關于政府審計利用內部審計成果問題的探討

沙秋月

(南京審計大學，江蘇南京211815)

一、 國內文獻綜述

(一)政府審計與內部審計的關系

何惕(2018)在論述政府審計與內部審計之間的聯(lián)動機制時認為，政府審計作為主導可為內部審計提供指導監(jiān)督，而內部審計可為政府審計在審計方式方法、審計成果方面提供專業(yè)且豐富的應用選擇，二者之間的聯(lián)動機制是實現(xiàn)審計全覆蓋的重要路徑。 屈波(2018)指出，政府審計與內部審計在職能、目標和方法三個方面的趨同使兩者之間的高效協(xié)作變得可行。 孫文遠、龍淑萍(2020)基于PSR 模型分析了二者關系和協(xié)同的可行性，并在此基礎上構建了內部審計和政府審計的協(xié)同機制。

(二)我國內部審計存在的問題

田峰(2017)調研分析了25 省的政府審計對內部審計的監(jiān)督指導情況，發(fā)現(xiàn)當前內部審計未引起被審單位的重視致使審計機關的指導監(jiān)督無法起到良好效果。 夏立凱(2018)認為目前內部審計普遍存在獨立性差、人員素質低，質量控制體制不健全、獎懲機制缺失等問題。 陳利花(2018)提出被審單位可從機構設置、審計質量控制、人力資源管理以及擴展審計職能四個方面提高內部審計質量，更好地幫助組織實現(xiàn)目標。

(三)關于政府審計利用內部審計成果

和秀星、凌思凡(2019)指出，由于政府審計與內部審計之間的資源整合受不同經(jīng)濟環(huán)境、文化環(huán)境、體制機制等多重因素影響，加之二者審計主體不同，因此政府審計利用內部審計成果的過程存在諸多風險。 許汝俊(2018)提出內部審計在合法性審計、經(jīng)濟責任審計中的獨特優(yōu)勢可幫助政府審計提高工作效率與效果。 劉力云、沈玲(2020)研究了當前政府審計利用內部審計的成果的現(xiàn)狀、不足以及改進建議，認為政府審計需加強指導和監(jiān)督并且完善、細化相關制度和規(guī)范來彌補目前內部審計質量不高、結果不可靠的不足。

綜上，目前國內關于政府審計與內部審計關聯(lián)性問題的研究中，政府審計對內部審計成果的運用逐漸成為各界研究的熱點。 有關政府審計利用內部審計成果的可行性、必要性、現(xiàn)狀、改進意見以及實施路徑的研究越來越多，但主要側重于政府審計的指導監(jiān)督以及二者之間的協(xié)同聯(lián)動。 本文則更多關注內部審計成果本身的質量對成果利用的影響，并針對當前狀況提出改進建議。

二、 政府審計利用內部審計成果當前存在的問題

(一)內容要素缺乏統(tǒng)一標準

不同于政府審計和社會審計，內部審計成果的表現(xiàn)形式往往具有高度靈活性和多樣性。 目前我國還沒有專門針對內部審計成果制定的準則、規(guī)范，不同的組織通常根據(jù)自己的需要靈活確定內部審計成果包含的內容。 因內部審計成果內容要素缺乏統(tǒng)一標準，政府審計人員很可能無法察覺內部審計人員少給、漏給資料的問題，而這必然給審計效果帶來負面影響。 若遺漏的內部審計成果資料中包含關鍵審計線索，還會加大政府審計風險，甚至導致審計失敗。

(二)內部審計成果不可靠、質量低

可靠性差會使內部審計成果的可參考性大大降低，政府審計人員不得不分配更多的審計資源去了解被審單位的內部控制、風險管理等情況。 目前，內部審計在大部分企事業(yè)單位中地位仍然較低，接受管理層的領導而非董事會的直接領導，內部審計人員的獨立性無法保證，導致其難以發(fā)表獨立客觀的審計意見。 此外，被審計單位體制機制不夠完善、獎懲機制缺失導致內部審計人員缺乏工作積極性、在工作中敷衍了事，不愿深入挖掘問題，也損害了內部審計成果的可靠性。

目前內部審計成果質量方面也存在一些問題。 一方面，我國大部分企事業(yè)單位的內部審計職責和目標沒有轉變，基礎職責仍停留在財務審計，不參與組織內較高級別的會議，不對企業(yè)經(jīng)營和未來發(fā)展發(fā)表意見，審計結果也僅就事論事，已跟不上當下政府審計的需求。 比如目前政府審計較為關注的組織內外部系統(tǒng)性風險、組織落實國家重大方針政策的情況、組織對周邊自然資源資產的影響等問題，內部審計成果幾乎沒有體現(xiàn)。 另一方面，公司的內部審計人員對于特定審計事項缺乏專業(yè)性，知識結構只停留在傳統(tǒng)的會計和審計知識上，很難適應當下的審計內容和方法，導致收集的審計證據(jù)證明力弱、相關性差，也阻礙了內部審計質量的提高。審計質量差必然一定程度上給政府審計利用內審成果的效率帶來負面影響。

