營改增對建筑施工企業(yè)的影響及應(yīng)對措施研究

陳秀娟

（四川鴻林建設(shè)集團有限公司，四川 雅安 625000）

一、實施“營改增”政策的背景

營業(yè)稅是從1994年起實施的，營業(yè)稅的征稅對象為服務(wù)，計稅特征是價內(nèi)稅，征稅范圍為向下游收取的全部價款和價外費用，對上游已征稅款不能抵扣。而建筑施工企業(yè)成本中的重要構(gòu)成部分--材料，其上游已經(jīng)征收了增值稅，但在建筑施工環(huán)節(jié)其增值稅不能抵扣，加重了企業(yè)負擔(dān)，既不符合“稅不重征”的原則，又阻礙了包括建筑業(yè)在內(nèi)的服務(wù)業(yè)的發(fā)展。

2016年5月1日起在全國實行“營改增”試點。至此，營業(yè)稅退出歷史舞臺，全國實行增值稅，增值稅也過渡到消費型，與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的增值稅進項稅都可以抵扣，減稅降負的紅利惠及各行各業(yè)（特別是服務(wù)業(yè)）。

但是在享受減稅降負紅利的同時，也應(yīng)該看到“營改增”給行業(yè)和企業(yè)帶來的影響?！盃I改增”不僅僅是從繳一種稅變成繳另外一種稅，更是國家稅制設(shè)計、稅收征收管理的變更，企業(yè)經(jīng)營管理也應(yīng)以變應(yīng)對。

二、“營改增”對建筑施工企業(yè)的影響

（一）對經(jīng)營管理思維的影響

在營業(yè)稅時期，預(yù)算收入一經(jīng)確定，對應(yīng)的營業(yè)稅和相關(guān)附加稅就確定了，在增值稅時代，預(yù)算收入不是真正意義上的“收入”，而是預(yù)計未來的現(xiàn)金流入，其中包括增值稅銷項稅金。因此，在進行項目的預(yù)算、采購、組織的實施過程中，一定要有一個“增值稅”的概念，對整個管理層也是一個思維的變革，而最終需要繳納多少增值稅，不僅僅是由項目總產(chǎn)值影響決定的，而最重要的影響因素是項目實施過程中取得多少進項稅金。由于經(jīng)營習(xí)慣是確定交易總額，因此“營改增”后的交易總額是未來預(yù)期的總現(xiàn)金流入，而收入不等于現(xiàn)金流入，收入是等于現(xiàn)金流入減去增值稅流出后的余額。

（二）對預(yù)算管理的影響

項目預(yù)算是對項目預(yù)期成本的分析，“營改增”后，對項目的預(yù)算應(yīng)該分為兩個維度，即成本預(yù)算和現(xiàn)金流出預(yù)算。成本預(yù)算應(yīng)按增值稅不含稅的口徑確認，而現(xiàn)金流出預(yù)算包括成本和向上游支付的進項稅。支付同樣的現(xiàn)金，合作的上游企業(yè)不一樣，對企業(yè)的影響是不一樣的。舉例：如果一項材料采購需要向上游支付113萬元，會有三種可能：（1）如果上游企業(yè)是規(guī)范的一般納稅人企業(yè)，能夠取得增值稅專用發(fā)票（稅率13%），那么實際支付113萬元，但成本僅100萬元（113/1.13 ），13萬元為進項稅（113/1.13*13% ），此時成本<現(xiàn)金流出；（2）如果上游企業(yè)是小規(guī)模納稅人，能提供增值稅專用發(fā)票，在目前新冠疫情稅收優(yōu)惠下按征收率1%征收，則成本為111.88萬元（113/1.01），1.12萬元（113/1.01*1% ）為增值稅進項稅金，此時成本<現(xiàn)金流出；（3）如果上游企業(yè)為小規(guī)模納稅人，但只能提供普通發(fā)票，則成本為113萬元，進項稅為0，此時成本=現(xiàn)金流出。因此，在編制項目預(yù)算時，預(yù)算部門一定要與采購部門進行溝通，確定上游企業(yè)的合作方式，其中涉及的稅務(wù)事項可以咨詢財務(wù)部門。

（三）對財務(wù)核算和分析的影響

（1）財務(wù)核算按國家規(guī)定執(zhí)行。增值稅是價外稅，在一般計稅的情況下，增值稅銷項稅金不列入收入，進項稅金也不列入成本，因此財務(wù)提供的報告中的任何收入和成本費用的數(shù)據(jù)，都是不含增值稅的，而企業(yè)最后的利潤，也是不含增值稅的利潤。

