資源環(huán)境審計(jì)在推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)中的作用及實(shí)施路徑

洪宇（青島理工大學(xué)琴島學(xué)院 山東青島 266100）

近年來，經(jīng)濟(jì)發(fā)展的同時(shí)生態(tài)環(huán)境也在不斷惡化，保護(hù)生態(tài)環(huán)境、合理利用資源已經(jīng)成為我國甚至全世界的難題。資源環(huán)境審計(jì)作為當(dāng)代審計(jì)領(lǐng)域不可或缺的一部分，是國家治理的重要手段，同時(shí)也是合理監(jiān)督生態(tài)文明建設(shè)的有力保證。因此，探討資源環(huán)境審計(jì)在生態(tài)文明建設(shè)中的作用機(jī)制，推動(dòng)其進(jìn)一步發(fā)展極為重要。

一、文獻(xiàn)綜述

（一）國外文獻(xiàn)綜述

國外學(xué)者對(duì)環(huán)境審計(jì)進(jìn)行了相關(guān)的研究。Boivin（1991）認(rèn)為，環(huán)境審計(jì)應(yīng)評(píng)價(jià)被審計(jì)單位遵守相關(guān)法律法規(guī)的情況，以確定組織的風(fēng)險(xiǎn)。Stanwick（2001）認(rèn)為，環(huán)境審計(jì)應(yīng)引導(dǎo)被審計(jì)單位遵守相關(guān)法律法規(guī)，這與Boivin的觀點(diǎn)不謀而合。Karagiorgos、Drogalasg等（2010）認(rèn)為，與環(huán)境審計(jì)相關(guān)的審計(jì)類型有很多，如合規(guī)審計(jì)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)、績效審計(jì)等。Pradip Kumar（2017）認(rèn)為，環(huán)境審計(jì)檢查業(yè)務(wù)活動(dòng)對(duì)環(huán)境造成的積極和消極影響，有助于被審計(jì)單位評(píng)估業(yè)績、糾正缺陷、降低健康風(fēng)險(xiǎn)和提高安全性。Wilsn（2019）認(rèn)為，環(huán)境審計(jì)已成為被審計(jì)單位環(huán)境管理活動(dòng)不可或缺的一部分，環(huán)境審計(jì)收集的信息可作為區(qū)域和國家環(huán)境狀況報(bào)告和新的國民經(jīng)濟(jì)核算的依據(jù)。

（二）國內(nèi)文獻(xiàn)綜述

近年來，我國學(xué)者也加大了對(duì)環(huán)境審計(jì)的研究力度。李兆東（2015）認(rèn)為，根據(jù)環(huán)境保護(hù)基金的績效，環(huán)境審核的主要任務(wù)是評(píng)估、監(jiān)督和確認(rèn)政府對(duì)環(huán)境責(zé)任的執(zhí)行情況。秦海云（2016）認(rèn)為，進(jìn)行資源環(huán)境監(jiān)管，能及時(shí)找出環(huán)境保護(hù)工作的漏洞，有效保障國家資源環(huán)境政策的落實(shí)，及時(shí)找出政策的不足并進(jìn)行修訂，有效保障資源環(huán)境監(jiān)測的順暢進(jìn)行。林忠華（2014）主要探討了資源環(huán)境審計(jì)的主要內(nèi)容、審計(jì)重點(diǎn)以及如何實(shí)施。劉明輝和孫冀萍（2016）主要研究了資源環(huán)境審計(jì)的構(gòu)成要素，以及各個(gè)要素的具體內(nèi)涵。張燕、盧兆紅、張光明（2017）認(rèn)為，資源環(huán)境審計(jì)應(yīng)擴(kuò)大審計(jì)監(jiān)督范圍，關(guān)注環(huán)境管理體制和政策等關(guān)鍵問題，通過審計(jì)資源開發(fā)與環(huán)保基金績效、資源與環(huán)境管理信息系統(tǒng)等有效履行審計(jì)的免疫功能。盛浩（2018）認(rèn)為，要加大環(huán)境審計(jì)治理資金投入力度，加強(qiáng)治理工程和項(xiàng)目監(jiān)管。

從以上文獻(xiàn)可以看出，國內(nèi)外學(xué)者對(duì)資源環(huán)境審計(jì)問題進(jìn)行了大量研究，豐富、擴(kuò)大了資源環(huán)境審計(jì)的研究范圍和方向，為資源環(huán)境審計(jì)工作的開展提供了參考。

