國際稅務(wù)中的“實質(zhì)性”要求及應(yīng)對建議：以荷蘭為例

羅強(qiáng) 張廣本

“實質(zhì)性”要求是與國際稅收征管密切相關(guān)的一個重要實踐，對強(qiáng)化“實質(zhì)性”對于跨國公司保持納稅居民地位，保障稅務(wù)利益具有重要作用。近年來，以開曼群島、英屬維爾京群島為代表的國際避稅島紛紛出臺經(jīng)濟(jì)實質(zhì)性相關(guān)法規(guī)，各個國家和地區(qū)掀起了新一輪的強(qiáng)化稅務(wù)“實質(zhì)性”的行動。本文簡要介紹了避稅島地區(qū)出臺經(jīng)濟(jì)實質(zhì)法案的基本情況，重點(diǎn)分析并解讀了荷蘭的最低“實質(zhì)性”要求及最新生效的額外“實質(zhì)性”要求，并結(jié)合跨國公司在荷蘭的稅務(wù)征管實踐，提出了強(qiáng)化荷蘭公司實質(zhì)性的原則與可行性建議，對于荷蘭公司在當(dāng)?shù)亻_展稅務(wù)相關(guān)活動具有借鑒和指導(dǎo)意義。

一、“實質(zhì)性”要求及意義

稅務(wù)“實質(zhì)性”在國際稅收征管中具有重要作用，但又非一國稅法或國際稅務(wù)協(xié)定中的一項明確法律規(guī)定。對于跨國公司及分設(shè)在全球各地的下屬分、子公司而言，滿足當(dāng)?shù)亍皩嵸|(zhì)性”要求對于全球治理體系、集團(tuán)合規(guī)管理及整體稅務(wù)利益等均具有重要意義。

（一）稅務(wù)“實質(zhì)性”要求

稅務(wù)“實質(zhì)性”是一種實際活動要求，強(qiáng)調(diào)在各國稅務(wù)實踐中，對具體涉稅事宜不應(yīng)僅停留在稅務(wù)安排本身，更應(yīng)深入研究稅務(wù)活動的本質(zhì)情況。為了規(guī)范企業(yè)的涉稅行為，明晰居民企業(yè)的稅務(wù)權(quán)利和義務(wù)，規(guī)避濫用稅務(wù)優(yōu)惠的行為，強(qiáng)化國際稅收監(jiān)管，“實質(zhì)性”要求正在成為一種國際趨勢，得到廣泛關(guān)注。近年來，隨著國際反避稅的加強(qiáng)及世界經(jīng)合組織（OECD）BEPS行動計劃的深入開展，各個國家和地區(qū)，甚至是原有的一些國際避稅島（Tax Heaven）如開曼群島、英屬維爾京群島（BVI）、百慕大、巴哈馬等也紛紛出臺相應(yīng)的稅務(wù)“實質(zhì)性”要求。各國家和地區(qū)出臺的政策法規(guī)雖然名稱各異，如開曼群島和BVI的《經(jīng)濟(jì)實質(zhì)法》、巴哈馬的《商業(yè)實體（實質(zhì)性要求）法》、荷蘭的最低“實質(zhì)性”要求和額外“實質(zhì)性”要求等，但目的是一致的，即要求在當(dāng)?shù)亻_展特定活動的實體（居民企業(yè)）具備充足的商業(yè)實質(zhì)性，稅務(wù)利益與實質(zhì)經(jīng)營相統(tǒng)一。

（二）“實質(zhì)性”要求的重要意義

居民企業(yè)滿足當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)“實質(zhì)性”要求是一項最基本的商業(yè)活動和最基本的合規(guī)要求，也是企業(yè)保障自身稅務(wù)權(quán)益，申請可能的稅務(wù)優(yōu)惠的前提條件?！皩嵸|(zhì)性”要求對于跨國公司具有以下幾方面的重要意義：

