì)核算人員的職責(zé)，村集體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)第一線“監(jiān)督”占有相當(dāng)大的比重。

但是，在當(dāng)前的財(cái)務(wù)管理模式下，雖然在核算機(jī)構(gòu)的組織上，會(huì)計(jì)人員工作開展上，待遇落實(shí)上均大幅度提升，但是其開展業(yè)務(wù)的主動(dòng)性并不強(qiáng)。在具體工作中，會(huì)計(jì)人員的工作主要是以“報(bào)賬員報(bào)送原始單據(jù)，會(huì)計(jì)人員審核單據(jù)，符合條件的據(jù)實(shí)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理”的形式開展。但是當(dāng)出現(xiàn)報(bào)賬員報(bào)賬不及時(shí)，村集體形成“賬外賬”，報(bào)送單據(jù)與實(shí)際業(yè)務(wù)不符，資產(chǎn)賬實(shí)不符等問題時(shí)，往往需要會(huì)計(jì)人員主動(dòng)作為，到核算主體基層去落實(shí)、調(diào)查、盤點(diǎn)。不過，在當(dāng)前管理模式下，很難激勵(lì)或者督促會(huì)計(jì)人員做到這些，會(huì)計(jì)人員監(jiān)督職能落實(shí)的全面性需要通過制度設(shè)計(jì)進(jìn)一步完善。

（三）民主監(jiān)督與財(cái)務(wù)公開的實(shí)施質(zhì)量不高

在長(zhǎng)期的村級(jí)財(cái)務(wù)管理實(shí)踐中，最為關(guān)鍵的是民主理財(cái)和財(cái)務(wù)公開。由于村民主體意識(shí)，民眾參政、議政能力，傳統(tǒng)習(xí)慣等因素的制約，部分地區(qū)村民主理財(cái)小組對(duì)于報(bào)送的基礎(chǔ)憑證往往審核不細(xì)，村民對(duì)于財(cái)務(wù)公開的內(nèi)容不重視，這是村民缺乏民主參與意識(shí)，參政議政能力需要提升的原因。而鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）有關(guān)管理部門與記賬機(jī)構(gòu)落實(shí)相關(guān)制度中關(guān)于村級(jí)財(cái)務(wù)公開規(guī)定的方式方法、督促力度均有不同，部分地區(qū)客觀存在落實(shí)不嚴(yán)、督促不力的情況，農(nóng)村財(cái)務(wù)管理還存在透明度不足的問題。

筆者認(rèn)為，我國(guó)村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式演進(jìn)的歷史表明，政府始終堅(jiān)持不懈完善基層民主管理制度，完善基層管理程序，不回避原“村賬村管”模式下賬務(wù)混亂，從而導(dǎo)致的村干部與群眾產(chǎn)生矛盾等問題，基于村民民主管理意識(shí)尚不成熟，參政議政能力還需提升的客觀事實(shí)，不斷推進(jìn)村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式的改進(jìn)。不可否認(rèn)，現(xiàn)在實(shí)施的模式依然存在一些問題，但只要朝著“完善記賬機(jī)構(gòu)經(jīng)費(fèi)保障機(jī)制，促進(jìn)記賬人員一線監(jiān)督職能的主動(dòng)性發(fā)揮，提升村民民主理財(cái)與財(cái)務(wù)公開制度的落實(shí)質(zhì)量”的方向不斷努力，村級(jí)財(cái)務(wù)管理一定會(huì)更加科學(xué)合理。