二、我國資源環(huán)境審計(jì)現(xiàn)狀及存在的問題

（一）我國資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展?fàn)顩r

不同的審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)資源環(huán)境審計(jì)范圍有不同的界定。一般來說，資源環(huán)境審計(jì)的重點(diǎn)是資源環(huán)境資金的籌集和管理，資源環(huán)境政策的實(shí)施，政府及有關(guān)主管部門和企事業(yè)單位履行資源管理和環(huán)境保護(hù)職責(zé)、利用環(huán)境資源的情況?？傮w來說，經(jīng)過多年的發(fā)展，我國資源環(huán)境審計(jì)對(duì)推動(dòng)資源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)基本國策的落實(shí)發(fā)揮了積極作用。

2017年9月出臺(tái)的《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)條例（試行）》標(biāo)志著自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)逐步走上規(guī)范化、制度化、科學(xué)化的軌道。2017年12月至2018年3月，審計(jì)署組織實(shí)施長江經(jīng)濟(jì)帶生態(tài)環(huán)境保護(hù)審計(jì)，揭露破壞性建設(shè)活動(dòng)增多、沿江工業(yè)園區(qū)設(shè)置不合理、小水電開發(fā)無序、污染治理投資基金績效低下等問題；以專項(xiàng)資金審計(jì)為突破口，跟蹤監(jiān)督中央有關(guān)資源環(huán)境政策措施的落實(shí)效果；以查處重大違紀(jì)違法行為為線索，為黨和國家的反腐敗工作服務(wù)。

（二）資源環(huán)境審計(jì)存在的問題

資源環(huán)境審計(jì)是控制和預(yù)防環(huán)境污染、保護(hù)和改善生態(tài)環(huán)境的重要管理制度。國外對(duì)資源環(huán)境問題的認(rèn)識(shí)比較早，相關(guān)的審計(jì)模式比較系統(tǒng)，建立了完善的審計(jì)制度和法律法規(guī)，在實(shí)踐中取得了很好的效果。例如，荷蘭實(shí)施并頒布了相關(guān)法律，建立了獨(dú)立開展環(huán)境審計(jì)的審計(jì)制度。監(jiān)察法及其規(guī)定由法院正式公布，包括遵法監(jiān)察、成果監(jiān)察、政府環(huán)境監(jiān)察和社會(huì)團(tuán)體獨(dú)立監(jiān)察。根據(jù)最后的審計(jì)結(jié)果，提出新的審計(jì)發(fā)展意見，使環(huán)境監(jiān)察得以順利進(jìn)行。與國外相比，目前，我國的資源環(huán)境審計(jì)主要存在以下問題：

1.審計(jì)主體：水平較低。眾所周知，資源環(huán)境審計(jì)專業(yè)性強(qiáng)、涉及面廣，需要具有多樣化專業(yè)背景的審計(jì)人才。然而，從我國實(shí)際情況來看，很多審計(jì)人員的相關(guān)知識(shí)儲(chǔ)備并不完善，對(duì)資源環(huán)境審計(jì)只能勉強(qiáng)應(yīng)對(duì)，真正觸及環(huán)境績效審計(jì)時(shí)不能有所作為。

2.審計(jì)客體：覆蓋面小。資源環(huán)境審計(jì)的覆蓋面包括水、土地、礦產(chǎn)等一系列環(huán)境問題，只有做到全方位發(fā)展，生態(tài)文明建設(shè)才能更好地實(shí)現(xiàn)。有些國家的資源環(huán)境審計(jì)幾乎涵蓋了社會(huì)生活的各個(gè)方面，而我國的資源環(huán)境審計(jì)卻集中在水資源、土地資源和節(jié)能減排資源等領(lǐng)域，像海洋、礦產(chǎn)、森林等方面卻很少涉及。

3.審計(jì)方法：創(chuàng)新不足。有些國家從很早就致力于資源環(huán)境審計(jì)的審計(jì)方法實(shí)踐，不論是從水資源到環(huán)境污染審計(jì)，還是從資金審計(jì)到廢料審計(jì)，都有一套完整的體系，并投入了大量財(cái)力和物力去貫徹執(zhí)行相關(guān)環(huán)境政策和法律。而我國主要采用的是事后監(jiān)督與防范，事前預(yù)防與揭示的審計(jì)免疫功能還未能充分發(fā)揮作用。