1.滿足“實質(zhì)性”是居民企業(yè)地位的基本保證。居民企業(yè)在當(dāng)?shù)赝瓿傻怯涀灾皇切嫫髽I(yè)成立并具有法律地位，并不意味著自然具有稅務(wù)上的居民企業(yè)屬性，也并不意味著企業(yè)就能夠享有該國基于稅法、國際稅務(wù)協(xié)定框架下的優(yōu)惠政策。稅務(wù)上對于居民企業(yè)的認(rèn)同如同認(rèn)定自然人的納稅居民身份一樣，是建立在企業(yè)的經(jīng)營活動能否滿足所在國的“實質(zhì)性”要求條件，能否具備充分的經(jīng)營“實質(zhì)性”基礎(chǔ)上的。企業(yè)在管理層構(gòu)成、組織架構(gòu)、經(jīng)營活動、運(yùn)營控制等各個具體方面的實質(zhì)性越強(qiáng)，越能提升自身的居民企業(yè)地位，才能進(jìn)一步有資格享受稅務(wù)優(yōu)惠、申請稅務(wù)豁免等。

2.企業(yè)享受稅務(wù)優(yōu)惠、申請稅務(wù)豁免的前提條件。為了避免和消除國際間的重復(fù)征稅，我國和其他國家，包括其他各國之間根據(jù)平等互惠的原則簽訂有一系列的雙邊或多邊稅收協(xié)定（Tax treaty），稅收協(xié)定框架下的兩國企業(yè)間的特定涉稅經(jīng)濟(jì)行為可能適用免稅或享有優(yōu)惠稅率。對于企業(yè)而言，申請享有雙邊稅務(wù)協(xié)定框架下的稅務(wù)優(yōu)惠政策，不是作為當(dāng)?shù)鼐用衿髽I(yè)就具有資格申請，還要看企業(yè)是否滿足當(dāng)?shù)氐摹皩嵸|(zhì)性”要求，稅務(wù)局會考察企業(yè)的日常經(jīng)營管理活動能否真正體現(xiàn)居民企業(yè)的特性，達(dá)到當(dāng)?shù)氐摹皩嵸|(zhì)性”要求標(biāo)準(zhǔn)。作為一國居民企業(yè)并滿足當(dāng)?shù)氐摹皩嵸|(zhì)性”要求，才能有機(jī)會享有該國在稅法、國際稅收協(xié)定框架下的特定稅務(wù)優(yōu)惠政策及申請?zhí)囟ǖ亩悇?wù)豁免事項。

3.“實質(zhì)性”要求也是一項最基本的稅務(wù)合規(guī)要求。企業(yè)運(yùn)營的合規(guī)體現(xiàn)在各個方面，不僅是法律上的合規(guī)，稅務(wù)合規(guī)也是一個重要的方面。長期以來，提到稅務(wù)合規(guī)，很多人自然聯(lián)想到遵守稅法規(guī)定、按時申報并征繳稅款等具體的涉稅活動，而忽視了稅法規(guī)定之外的“實質(zhì)性”要求。殊不知，企業(yè)是否滿足當(dāng)?shù)氐摹皩嵸|(zhì)性”要求將最終影響到涉稅活動，也最終體現(xiàn)到稅務(wù)征繳實踐中。比如，在一些國家和地區(qū)（如荷蘭），對于年度納稅申報和重大稅務(wù)安排，稅務(wù)局會首先審查公司是否滿足當(dāng)?shù)氐摹皩嵸|(zhì)性”要求，再進(jìn)一步分析具體涉稅活動是否合法?！皩嵸|(zhì)性”并非稅務(wù)合規(guī)的全部，但確是一項最基本的稅務(wù)合規(guī)要求。

二、全球稅務(wù)“實質(zhì)性”要求不斷強(qiáng)化

以2018年底開曼群島、BVI為代表的避稅島地區(qū)相繼出臺各自的《經(jīng)濟(jì)實質(zhì)法》為代表，近年來多個國家和地區(qū)掀起了新一輪的稅務(wù)“實質(zhì)性”立法并進(jìn)一步強(qiáng)化“實質(zhì)性”要求的高潮。很多避稅島地區(qū)都出臺了明確的實質(zhì)性法案，細(xì)化實質(zhì)性要求并對后續(xù)的申報及執(zhí)行出臺指南；發(fā)達(dá)國家如荷蘭、盧森堡等則在原有實質(zhì)性要求的基礎(chǔ)上進(jìn)一步增加了對特定金融服務(wù)公司（FSC）群體適用的額外實質(zhì)性要求。

