行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)與審計(jì)

陳潔

【摘要】行政事業(yè)單位是服務(wù)公共利益最直接的部門(mén)，內(nèi)部控制質(zhì)量的好壞將直接影響我國(guó)公共部門(mén)的運(yùn)行效率。但由于目前行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)仍處在自主進(jìn)行的初級(jí)階段，存在缺乏主觀能動(dòng)性的可能，因此對(duì)公權(quán)力的監(jiān)督效果值得探究。本文研究了海南省2017-2020年的政府審計(jì)報(bào)告，探討其中審計(jì)對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)的影響，并提出建議，以期對(duì)國(guó)家治理體系現(xiàn)代化起到一定幫助。

【關(guān)鍵詞】政府審計(jì);內(nèi)部控制;行政事業(yè)單位

一、內(nèi)部控制的涵義

內(nèi)部控制是基于財(cái)經(jīng)法規(guī)制度，按照管理的一般性原則，在一定的整體目標(biāo)下由一個(gè)組織的所有者、高級(jí)管理層和其他內(nèi)部控制參與人員在相互溝通、配合工作的前提下為實(shí)現(xiàn)既定目標(biāo)所做的制度規(guī)定和活動(dòng)規(guī)范。與此同時(shí)，內(nèi)部控制又是一個(gè)動(dòng)態(tài)過(guò)程，意在合理確保財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)效率與效果及是否遵守法律法規(guī)。

二、內(nèi)部控制的要素分析

組織在建立與有效實(shí)施內(nèi)部控制的過(guò)程中一般應(yīng)該至少包含下面的五個(gè)要素：控制環(huán)境、控制活動(dòng)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估及信息溝通與內(nèi)部監(jiān)督。① 控制環(huán)境。組織施行內(nèi)部控制的基礎(chǔ)是控制環(huán)境。② 控制活動(dòng)。控制活動(dòng)是組織依據(jù)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)所得出的結(jié)果，并結(jié)合采取的策略來(lái)保證組織內(nèi)部控制經(jīng)營(yíng)目標(biāo)順利實(shí)現(xiàn)的手段，③ 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是組織識(shí)別并合理分析與實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制經(jīng)營(yíng)目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)。④ 信息溝通。信息溝通是組織有效的收集并傳遞和內(nèi)部控制有關(guān)的信息，⑤ 內(nèi)部監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督是組織對(duì)內(nèi)部控制是否合理有效進(jìn)行監(jiān)督檢查與評(píng)估，是施行內(nèi)部控制的合理保證。

三、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)的選取原則

內(nèi)部控制可以說(shuō)滲透到一個(gè)組織的方方面面，只要組織存在經(jīng)營(yíng)管理的環(huán)節(jié)，就需要相應(yīng)的內(nèi)部控制。而且在實(shí)際選取時(shí)遵照下面的幾個(gè)原則：

1.可操作性原則

在選取原始指標(biāo)時(shí)，需要遵照可以操作的原則?？刹僮鞯脑瓌t是要求設(shè)計(jì)出的內(nèi)部控制指標(biāo)體系中的指標(biāo)相對(duì)容易獲取，一方面可以在公開(kāi)數(shù)據(jù)中獲取，另一方面也可以由專門(mén)人員進(jìn)行調(diào)查且可以正常合理運(yùn)用。

2.科學(xué)性原則

科學(xué)是研究的基礎(chǔ)?？茖W(xué)的理論（準(zhǔn)則、制度、規(guī)范）是保證合理設(shè)計(jì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的根源，而且指標(biāo)體系必須具有整體系統(tǒng)特性，是一個(gè)有機(jī)的整體且各個(gè)指標(biāo)間需要有一定的相對(duì)獨(dú)立性，最后，內(nèi)部控制經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)效果要能通過(guò)評(píng)價(jià)指標(biāo)獲取。

3.切合實(shí)際原則

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)應(yīng)該與本文所研究的組織的實(shí)際現(xiàn)實(shí)情況相關(guān)聯(lián)。所以，選取的財(cái)務(wù)指標(biāo)應(yīng)該能夠全面系統(tǒng)準(zhǔn)確反映組織目前執(zhí)行內(nèi)部控制目標(biāo)的完成情況和組織管理者在制定以后內(nèi)部控制制度時(shí)可以參考的依據(jù)。

4.數(shù)據(jù)完整原則

旨在保證內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)果的準(zhǔn)確與所搜集數(shù)據(jù)的完整，所獲得的數(shù)據(jù)最好在公開(kāi)的渠道中查找，并且在對(duì)數(shù)據(jù)整合整理時(shí)要精準(zhǔn)，切記馬馬虎虎，不然就會(huì)對(duì)評(píng)價(jià)結(jié)果產(chǎn)生不利影響。