三、資源環(huán)境審計(jì)在生態(tài)文明建設(shè)中的作用機(jī)制

作為生態(tài)文明建設(shè)的重要組成部分，資源環(huán)境審計(jì)可以對(duì)自然資源管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)責(zé)任的履行情況進(jìn)行客觀的評(píng)價(jià)，指出存在的主要問題并界定相關(guān)責(zé)任。隨著揭示、威懾、預(yù)警和抵御的免疫功能機(jī)制的建立，能夠提高環(huán)境保護(hù)工作的效率，從而加快我國的生態(tài)文明建設(shè)。

（一）揭示機(jī)制

資源環(huán)境審計(jì)的揭示機(jī)制致力于監(jiān)督資金的有效運(yùn)用，關(guān)注資金的分配是否合理，使用是否合法，是否存在資金被挪用、改變用途等重大違法違規(guī)行為，從而促進(jìn)環(huán)境專項(xiàng)資金使用效率的提高和分配更規(guī)范、更合理，最終使生態(tài)文明建設(shè)得到更好的落實(shí)。同時(shí)，資源環(huán)境審計(jì)可以有效制約被審計(jì)單位和參加環(huán)保投資項(xiàng)目的相關(guān)人員，通過對(duì)資金績效、環(huán)保投資項(xiàng)目績效等的評(píng)價(jià)，審查企業(yè)是否遵守環(huán)境法規(guī)，資金使用是否發(fā)揮了最優(yōu)效果，以及生態(tài)項(xiàng)目建成后取得的效益如何。

（二）威懾機(jī)制

資源環(huán)境審計(jì)的威懾機(jī)制主要是在監(jiān)督的過程中，發(fā)現(xiàn)政府有關(guān)部門以及相關(guān)企業(yè)是否執(zhí)行國家環(huán)境政策以及執(zhí)行的程度如何，對(duì)于違反環(huán)保法律規(guī)定的可以建議相關(guān)部門對(duì)審計(jì)對(duì)象給予行政處罰或者對(duì)相關(guān)的直接當(dāng)事人作出處分。在處罰決定做出之后，相關(guān)部門和機(jī)構(gòu)也應(yīng)該將處罰處理的決定和強(qiáng)制執(zhí)行報(bào)告書書面報(bào)告給審計(jì)機(jī)關(guān)。懲罰制度的建立可以提高國家審計(jì)機(jī)關(guān)的權(quán)威性，有利于資源環(huán)境審計(jì)工作的順利開展。責(zé)任追究制度可以更好地體現(xiàn)審計(jì)威懾機(jī)制的作用，加強(qiáng)對(duì)生態(tài)文明環(huán)境的保護(hù)。

（三）預(yù)警機(jī)制

資源環(huán)境審計(jì)的預(yù)警機(jī)制主要關(guān)注經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中環(huán)境質(zhì)量績效的完善，對(duì)生態(tài)文明建設(shè)中產(chǎn)生的問題進(jìn)行警示，全面推進(jìn)環(huán)境治理進(jìn)程，為下一步提高我國環(huán)境治理水平提供方向和動(dòng)力。資源環(huán)境審計(jì)的預(yù)警機(jī)制受審計(jì)機(jī)關(guān)所采用的審計(jì)方法的影響，基于審計(jì)項(xiàng)目的不同可選擇性使用跟蹤審計(jì)、持續(xù)審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)，這是做好資源環(huán)境審計(jì)工作的重要途徑，審計(jì)人員可以針對(duì)具體審計(jì)中出現(xiàn)的問題提出自己的意見和看法，這有利于生態(tài)環(huán)境問題的解決，同時(shí)也能夠促進(jìn)生態(tài)文明環(huán)境制度建設(shè)。

（四）抵御機(jī)制

資源環(huán)境審計(jì)的抵御機(jī)制是利用相關(guān)政策調(diào)控手段，防止影響生態(tài)文明建設(shè)的事件發(fā)生，保障經(jīng)濟(jì)社會(huì)的高效、持續(xù)、快速運(yùn)轉(zhuǎn)。即通過預(yù)警機(jī)制發(fā)現(xiàn)影響生態(tài)文明建設(shè)的相關(guān)問題，進(jìn)而采取一系列手段和政策，抵御來自于內(nèi)部或外部因素的威脅。這就要求審計(jì)人員針對(duì)審計(jì)過程中出現(xiàn)的問題進(jìn)行合理的分析并提出相應(yīng)的政策建議和環(huán)境治理的要求，有效減少風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性，從而完善環(huán)境治理機(jī)制的建設(shè)，提高國家對(duì)環(huán)境危害的預(yù)防和抵御能力，防止這些問題的再度出現(xiàn)。