（一）開曼、BVI的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)法

為了響應(yīng)世界經(jīng)合組織（OECD）以及歐盟對于構(gòu)建國際稅收新秩序的倡議，提高國際稅收透明度，確保國際稅收征管與經(jīng)濟(jì)實質(zhì)性行為公平、一致，2018年12月27日，開曼群島正式公布了《國際稅務(wù)合作（經(jīng)濟(jì)實質(zhì)）法》（International Tax Co-operation（Economic Substance） Law， 2018）以及配套的實施細(xì)則。2019年2月22日，開曼稅務(wù)管理局根據(jù)各方反饋及征求意見情況對法律進(jìn)行了修訂，同時發(fā)布了《經(jīng)濟(jì)實質(zhì)法指南》，對于稅務(wù)“實質(zhì)性”要求的適用范圍以及合規(guī)操作等提供了細(xì)化信息。

2018年12月，BVI也正式頒布了《經(jīng)濟(jì)實質(zhì)（公司及有限合伙）法案》（Economic Substance （Companies and Limited Partnerships） Act，2018）。BVI國際稅務(wù)局于 2019年10月10日正式出臺了“實質(zhì)性”實施規(guī)則，要求所有BVI的公司在“財務(wù)期”從事“相關(guān)活動”的“法律實體”均需要遵守經(jīng)濟(jì)實質(zhì)要求，公司和具有法人資格的有限合伙企業(yè)，無論其是否包括在“法律實體”或“相關(guān)活動”的定義中，均需根據(jù)《經(jīng)濟(jì)實質(zhì)法》于2020年開始報告其上一個“財務(wù)期”是否遵守了《經(jīng)濟(jì)實質(zhì)法》。

盡管各避稅島地區(qū)的《經(jīng)濟(jì)實質(zhì)法》具體規(guī)定在細(xì)節(jié)上存在一些差異，但是總體而言，法案出臺的主要目的、關(guān)鍵規(guī)定、申報要求等基本是一致的。企業(yè)的實質(zhì)性申報主要包括自行評估、合規(guī)判斷、信息申報、審核處理四個環(huán)節(jié)。首先，經(jīng)濟(jì)主體（避稅島注冊公司）需自行評估是否屬于《經(jīng)濟(jì)實質(zhì)法》的適用主體。如屬于適用主體，則公司需要在特定財務(wù)期間根據(jù)其從事的具體業(yè)務(wù)滿足相應(yīng)的實質(zhì)性要求，并在法律規(guī)定期限內(nèi)完成相關(guān)業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)信息申報。避稅島地區(qū)監(jiān)管機(jī)關(guān)將審核判斷相關(guān)經(jīng)濟(jì)主體是否在該財務(wù)期間內(nèi)滿足當(dāng)?shù)氐膶嵸|(zhì)性要求，如不滿足將進(jìn)行相應(yīng)的處理。