(三)審計機關利用內審成果效率低

除了內部審計成果本身存在的問題，目前審計機關在利用內部審計成果方面效率較低，存在層次低、不充分、不規(guī)范的問題。 層次低指的是，政府審計在審計被審單位時，只是把內部審計看成與被審計單位管理層交流的媒介而非合作對象，很少抽調內部審計人員參與到項目中，亦不重視利用內部審計成果，導致很可能忽視關鍵線索。 不充分指的是有些政府審計人員傾向于把內部審計發(fā)現(xiàn)的問題再查一遍，而非針對其未體現(xiàn)出的其他問題進行審查，造成了審計時間和資源的浪費。 不規(guī)范指的是政府審計利用內部審計成果的過程不夠規(guī)范。 例如，調閱內部審計報告后，將其中反映的問題直接寫入政府審計報告，缺乏包括表明該成果的來源、利用該成果的可行性等解釋說明的相關記錄，難以為之后的工作提供借鑒，長久來看不利于內部審計與政府審計的協(xié)作發(fā)展。

三、 關于提高政府審計利用內部審計成果有效性的建議

針對上述內部審計成果利用存在的問題，本文認為，要從五個方面提高內部審計成果的質量，提升政府審計利用內部審計成果的效率。

(一)推進內部審計高質量發(fā)展是提高內部審計成果質量的前提

要實現(xiàn)內部審計的高質量發(fā)展，就必須積極遵循創(chuàng)新、協(xié)調、綠色、開放、共享的新發(fā)展理念，加快向增值型內部審計轉變。 要將創(chuàng)新理念貫穿審計工作各個階段，包括創(chuàng)新審計計劃制訂、決策程序，創(chuàng)新審計方式方法，創(chuàng)新審計質量控制和成果運用等。 協(xié)調好內部審計目標與公司治理目標、內部審計發(fā)展與公司業(yè)務發(fā)展。 發(fā)展信息化審計、非現(xiàn)場審計以提高審計效能，積極開展自然資源資產管理和生態(tài)環(huán)境保護責任履行情況審計，對綠色生態(tài)保持高度關注。 做好內部審計宣傳、營銷，發(fā)展開放型內部審計，共享內部審計好的工作經(jīng)驗、工作成果，充分發(fā)揮內部審計在企業(yè)治理、風險管理、提質增效方面的獨特優(yōu)勢，實現(xiàn)內部審計和政府審計優(yōu)勢互補。

明確被審單位內部審計的首要職責是審計所屬單位貫徹落實國家重大政策措施的情況，拓寬內部審計職責范圍。內部審計人員要深刻理解各項政策內涵，在工作中聚焦重點，尤其關注組織內部落實黨中央重大政策措施情況、自然資源資產管理和生態(tài)環(huán)境保護責任履行情況與領導干部經(jīng)濟責任履行情況與廉潔情況等，結合跟蹤審計、專項審計調查等多種審計開展方式，確保重大政策落地，重大資金用到實處，推動內部審計有機融入國家審計監(jiān)督體系。

(二)完善內部審計體制機制是保障內部審計成果可靠性的基礎

要建立健全公司領導體制、組織體系。 由公司黨組織、董事會直接領導內部審計工作，強化其對內部審計工作的頂層設計和統(tǒng)籌協(xié)調，提升內部審計獨立性和全面性，保障審計質量和審計成果運用效果。 建立垂直管理的內審系統(tǒng)，加大“上審下”力度，在審計力量薄弱的區(qū)域或新成立的機構設置審計中心，加強集團對內審工作的統(tǒng)一管控。 對于審計計劃確定、審計過程中發(fā)現(xiàn)的問題、整改情況以及違法違規(guī)等問題既要向黨組織報告，也要向上級審計機構報告。

完善組織內部的激勵約束機制。 重大審計項目中建立多個審計小組，審計項目完成后對每個小組完成工作情況進行評價打分，給予成績靠前的小組合理獎勵，為在工作中表現(xiàn)突出的審計人員打通利于其成長的職業(yè)發(fā)展渠道，通過正向激勵提高整個審計項目成果的質量。 同時，建立嚴格的問責機制，提高內部審計人員不履行相應職責、不堅持職業(yè)操守的成本。