四、資源環(huán)境審計(jì)在推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)中的實(shí)施路徑

（一）完善與資源環(huán)境審計(jì)相關(guān)的法律法規(guī)體系

目前，我國與資源環(huán)境審計(jì)相關(guān)的法律法規(guī)體系并不完善，對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員的責(zé)任分工缺乏系統(tǒng)的規(guī)定，無法對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)評(píng)價(jià)資源環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行支撐。為此，應(yīng)明確資源環(huán)境審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，制定資源環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則，不斷完善與資源環(huán)境審計(jì)相關(guān)的法律法規(guī)，對(duì)資源環(huán)境審計(jì)工作的內(nèi)容與責(zé)任進(jìn)行明確，使審計(jì)人員有法可依，保證審計(jì)機(jī)關(guān)工作的高效開展，保證審計(jì)結(jié)果的完整性和權(quán)威性，更好地實(shí)現(xiàn)資源環(huán)境審計(jì)的揭示機(jī)制。同時(shí)創(chuàng)新審計(jì)方式，加強(qiáng)對(duì)被審計(jì)單位的監(jiān)督，推動(dòng)資源環(huán)境審計(jì)工作展開，推動(dòng)生態(tài)文明建設(shè)進(jìn)程。

（二）建立審計(jì)結(jié)果披露制度與資源共享平臺(tái)

為了更好地實(shí)現(xiàn)資源環(huán)境審計(jì)的威懾機(jī)制，提高我國資源環(huán)境審計(jì)工作的質(zhì)量，使審計(jì)程序更加規(guī)范、審計(jì)結(jié)果更加準(zhǔn)確，有必要建立審計(jì)結(jié)果披露制度。就我國目前的情況來看，審計(jì)機(jī)關(guān)出具的審計(jì)結(jié)論尚未引起所有被審計(jì)單位的重視，公眾對(duì)資源環(huán)境審計(jì)的概念相對(duì)陌生。為此，政府應(yīng)該及時(shí)引導(dǎo)公眾行為，通過建立信息系統(tǒng)等渠道，使公眾意識(shí)到資源環(huán)境相關(guān)問題的重要程度，提高公眾參與度。對(duì)于審計(jì)結(jié)果表現(xiàn)不合格的被審計(jì)單位，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)肅處理，問責(zé)責(zé)任人的同時(shí)審核該部門的下期資源計(jì)劃，形成有效的監(jiān)督與管理。

信息化時(shí)代，依托先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)、數(shù)據(jù)庫編程、地理信息系統(tǒng)分析和計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件等可以為審計(jì)工作助力。為此，相關(guān)部門可以開發(fā)一個(gè)專門針對(duì)資源環(huán)境審計(jì)的信息資源共享平臺(tái)，所有的審計(jì)人員都可以在平臺(tái)上共享信息與交流經(jīng)驗(yàn)，這將對(duì)審計(jì)工作產(chǎn)生積極的影響。當(dāng)然，開發(fā)時(shí)最好用統(tǒng)一的數(shù)據(jù)口徑為信息系統(tǒng)服務(wù)，從而更好地促進(jìn)資源環(huán)境審計(jì)的發(fā)展。

（三）開展后續(xù)審計(jì)，構(gòu)建資源環(huán)境審計(jì)大格局

為了更好地實(shí)現(xiàn)資源環(huán)境審計(jì)的預(yù)警機(jī)制，需要進(jìn)行后續(xù)審計(jì)（包括跟蹤審計(jì)、持續(xù)審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)），在審計(jì)中著重關(guān)注環(huán)境責(zé)任的執(zhí)行與落實(shí)情況以及推進(jìn)節(jié)能減排和低碳經(jīng)濟(jì)情況。在制定重要環(huán)境保護(hù)政策和政策執(zhí)行的過程中，也要進(jìn)行后續(xù)審計(jì)，確保政策不僅要出臺(tái)更要落實(shí)。對(duì)于環(huán)境保護(hù)措施中不合理、不恰當(dāng)?shù)膬?nèi)容進(jìn)行及時(shí)修改和完善。盡量讓資源環(huán)境審計(jì)關(guān)口前移，這樣就可以從源頭上發(fā)現(xiàn)問題、改正問題，減少對(duì)環(huán)境資源的破壞，保護(hù)生態(tài)環(huán)境?？梢猿闪①Y源環(huán)境問責(zé)小組，統(tǒng)一評(píng)價(jià)指標(biāo)，申訴機(jī)制與糾正問責(zé)并用，審計(jì)監(jiān)督檢查制度與訴訟制度并用，跟進(jìn)追蹤違紀(jì)人員存在的問題，落實(shí)由于不符合要求而強(qiáng)令整改的事務(wù)，并追究到后續(xù)責(zé)任，促進(jìn)資源環(huán)境審計(jì)的執(zhí)行效率和效果。