（二）荷蘭進(jìn)一步強(qiáng)化稅務(wù)“實質(zhì)性”要求

荷蘭經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，具有穩(wěn)定的稅收制度和先進(jìn)的、面向國際的軟硬件基礎(chǔ)設(shè)施，荷蘭政府致力于持續(xù)改進(jìn)當(dāng)?shù)氐姆珊蜖I商環(huán)境以期對跨國公司更具吸引力。為了增強(qiáng)其在國際稅收方面的領(lǐng)先地位，荷蘭政府很早就開始對金融服務(wù)公司（Finance Service Company）濫用稅務(wù)協(xié)定的行為進(jìn)行規(guī)范，由此形成了一系列實質(zhì)性方面的法規(guī)。2004年8月11日，荷蘭財政部在頒布的關(guān)于金融服務(wù)公司法令（the Decree）中發(fā)布了針對“實質(zhì)性”的指導(dǎo)意見，這是荷蘭企業(yè)申請預(yù)約定價安排（APA）或預(yù)先稅務(wù)裁決（ATR）監(jiān)管框架的一部分。法令中附有一份“實質(zhì)性”判定標(biāo)準(zhǔn)清單，荷蘭稅務(wù)當(dāng)局將根據(jù)是否滿足該標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定一家公司是否是荷蘭合格納稅居民。盡管該法令最初并不直接適用于其他中間層控股公司，但它為荷蘭稅務(wù)局在審查一家荷蘭公司是否滿足“實質(zhì)性”要求方面提供了指導(dǎo)意見。隨著時間發(fā)展，現(xiàn)有的最低實質(zhì)性要求規(guī)則（Substance Rules）逐漸形成明確的法規(guī)，并于2014年1月1日正式生效。

荷蘭稅務(wù)局（DTA）規(guī)定滿足最低的“實質(zhì)性”要求是企業(yè)申請?zhí)囟ǘ悇?wù)裁決的先決條件，比如上述APA或ATR等。同時，在雙邊稅務(wù)協(xié)定或歐盟稅務(wù)指令（EU Directive）框架下享受了稅務(wù)收益、稅務(wù)優(yōu)惠的荷蘭公司應(yīng)該在每年的企業(yè)所得稅申報表中主動報告是否符合最低“實質(zhì)性”要求。如果企業(yè)不滿足一個或多個最低“實質(zhì)性”要求，則屬于稅務(wù)違規(guī)。企業(yè)申請的稅務(wù)裁決自然會被拒絕，而且DTA也可能自發(fā)的與另一協(xié)定國交換企業(yè)稅務(wù)違規(guī)、不滿足稅務(wù)“實質(zhì)性”的信息。如果協(xié)定國稅務(wù)當(dāng)局對此做出反應(yīng)，企業(yè)之前享受到的稅務(wù)收益有可能會被逆轉(zhuǎn)并造成稅務(wù)損失。如果是疏忽或故意未報告滿足“實質(zhì)性”要求的情況，將被視為犯罪，可能面臨最高20750歐元的罰款。

隨著歐盟反濫用措施（Anti-abuse measure）的不斷強(qiáng)化，2019年11月28日，荷蘭政府宣布將從2021年起進(jìn)一步強(qiáng)化現(xiàn)有的最低“實質(zhì)性”要求，并且針對在雙邊稅務(wù)協(xié)定或歐盟稅務(wù)指令框架下享受了稅務(wù)收益、稅務(wù)優(yōu)惠的荷蘭公司，從年最低工資支出和兩年以上的辦公空間兩方面增加額外的“實質(zhì)性”要求。

三、荷蘭的稅務(wù)“實質(zhì)性”要求及解讀

2014年1月1日，荷蘭政府整合執(zhí)行中的最低“實質(zhì)性”要求相關(guān)規(guī)則，編入法典，形成明確的實質(zhì)性法規(guī)。2014年版“實質(zhì)性”要求是定性指標(biāo)和定量指標(biāo)兼有、涉及公司經(jīng)營管理多方面的一個綜合性指南。2021年開始執(zhí)行的額外“實質(zhì)性”要求并非原有指南的修訂，而是針對享受稅務(wù)收益的特定公司增加的兩條額外要求。

（一）最低“實質(zhì)性”要求

1.擁有公司決策權(quán)的董事會成員中至少有50%以上是荷蘭居民。

2.董事會及成員應(yīng)當(dāng)有專業(yè)的知識、足夠的能力和稱職的資格來履行董事職責(zé)。

3.董事會的決策應(yīng)當(dāng)在荷蘭做出。

4.公司應(yīng)當(dāng)配備合格的管理人員履行和管理與其他實體達(dá)成的交易。

5.公司重要的銀行賬戶必須控制（運(yùn)營）在荷蘭。

6.公司的簿記（Bookkeeping）必須在荷蘭進(jìn)行。

7.公司的注冊地址應(yīng)當(dāng)在荷蘭境內(nèi)。

8.眾所周知，公司應(yīng)明確是荷蘭的納稅居民而非其他國家的納稅居民。

9.公司從事融資、許可、租賃相關(guān)業(yè)務(wù)的，應(yīng)當(dāng)具備承擔(dān)真實經(jīng)濟(jì)風(fēng)險的能力。