（2）從財務(wù)核算和分析的角度，財務(wù)提交的報告符合國家規(guī)定，但在企業(yè)內(nèi)部卻引起廣泛的討論，其核心原因還是管理層和經(jīng)營層對增值稅的政策不理解造成的。

（3）以某項目為例，施工企業(yè)為增值稅一般納稅人，項目為一般計稅項目，項目的現(xiàn)金收支及稅費如下（為簡化描述，將現(xiàn)金流入簡化到100萬元，所有項目按比例簡化，附加稅等其他小稅種并入間接費），結(jié)果如表1所示：

表1 財務(wù)核算和分析表

項目結(jié)束后，項目的財務(wù)報告如下：

財務(wù)報表之一：項目利潤表

一、收入：91.74萬元。二、成本費用合計86.02萬元，其中：1、材料費：36.43萬元；2、人工費：25.00萬元；3、機械：4.59萬元；4、間接費：20.00萬元。三、利潤：5.72萬元。

財務(wù)報告之二：項目現(xiàn)金流量表

一、經(jīng)營現(xiàn)金流入：100萬元。二、經(jīng)營現(xiàn)金流出：94.28萬元，其中：1、材料費流出：40萬元；2、人工費流出：25萬元；3、機械費流出：5萬元；4、間接費流出：20萬元；5、增值稅流出：4.28萬元。三、經(jīng)營凈現(xiàn)金流量：5.72萬元。

該財務(wù)報告提交后，管理層、經(jīng)營層以現(xiàn)金流入100萬元作為收入，以實際成本流出90萬元作為成本，認為公司實際利潤應(yīng)該是10萬元，對最終經(jīng)營成果的確認與財務(wù)部門產(chǎn)生嚴重分歧，并一度對財務(wù)部門的業(yè)務(wù)能力質(zhì)疑，為此該公司聘請某會計師事務(wù)所對項目進行財務(wù)審計。事務(wù)所項目組進場后，與整個管理層、經(jīng)營層、財務(wù)人員進行了訪談，查詢了項目的全部文件資料和財務(wù)記錄，認為財務(wù)報告符合國家規(guī)定，如實反映了項目的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。而該公司內(nèi)部分歧的根本還是對增值稅的不了解、對“營改增”片面理解為從繳納一種稅變成繳納另外一種稅，認為稅務(wù)工作是財務(wù)部門的事。根本未從思想上、行動上迎接“營改增”這一稅制改革帶來的企業(yè)經(jīng)營管理思維、經(jīng)營管理方式的變更，導(dǎo)致企業(yè)忽視對經(jīng)營的稅務(wù)管理，最終該企業(yè)未能享受到“營改增”帶給企業(yè)的政策紅利，出現(xiàn)稅務(wù)負擔(dān)上升的情況。為此，該企業(yè)應(yīng)將稅務(wù)管理作為企業(yè)管理的一項重要內(nèi)容，咨詢企業(yè)財務(wù)部門的專業(yè)意見，對項目預(yù)算、項目管理的工作進行改革，正確理解“營改增”政策的背景，加強企業(yè)稅務(wù)管理工作。

三、實施“營改增”后建筑施工企業(yè)經(jīng)營管理的對策

（一）管理層和經(jīng)營層應(yīng)改變思維方式，多一道增值稅的思考

（1）企業(yè)管理層和經(jīng)營層必須摒棄原有的思維方式。在營業(yè)稅時期，營業(yè)稅是企業(yè)的一項支出列入成本，因此在收入-成本=利潤的思維方式中，營業(yè)稅是作為一項成本項目來思考的，而該項目與產(chǎn)值直接相關(guān)，與項目有關(guān)的其他任何成本項目都不再有稅收的因素。實施“營改增”后，增值稅是價外稅，其稅收高低，不僅與產(chǎn)值相關(guān)，也與經(jīng)營中取得多少可抵扣的進項稅金相關(guān)。

（2）管理層和經(jīng)營層的思維方式，直接決定經(jīng)營的過程和結(jié)果。稅作為經(jīng)營結(jié)果在財務(wù)部門的報告中呈現(xiàn)，財務(wù)部門必須如實記錄并真實反映經(jīng)營結(jié)果，并不能改變?nèi)魏谓?jīng)營結(jié)果，也不能改變稅的結(jié)果，在思維模式未改變的情況下會誤以為是企業(yè)財務(wù)人員把企業(yè)利潤算錯了，算少了，把盈利項目變成了虧損項目。