要想使生態(tài)文明建設(shè)進(jìn)程順利進(jìn)行，僅依靠資源環(huán)境審計(jì)部門的努力是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，必須與相關(guān)部門進(jìn)行協(xié)調(diào)與合作。在執(zhí)行資源環(huán)境審計(jì)工作時(shí)，與政府有關(guān)部門共同商討解決環(huán)境問題的方法，建立溝通協(xié)調(diào)機(jī)制，一起保護(hù)生態(tài)環(huán)境，提高資源環(huán)境審計(jì)的認(rèn)可度，合理恰當(dāng)?shù)剡\(yùn)用審計(jì)結(jié)果，提高資源環(huán)境審計(jì)的質(zhì)量。

（四）引入多背景人才，強(qiáng)化監(jiān)督問責(zé)制度

現(xiàn)階段，我國從事審計(jì)工作的人員大多是財(cái)會(huì)專業(yè)人員，在資源環(huán)境審計(jì)工作開展過程中，一旦涉及其他專業(yè)知識(shí)，則顯得非常被動(dòng)。因此，今后應(yīng)注重培養(yǎng)跨學(xué)科人才，使審計(jì)人員在特定領(lǐng)域中也具備專業(yè)知識(shí)與能力，可以解決審計(jì)過程中遇到的專業(yè)難題。

資源環(huán)境審計(jì)抵御機(jī)制的實(shí)現(xiàn)與否離不開有效的監(jiān)督問責(zé)制度。通常情況下，在審計(jì)結(jié)束后才會(huì)開啟對(duì)資源環(huán)境的監(jiān)督與管控工作，然而這樣做存在一定的局限性。未來的審計(jì)發(fā)展方向應(yīng)該考慮到審計(jì)前、審計(jì)過程中與審計(jì)后三個(gè)方面，在現(xiàn)有的跨區(qū)域、跨領(lǐng)域的基礎(chǔ)上形成有效的監(jiān)督問責(zé)制度，統(tǒng)一管理與規(guī)劃，協(xié)調(diào)好部門之間的權(quán)責(zé)劃分，避免因?yàn)樨?zé)任推諉而導(dǎo)致的工作擱置或效率降低的情況出現(xiàn)。審計(jì)人員在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)責(zé)任人有不作為或者違法違規(guī)行為，一經(jīng)落實(shí)就要追究責(zé)任人應(yīng)該承擔(dān)的責(zé)任，同時(shí)還要把責(zé)任人沒有履行相關(guān)義務(wù)的情況寫到績效考核評(píng)估中去，將環(huán)境保護(hù)責(zé)任與責(zé)任人的自身利益相結(jié)合，從而使責(zé)任人切實(shí)履行環(huán)境責(zé)任、保護(hù)生態(tài)環(huán)境、合理開發(fā)利用環(huán)境資源，有效避免為追求經(jīng)濟(jì)利益而不顧生態(tài)環(huán)境的行為，防止對(duì)環(huán)境造成不利影響以及過度使用環(huán)境資源。

五、結(jié)論

當(dāng)前，我國的資源環(huán)境審計(jì)方法和形式仍有待完善，因此要結(jié)合我國實(shí)際情況積極地進(jìn)行創(chuàng)新，對(duì)責(zé)任人的履職行為進(jìn)行有效的監(jiān)督。完善的資源環(huán)境審計(jì)法律體系是開展審計(jì)工作的重要依據(jù)，明確資源環(huán)境審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，制定資源環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則，有利于強(qiáng)化資源環(huán)境審計(jì)監(jiān)督權(quán)，推動(dòng)生態(tài)文明的建設(shè)進(jìn)程。資源環(huán)境審計(jì)問題錯(cuò)綜復(fù)雜，各部門需要相互溝通、相互協(xié)商，共同解決問題，這樣不但可以使資源環(huán)境審計(jì)工作效率大大提高，減少審計(jì)工作的局限性和盲目性，而且會(huì)使我國經(jīng)濟(jì)和環(huán)境協(xié)調(diào)發(fā)展，最終實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的目的。