10.公司應(yīng)當(dāng)擁有與其職能相適應(yīng)的權(quán)益（凈資產(chǎn)）。

除了上述最低“實質(zhì)性”要求，根據(jù)2019年底荷蘭財政部公布的最新計劃（Budget Plan）， 自2021年1月1日起，對荷蘭居民企業(yè)從事融資和特許權(quán)使用費(fèi)業(yè)務(wù)的控股公司還必須遵守兩條額外的“實質(zhì)性”要求：

（1）公司的年度最低工資支出不低于10萬歐元；

（2）公司應(yīng)當(dāng)有一個至少可以使用兩年以上的辦公空間。

根據(jù)當(dāng)?shù)囟悇?wù)咨詢公司的專業(yè)分析，額外的“實質(zhì)性”要求并非全體中間層控股公司適用，主要針對在雙邊稅務(wù)協(xié)定或歐盟稅務(wù)指令框架下享受了稅務(wù)優(yōu)惠的荷蘭公司。比如，某荷蘭公司基于雙邊稅務(wù)協(xié)定，對來自境外的利息收入申報享受了利息預(yù)提稅的優(yōu)惠或免稅的情況。

（二）分析與解讀

1.關(guān)于董事會成員構(gòu)成及決策。董事會成員的構(gòu)成具有明確的量化指標(biāo)，要求荷蘭董事過半數(shù)，體現(xiàn)當(dāng)?shù)囟聦镜目刂茩?quán)和決策權(quán)；關(guān)于自然人董事勝任能力方面的要求更多的體現(xiàn)在董事個人的簡歷中，很難去嚴(yán)格的評估。這里的荷蘭居民并非是具有荷蘭國籍的人，外派或國際雇員如具有荷蘭的長期簽證且是荷蘭的自然人納稅居民也被視為荷蘭居民。在荷蘭，法人實體也可以作為董事會成員，法人實體也具有居民屬性，如果選擇法人實體作為董事，優(yōu)選荷蘭當(dāng)?shù)氐木用衿髽I(yè)。董事會的決策強(qiáng)調(diào)公司董事應(yīng)當(dāng)具有自由的裁量權(quán)、決策權(quán)，集團(tuán)總部及境外董事的行為不能損害當(dāng)?shù)囟抡Ｂ穆毜臋?quán)利。決策可以通過會議或決議的形式做出，均不違反實質(zhì)性；決策在荷蘭做出并不排斥公司通過傳簽董事會決議的形式做決策，決議的形式與內(nèi)容只要不侵害當(dāng)?shù)囟碌淖灾鳑Q策權(quán)則不視為對實質(zhì)性的損害。但是，只有在當(dāng)?shù)貙嶋H召開（非視頻會）的董事會會議及決策才有助于增強(qiáng)公司在當(dāng)?shù)氐膶嵸|(zhì)性。實踐中，為滿足最低“實質(zhì)性”要求，荷蘭公司一般視業(yè)務(wù)需要每年在當(dāng)?shù)卣匍_若干次董事會會議，最少一次，越多越好。這種有記錄的當(dāng)?shù)囟聲皶h紀(jì)要是滿足這方面“實質(zhì)性”要求的最佳選擇。