5.適應(yīng)性的原則

眾所周知，內(nèi)部控制所涉及的指標(biāo)相對(duì)廣泛，因此在指標(biāo)的選取過(guò)程中必須全面考慮指標(biāo)對(duì)各組織內(nèi)部控制的影響大小，并且有必要選取一些典型性強(qiáng)、易于區(qū)分的指標(biāo)，可以主要選取基于內(nèi)部控制經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的財(cái)務(wù)指標(biāo)。除此之外，還需要進(jìn)一步考慮各個(gè)指標(biāo)間的關(guān)聯(lián)度，以免選入具有相同類別的指標(biāo)，這在一定程度上可能會(huì)對(duì)評(píng)價(jià)分析的結(jié)果產(chǎn)生不利影響。所以，針對(duì)具有關(guān)聯(lián)的指標(biāo)只是選擇典型性強(qiáng)的、影響相對(duì)大的指標(biāo)。

四、我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的發(fā)展歷程

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)是《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問(wèn)題的決定》提出的一項(xiàng)重要要求，同時(shí)是單位提高自身服務(wù)及治理能力的途徑。政府需要通過(guò)審計(jì)進(jìn)行監(jiān)督，來(lái)對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)和規(guī)范程度進(jìn)行約束，推進(jìn)國(guó)家法治和治理能力現(xiàn)代化的進(jìn)程。我國(guó)的行政事業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)處在單位內(nèi)部自建和自評(píng)的階段，其發(fā)展歷程見(jiàn)表1

內(nèi)部控制的規(guī)范和評(píng)價(jià)有單位和業(yè)務(wù)兩個(gè)層面，單位層面主要依靠領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)控建設(shè)的重視和努力程度，業(yè)務(wù)層面則包括了預(yù)算、收支、采資產(chǎn)管理、項(xiàng)目管理、合同管理等主要類型，需要對(duì)其中的關(guān)鍵崗位領(lǐng)域的內(nèi)控機(jī)制的建立與執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督。

盡管單位內(nèi)部控制建設(shè)有了發(fā)展，但由于受體制制度及行政級(jí)別等固定模式影響，進(jìn)行內(nèi)部控制建設(shè)的主觀能動(dòng)性不足。張慶龍等李娟等發(fā)放問(wèn)卷并進(jìn)行走訪調(diào)研對(duì)若干個(gè)行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)進(jìn)行了評(píng)估發(fā)現(xiàn)：（1）行政事業(yè)單位內(nèi)部控制不完善、意識(shí)薄弱。單位普遍將內(nèi)部控制建設(shè)單純理解為財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)或廉政風(fēng)險(xiǎn)防控，很少有單位建立起適合自身的系統(tǒng)、科學(xué)、實(shí)用的內(nèi)部控制制度。（2）監(jiān)管缺失。較多單位缺少內(nèi)部審計(jì)部門(mén)進(jìn)行監(jiān)督，使得內(nèi)控制度流于形式（3）內(nèi)部控制信息溝通機(jī)制不健全，內(nèi)部評(píng)價(jià)不可靠。信息公開(kāi)不透明、信息化程度低，缺乏外部評(píng)價(jià)。

五、審計(jì)監(jiān)督在行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)中起到的作用

審計(jì)監(jiān)督職能涵蓋行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的全部對(duì)象，更全面、更獨(dú)立、更徹底、更透明。其內(nèi)容既包括財(cái)政資金管理使用與資產(chǎn)管理，也包括公共部門(mén)參與社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的權(quán)力與行為。審計(jì)時(shí)點(diǎn)是在既成事實(shí)形成以后，而內(nèi)部控制將監(jiān)督關(guān)口前置，嵌入到行政事業(yè)單位的組織架構(gòu)與業(yè)務(wù)流程當(dāng)中，強(qiáng)調(diào)了風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警與及時(shí)干預(yù)，通過(guò)管控措施對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范和降低，彌補(bǔ)了政府審計(jì)監(jiān)督的滯后性。審計(jì)監(jiān)督依法從國(guó)家財(cái)經(jīng)政策執(zhí)行和財(cái)政財(cái)務(wù)收支視角對(duì)公共部門(mén)履行受托責(zé)任情況進(jìn)行獨(dú)立的監(jiān)督與評(píng)價(jià)，具有預(yù)防、揭示和抵御等功能審計(jì)重點(diǎn)及發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題主要存在于內(nèi)部控制框架中，通過(guò)政府審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題能直接影響內(nèi)部控制的關(guān)鍵要素，對(duì)其進(jìn)行有效的外部評(píng)價(jià)，直接促進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)。同時(shí)，政府審計(jì)的介入程度越高，對(duì)行政事業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)越關(guān)注，則出具的審計(jì)結(jié)果越深入、越全面。紀(jì)檢、財(cái)政監(jiān)督能夠以審計(jì)的專業(yè)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)進(jìn)行監(jiān)督檢查、形成合力共同促進(jìn)行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制建設(shè)提升。圖1是審計(jì)監(jiān)督對(duì)單位內(nèi)部控制建設(shè)的影響機(jī)制。