（3）實施“營改增”后，管理層和經(jīng)營層必須改變思維方式，在經(jīng)營管理的決策中，多一道增值稅的思考，其經(jīng)營管理決策必須考慮所帶來的增值稅結(jié)果。只有管理層和經(jīng)營層思維方式的改變和思考內(nèi)容的改變，才能引起企業(yè)稅務(wù)管理工作的本質(zhì)改變。

（二）編制工程項目預(yù)算成本分析時應(yīng)考慮增值稅的影響

（1）預(yù)算部門在編制項目預(yù)算時，應(yīng)考慮其成本費用項目的增值稅因素，而不僅僅是成本費用的支出。在營業(yè)稅下，把營業(yè)稅作為一項成本支出來編制預(yù)算成本是準(zhǔn)確的也是合適的，但現(xiàn)在增值稅下再按原來的編制方法把應(yīng)交增值稅作為一項成本支出來編制預(yù)算成本已經(jīng)不合適了。因為不同的合作上游方、不同的采購方式下，取得的增值稅進項稅金完全不同，直接影響到應(yīng)繳增值稅稅額，同時影響附加稅稅額。因此，預(yù)算部門在編制項目預(yù)算時，應(yīng)充分與采購部門、財務(wù)部門協(xié)作配合，在項目預(yù)算中充分考慮增值稅的影響，區(qū)分收入、成本費用的現(xiàn)金流和財務(wù)收入、成本?，F(xiàn)金流口徑以實際支付的現(xiàn)金為準(zhǔn)，財務(wù)收入、成本費用口徑以財務(wù)和稅務(wù)規(guī)定為準(zhǔn)。

（2）編制工程項目預(yù)算成本分析時，預(yù)算收入應(yīng)扣除增值稅銷項稅金，預(yù)算項目的所有成本費用均應(yīng)按不含進項稅的金額來編制，才能指導(dǎo)企業(yè)正確預(yù)算預(yù)期利潤、指導(dǎo)投標(biāo)工作，實現(xiàn)利潤可期的經(jīng)營目標(biāo)。這樣編制的理由是：如果按含稅價編制各項成本費用容易因成本計算不準(zhǔn)確而導(dǎo)致預(yù)算利潤的不準(zhǔn)確。舉例如下：假設(shè)建筑公司向一般納稅人購入一項材料需向?qū)Ψ街Ц?13萬元，取得增值稅專用發(fā)票可抵扣進項稅金13萬元；如果向小規(guī)模納稅人購入同種材料需向?qū)Ψ街Ц?05萬元，取得增值稅普通發(fā)票。如果按含稅價編制預(yù)算材料采購成本的情況下向小規(guī)模納稅人購入該材料比向一般納稅人購入該材料節(jié)約8萬元（113-105），如果按不含稅價編制預(yù)算材料采購成本的情況下向一般納稅人購入該材料比向小規(guī)模納稅人購入該材料節(jié)約5萬元（105-100）。如果再考慮附加稅影響的話，向一般納稅人購入該材料比向小規(guī)模納稅人購入節(jié)約6.3萬元（105-100+13*10%）（假定附加稅稅率為10%）。如果企業(yè)按總價法來編制預(yù)算成本的話可能會錯誤地選擇向小規(guī)模企業(yè)購入材料，最終會因錯誤決策造成企業(yè)利潤流失6.3萬元。

（3）目前很多建筑施工企業(yè)還停留在營業(yè)稅模式下編制預(yù)算成本分析，用總價法作為成本費用項目的成本支出，未考慮企業(yè)取得的進項稅金。成本費用項目總額相同的情況下不管是否取得進項稅金，取得多少進項稅金得到的預(yù)算利潤都是相同的，這樣是很不科學(xué)的。舉例：如企業(yè)發(fā)生100萬元的成本費用總額，在取得增值稅進項稅金5萬元的情況下，企業(yè)按總價法計算會使企業(yè)預(yù)算利潤被低估5萬元，在取得增值稅進項稅金10萬元的情況下，企業(yè)按總價法計算會使企業(yè)預(yù)算利潤被低估10萬元。所以企業(yè)不考慮取得增值稅進項稅金的因素編制項目預(yù)算是不準(zhǔn)確的、不科學(xué)的。