2.關(guān)于合格管理人員及銀行賬戶管理。對于公司具有合格管理人員的要求是一項定性要求，具體執(zhí)行起來較為寬泛。合格管理人員可以是公司的雇員，也可以是通過業(yè)務(wù)外包為公司服務(wù)的人員。實踐中，跨國公司在荷蘭注冊的大量中間層控股公司大部分都沒有雇傭人員專門從事運(yùn)營管理，而是通過人事、財務(wù)業(yè)務(wù)外包，由當(dāng)?shù)氐淖稍兎?wù)公司來維持公司運(yùn)營。對于銀行賬戶的管理，最低“實質(zhì)性”要求強(qiáng)調(diào)的是主要銀行賬戶和賬戶的控制權(quán)（運(yùn)營）問題。銀行賬戶在荷蘭管理并不是說公司只能在荷蘭銀行開戶，荷蘭公司仍然可以根據(jù)業(yè)務(wù)需求開立各類離岸類銀行賬戶，但是銀行賬戶的管理上必須體現(xiàn)荷蘭公司（荷蘭董事和管理人員）的控制權(quán)。比如，荷蘭層面的董事或管理人員要作為賬戶的授權(quán)簽字人，未經(jīng)過荷蘭層面董事、管理人員同意集團(tuán)或總部不能隨意使用荷蘭公司的銀行賬戶及資金。

3.關(guān)于公司簿記與注冊地址。公司的簿記主要針對的是會計核算和會計工作，強(qiáng)調(diào)會計工作要在荷蘭發(fā)生，由此產(chǎn)生的相關(guān)財務(wù)資料、原始文件等也要在荷蘭保存。與此相關(guān)聯(lián)的，公司應(yīng)當(dāng)根據(jù)當(dāng)?shù)厣虝–OC）、稅務(wù)局（DTA）、央行（DNB）等監(jiān)管機(jī)構(gòu)的要求按時申報公司年度報表、年度所得稅納稅申報、央行統(tǒng)計報表等最基本的當(dāng)?shù)睾弦?guī)事宜，確保合規(guī)運(yùn)營，不損害“實質(zhì)性”。公司的注冊地址需要在荷蘭境內(nèi)，某些公司的注冊地址與實際辦公地址可能也是分開的。實踐中，很多荷蘭的中間層控股公司都沒有單獨(dú)的辦公地址。公司的董事服務(wù)、會計記賬、行政管理等均已外包給了當(dāng)?shù)氐淖稍兎?wù)公司，而登記的公司注冊地址也是當(dāng)?shù)刈稍兎?wù)公司提供的一個注冊用地址，并非實際辦公地。

4.關(guān)于承擔(dān)真實經(jīng)濟(jì)風(fēng)險的保證。在最低“實質(zhì)性”要求中，對于承擔(dān)真實經(jīng)濟(jì)風(fēng)險的能力僅是一種定性的要求，強(qiáng)調(diào)有能力即可。但是，如結(jié)合荷蘭稅法規(guī)定來審視這條要求，又是有定量指標(biāo)可參考的。根據(jù)荷蘭所得稅法相關(guān)規(guī)定（Article 8c CITA），對于從事集團(tuán)內(nèi)部融資活動的荷蘭公司，如果其與融資活動相對應(yīng)的公司的凈資產(chǎn)至少大于未償還貸款額的1%，或超過200萬歐元，則應(yīng)被視為具備承擔(dān)真實經(jīng)濟(jì)風(fēng)險的能力。該條款也同樣適用于荷蘭公司從事收取或支付集團(tuán)內(nèi)（關(guān)聯(lián)方間）特許權(quán)使用費(fèi)的情況。

5.關(guān)于權(quán)益（凈資產(chǎn)）要求。權(quán)益（凈資產(chǎn)）要求強(qiáng)調(diào)荷蘭公司應(yīng)當(dāng)擁有與其職能，即業(yè)務(wù)發(fā)展與經(jīng)營需要相適應(yīng)的權(quán)益（凈資產(chǎn)）規(guī)模。公司經(jīng)營的權(quán)益要求一方面要考慮公司的整體資產(chǎn)負(fù)債和經(jīng)營風(fēng)險情況，另一方面這種權(quán)益要求并非一成不變的，也要隨著公司業(yè)務(wù)的發(fā)展變化做好動態(tài)管理。當(dāng)公司內(nèi)部貸款、分紅、往來等現(xiàn)金流體量大、頻繁時，預(yù)計涉及重大稅務(wù)收益時，要特別注重凈資產(chǎn)規(guī)模的匹配，凈資產(chǎn)太低時及時申請增資、“債轉(zhuǎn)股”等。