六、海南省審計(jì)監(jiān)督發(fā)現(xiàn)的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制問(wèn)題

對(duì)海南審計(jì)網(wǎng)公開(kāi)發(fā)布的 2018—2020 年的審計(jì)工作報(bào)告分析近三年海南省本級(jí)預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支的審計(jì)情況，數(shù)據(jù)經(jīng)過(guò)如下處理：（1） 剔除審計(jì)報(bào)告中涉及的非行政事業(yè)單位。（2）將審計(jì)報(bào)告分為一般預(yù)算收支審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)兩類。經(jīng)整理一般預(yù)算收支審計(jì)涉及行政事業(yè)單位29家，其中行政機(jī)關(guān)20家、高校5家、社會(huì)團(tuán)體4家。專項(xiàng)審計(jì)8個(gè)，涉及基礎(chǔ)設(shè)施、交通、市政、環(huán)保、水利、衛(wèi)生、扶貧和救災(zāi)等領(lǐng)域，縣（區(qū)）以上項(xiàng)目執(zhí)行單位130家以上。審計(jì)發(fā)現(xiàn)的普遍問(wèn)題（見(jiàn)表2）

七、加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督促進(jìn)內(nèi)部控制建設(shè)的對(duì)策

通過(guò)對(duì)海南審計(jì)網(wǎng)發(fā)布的近三年審計(jì)報(bào)告分析，發(fā)現(xiàn)審計(jì)監(jiān)督一定程度上找到了單位內(nèi)部控制建設(shè)的問(wèn)題，但不夠徹底，可以通過(guò)以下方法改進(jìn)審計(jì)監(jiān)督。

（一）加強(qiáng)內(nèi)部控制審計(jì)

推行專項(xiàng)的內(nèi)部控制審計(jì)或由審計(jì)機(jī)關(guān)出具內(nèi)部控制效果的外部評(píng)價(jià)，審計(jì)監(jiān)督對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)的關(guān)注度越高，越能促使行政事業(yè)單位產(chǎn)生內(nèi)部控制建設(shè)的內(nèi)生動(dòng)力。通過(guò)科學(xué)的審計(jì)方法查找內(nèi)部控制制度上的缺陷和執(zhí)行中的漏洞，推動(dòng)整改的落實(shí)，完善內(nèi)部控制建設(shè)，達(dá)到國(guó)家治理的目標(biāo)。

（二）建立審計(jì)數(shù)據(jù)庫(kù)

針對(duì)同一單位或同一項(xiàng)目在二次審計(jì)時(shí)，不管誰(shuí)作為審計(jì)人員都能以歷次的審計(jì)結(jié)論為基礎(chǔ)，觀測(cè)被審計(jì)單位的審計(jì)整改落實(shí)情況和內(nèi)部控制完善和執(zhí)行情況。整合行政事業(yè)單位的信息化平臺(tái)數(shù)據(jù)，為審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員提供更多基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，更科學(xué)、更便捷地發(fā)現(xiàn)漏洞，

防范風(fēng)險(xiǎn)。

（三）加強(qiáng)審計(jì)問(wèn)責(zé)，落實(shí)整改

單位負(fù)責(zé)人作為內(nèi)部控制建設(shè)的主導(dǎo)者，對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)、執(zhí)行、完善不盡責(zé)、推諉阻撓、對(duì)“年年審、年年犯”問(wèn)題整改不到位的單位和部門(mén)責(zé)任人應(yīng)追究責(zé)任，以嚴(yán)格的內(nèi)控機(jī)制監(jiān)管權(quán)力。

（四）加大信息公開(kāi)

及時(shí)向社會(huì)公布審計(jì)數(shù)據(jù)，健全信息溝通機(jī)制、實(shí)現(xiàn)信息共享。除預(yù)決算公開(kāi)外各行政事業(yè)單位審計(jì)查處問(wèn)題、整改情況，內(nèi)部控制流程，重大事件從事前、事中、事后均應(yīng)在門(mén)戶網(wǎng)站公布，使財(cái)政監(jiān)督、紀(jì)檢監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督等監(jiān)督形式形成合力，共同促進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的完善與執(zhí)行。