（4）按材料成本總價來編制成本預(yù)算，不利用項目管理人員參與到企業(yè)的管理中來，不利于培養(yǎng)他們在增值稅下的成本意識，他們也不會去管取得的發(fā)票是啥，只需要去管采購材料支付的總價是否超過預(yù)算就行。在總價法下，無論取得哪種發(fā)票只要總價一致，其預(yù)算成本就是一致的，這種編制方法是不科學(xué)的也是不利用企業(yè)發(fā)展的。

（5）企業(yè)在編制預(yù)算成本分析時應(yīng)按財務(wù)制度和稅務(wù)政策要求，充分考慮增值稅的影響因素，按不含增值稅進項稅金的金額來編制各項預(yù)算成本才更科學(xué)更合理。一個項目應(yīng)繳多少增值稅=按該項目預(yù)算收入×稅率計算出來的銷項稅金-預(yù)算各成本項目取得的進項稅金而得出的，不能再按原來營業(yè)稅模式下用預(yù)算收入×稅率計算，這樣得出的稅金是不準(zhǔn)確的，因為影響稅金的不僅僅是預(yù)算收入，還有該項目發(fā)生各項成本支出時所取得的進項稅金。這是一般納稅人計算繳納增值稅的稅收政策所要求的，也是企業(yè)管理層必須要知道的稅收知識。

（三）業(yè)務(wù)部門的業(yè)務(wù)活動必須要作出改變

在營業(yè)稅時期，業(yè)務(wù)部門采購材料和費用，按國家規(guī)定取得發(fā)票即可?！盃I改增”后，不僅僅是要取得發(fā)票，還必須按規(guī)定取得增值稅專用發(fā)票方可抵扣進項稅。因此，業(yè)務(wù)部門在選擇上游合作方、合作方式時，必須要考慮增值稅的影響，選擇經(jīng)營規(guī)范、管理規(guī)范的增值稅一般納稅人企業(yè)，按規(guī)定及時、足額的取得增值稅專用發(fā)票，維護企業(yè)的合法利益。在進行材料采購方案決策時要用不含進項稅金的金額進行比較來決策，不能不管取得發(fā)票的種類是啥，能否抵扣進項稅金，能抵扣多少進項稅金，不能再直接用采購總價來比較大小做出方案決策了，要考慮增值稅對成本的影響因素，選擇不含稅成本最低的方案。

（四）財務(wù)部門必須嚴格執(zhí)行國家財務(wù)和稅務(wù)相關(guān)規(guī)定

財務(wù)部門作為企業(yè)內(nèi)部從事財務(wù)核算和稅務(wù)管理的執(zhí)行部門，必須嚴格執(zhí)行國家有關(guān)財務(wù)、稅務(wù)的規(guī)定，如實核算經(jīng)營情況。同時，在工作過程中履行監(jiān)督職能，設(shè)計并嚴格執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制體系，監(jiān)督企業(yè)的業(yè)務(wù)活動，杜絕業(yè)務(wù)活動中出現(xiàn)的違規(guī)、違法行為（如取得虛開的發(fā)票）。此外，財務(wù)部門還應(yīng)認真學(xué)習(xí)國家有關(guān)政策法規(guī)，在規(guī)定的范圍內(nèi)，充分享受國家有關(guān)政策紅利，爭取企業(yè)的合法利益。

（五）企業(yè)要以順應(yīng)稅制變革，建立暢通的內(nèi)部溝通機制

“營改增”并不僅僅是從繳納一種稅變成繳另外一種稅，而是國家的重大稅制改革，其征管方式都較營業(yè)稅發(fā)生了較大變化。因此，企業(yè)應(yīng)重視這一變革，并順應(yīng)環(huán)境進行內(nèi)部的管理、經(jīng)營方式的變革，在企業(yè)內(nèi)部建立充分和暢通的溝通機制，在稅務(wù)事項上咨詢財務(wù)部門的專業(yè)意見和建議，并對企業(yè)的經(jīng)營管理工作作出相應(yīng)的調(diào)整，以規(guī)范企業(yè)行為、提升企業(yè)管理水平、提高經(jīng)營效率和企業(yè)經(jīng)濟效益。

總之，在“營改增”稅制改革后，企業(yè)管理層、經(jīng)營層應(yīng)改變原有的思維模式，在經(jīng)營決策、財務(wù)管理、稅收籌劃時充分考慮增值稅的影響和加強應(yīng)對措施。在項目預(yù)算成本分析時更要考慮增值稅的影響，避免把可行的項目錯誤分析成不可行的項目讓公司白白失去投資機會，最可怕的是把不可行的項目分析成可行的項目，讓公司面臨投資失敗甚至破產(chǎn)的風(fēng)險。