四、增強(qiáng)公司“實質(zhì)性”的原則與建議

面對國際稅務(wù)實踐中日益強(qiáng)化的“實質(zhì)性”要求，應(yīng)認(rèn)真對照“實質(zhì)性”要求標(biāo)準(zhǔn)，切實提高與增強(qiáng)企業(yè)的“實質(zhì)性”是最基本、最可行的應(yīng)對之策。本文基于對上述荷蘭公司“實質(zhì)性”要求的分析與解讀，結(jié)合工作實踐，提出兩點(diǎn)原則與可行性建議。

（一）兩點(diǎn)原則

1.“實質(zhì)性”要常抓不懈、長期堅持。滿足當(dāng)?shù)氐摹皩嵸|(zhì)性”要求要常抓不懈。從公司成立開始，管理者就應(yīng)當(dāng)熟知當(dāng)?shù)氐膶嵸|(zhì)性要求，切實按照當(dāng)?shù)氐摹皩嵸|(zhì)性”要求安排公司經(jīng)營管理，及時履行公司在當(dāng)?shù)刈罨镜暮弦?guī)申報義務(wù)。切忌“臨時抱佛腳”的行為，平常不注意遵守“實質(zhì)性”要求，等到公司需要申請稅務(wù)裁決，要申報享受優(yōu)惠稅率時才開始做“實質(zhì)性”方面的工作，就已經(jīng)晚了。滿足“實質(zhì)性”要求要長期堅持，荷蘭稅務(wù)局（DTA）對于實質(zhì)性的審查是以年為單位，對一年來企業(yè)滿足當(dāng)?shù)刈畹汀皩嵸|(zhì)性”要求的申報及依據(jù)進(jìn)行審查。假如在一年中的某個時點(diǎn)或某段時間不滿足最低“實質(zhì)性”要求而被稅務(wù)局查到，會被認(rèn)定為當(dāng)年度不滿足“實質(zhì)性”要求。比如因為某董事離職未及時安排新的當(dāng)?shù)囟陆犹娑斐僧?dāng)?shù)囟略诙聲械臉?gòu)成少于半數(shù)，這樣一個看似再簡單不過的事情，對當(dāng)年“實質(zhì)性”的損害是連續(xù)的、不可逆轉(zhuǎn)的。

2.“實質(zhì)性”也要兼顧科學(xué)合理性。一個公司既要時刻保持警惕，確保長期滿足最低“實質(zhì)性”要求，也要適度開展與“實質(zhì)性”有關(guān)的業(yè)務(wù)，“實質(zhì)性”要與公司的業(yè)務(wù)規(guī)模和稅務(wù)需求相結(jié)合，合理控制管理成本，兼顧科學(xué)合理性。通過研究上述荷蘭公司的最低“實質(zhì)性”要求的標(biāo)準(zhǔn)可以發(fā)現(xiàn)，很多要求是定性的要求，執(zhí)行起來還是有一定的可操作空間的。所以，對于大型跨國企業(yè)等有實際稅務(wù)收益需求的重點(diǎn)企業(yè)而言，要格外強(qiáng)化“實質(zhì)性”，在滿足“實質(zhì)性”要求方面下大力氣建設(shè)、多投入成本；而對于經(jīng)營活動有限的中小企業(yè)而言，在“實質(zhì)性”方面的投入要量力而行，抓住“實質(zhì)性”標(biāo)準(zhǔn)的關(guān)鍵要點(diǎn)，避免全面開花、過度投入。

（二）增強(qiáng)稅務(wù)“實質(zhì)性”的建議

1.對于“實質(zhì)性”要求的量化指標(biāo)要確保達(dá)標(biāo)。對于最低“實質(zhì)性”要求中可以量化的各類指標(biāo)，公司一定要嚴(yán)格按照標(biāo)準(zhǔn)要求，不打折扣落到實處，比如董事會成員中至少50%以上荷蘭居民的要求及對于從事集團(tuán)內(nèi)部融資業(yè)務(wù)的荷蘭公司凈資產(chǎn)大于未償還貸款的1%，或超過200萬歐元的量化指標(biāo)要求等。類似的量化指標(biāo)在實踐中具備操作可行性，審查時也是有據(jù)可循的，為了確保長遠(yuǎn)、完整的實質(zhì)性，對于這類指標(biāo)要嚴(yán)格遵守，確保各方面達(dá)標(biāo)。

2.少做有損“實質(zhì)性”和居民企業(yè)“控制權(quán)”的行為?？v觀各國、各地區(qū)的相關(guān)政策，“實質(zhì)性”無不強(qiáng)調(diào)居民企業(yè)的控制權(quán)、管理權(quán)問題。隨著知識經(jīng)濟(jì)和信息化發(fā)展，很多跨國公司自然地把人事、行政、財務(wù)等決策權(quán)收歸到集團(tuán)總部和區(qū)域總部，這實際上侵害了當(dāng)?shù)刂虚g層公司和當(dāng)?shù)囟聦τ诮?jīng)營管理的決策權(quán)和控制權(quán)。荷蘭的最低“實質(zhì)性”要求不單純看公司注冊及賬戶開立是否在荷蘭這一類表面現(xiàn)象，更強(qiáng)調(diào)居民企業(yè)和荷蘭董事對日常經(jīng)營管理的“控制權(quán)”。因此，實踐中，一方面在跨國公司的全球治理體系中要注意向荷蘭層面的控股公司分配必要的決策權(quán)，體現(xiàn)荷蘭控股公司對所涉業(yè)務(wù)的“控制權(quán)”；另一方面，要特別注意保護(hù)當(dāng)?shù)囟聦窘?jīng)營管理的決策權(quán)、控制權(quán)，避免發(fā)生侵害當(dāng)?shù)囟抡Ｂ穆毜男袨椤?/p>

3.強(qiáng)化與提高全方位稅務(wù)合規(guī)。滿足“實質(zhì)性”要求與公司的合規(guī)管理息息相關(guān)。滿足最低“實質(zhì)性”要求是公司合規(guī)的一個重要方面，如果公司在其他方面的合規(guī)出了問題，自然也會對公司的“實質(zhì)性”造成損害。對于荷蘭公司而言，合規(guī)體現(xiàn)在日常運(yùn)營的多個方面，如是否按照商會要求及時做年度財務(wù)報表申報，中大型公司是否及時完成獨(dú)立的第三方審計，各項所得稅年度納稅申報、增值稅月/季度申報是否按時完成，BEPS框架下要求的各項國別報告、主體文檔和本地文檔是否及時申報，當(dāng)?shù)匮胄械鹊慕y(tǒng)計報表（DNB）是否按時完成等等。不斷梳理與提高公司的合規(guī)管理水平，才能有助于強(qiáng)化與提高公司的“實質(zhì)性”。

4.密切跟蹤政策變化，提前謀劃應(yīng)對。隨著世界經(jīng)合組織BEPS行動計劃的深入推進(jìn)和國際反避稅合作的加強(qiáng)，各國和各地區(qū)持續(xù)強(qiáng)化稅務(wù)“實質(zhì)性”要求并推出一系列與“實質(zhì)性”相關(guān)的法律法規(guī)是一種趨勢。作為企業(yè)，特別是注冊在荷蘭這一國際稅務(wù)合作及合規(guī)管理實踐前沿的中間層公司來說，時刻關(guān)注當(dāng)?shù)啬酥寥虻亩悇?wù)“實質(zhì)性”要求變化，保持與當(dāng)?shù)刈稍兎?wù)公司在稅務(wù)合規(guī)政策方面的信息交流，盡早研究并制定相應(yīng)的應(yīng)對之策至關(guān)重要。時刻關(guān)注“實質(zhì)性”要求變化，提前謀劃應(yīng)對之策，全方位、長期堅持滿足“實質(zhì)性”要求，才能有力保障公司的稅務(wù)利益。