此外，要建立健全內部審計質量控制制度體系。 可效仿政府審計，根據(jù)企業(yè)實際情況建立分級質量控制制度，細化操作流程和評價標準，明確責任主體、各自權限，將審計質量控制和責任追究結合起來，促進內部審計質量的提高。 對于購買的社會審計服務，應通過事前管理、過程管理、結果質量評價等對全過程實施質量控制，有效利用社會審計成果。

(三)發(fā)展大數(shù)據(jù)審計是提升內部審計成果質量的有益路徑

發(fā)展大數(shù)據(jù)審計，創(chuàng)新審計技術方法。 當前許多被審單位內部審計技術方法與其組織內部的信息化程度不匹配，影響了政府審計利用內部審計成果的效率和效果。 內部審計應充分利用數(shù)據(jù)挖掘、數(shù)據(jù)分析等技術實現(xiàn)“全量審計”，有效規(guī)避抽樣風險，為實現(xiàn)審計全覆蓋創(chuàng)造條件；運用大數(shù)據(jù)技術在海量數(shù)據(jù)中高效找尋各種關聯(lián)關系，從而發(fā)現(xiàn)內部控制薄弱環(huán)節(jié)及企業(yè)內外部潛在的各類風險，實現(xiàn)為企業(yè)防范風險、促進企業(yè)提質增效的目標；將數(shù)字化審計技術和傳統(tǒng)審計技術相結合，實現(xiàn)后臺數(shù)據(jù)分析和現(xiàn)場審計核實的聯(lián)動配合，提升后臺數(shù)據(jù)分析靈活度和現(xiàn)場核查精準度。

搭建大數(shù)據(jù)審計共享平臺。 政府審計要建立大數(shù)據(jù)審計的規(guī)范化標準體系，包括組織方法、人員要求、各類大數(shù)據(jù)審計技術方法的適用場景及應用指導等，內部審計以此為參照規(guī)范大數(shù)據(jù)審計工作，保證審計成果質量和可利用性。 在具備規(guī)范化標準的前提下，搭建政府審計與被審單位內部審計的大數(shù)據(jù)審計平臺，通過基于此平臺構建的案例庫、數(shù)據(jù)庫、算法庫、人才庫，實現(xiàn)二者之間數(shù)據(jù)、技術、人才的共享，整合資源，形成審計監(jiān)督合力，實現(xiàn)審計全覆蓋。

(四)審計機關加強對內部審計的指導和監(jiān)督是規(guī)范內部審計成果內容的必要手段

各級審計機關要健全內部審計指導監(jiān)督部門的設置，加強對被審單位內部審計的指導和監(jiān)督工作。 該部門負責每年初召開政府審計與內部審計年度審計項目規(guī)劃會議，統(tǒng)籌制訂年度審計計劃，明確審計目標，整合、協(xié)調審計資源，定期檢查內部審計部門對審計計劃的執(zhí)行情況，發(fā)現(xiàn)問題及時要求整改。 同時該部門應與同級各行業(yè)主管部門通力協(xié)作，共同制定被審單位內部審計工作指導意見，保證指導意見的專業(yè)性和針對性。

建立內部審計質量評價制度。 審計機關應建立系統(tǒng)的評估體系，包括審計工作流程規(guī)范程度、審計成果運用水平、是否建立內部審計質量自我評估制度、內部審計機構和人員的專業(yè)勝任能力及獨立性等多個指標，定期或不定期評估被審單位內部審計業(yè)務質量以客觀評價內部審計成果的可依賴程度。

注重對內部審計人員能力的培養(yǎng)，提高其專業(yè)勝任能力。 各級審計機關應密切聯(lián)系內部審計協(xié)會，摒棄傳統(tǒng)效率低、效果差的教授方法，有計劃地分層次、分行業(yè)組織內部審計人員參加“以審代訓”項目，通過實地練兵、現(xiàn)場教學，幫助內審人員增強業(yè)務技能，規(guī)范工作程序，提升內部審計工作質量。

(五)健全相關制度規(guī)范是提高政府審計利用內審成果效率的基本保障

要通過建立和完善政府審計利用內部審計成果的具體制度、規(guī)范，提高政府審計利用內審成果的效率。 應針對政府審計機關利用內部審計成果的工作出臺專門的準則和細化的操作指導，規(guī)范其利用內審工作成果時的工作流程，促使政府審計人員重視與被審單位內部審計人員的交流和溝通，重視與被審單位內部審計部門的協(xié)同合作，規(guī)范、約束政府審計機關的行為，優(yōu)化工作程序，保證審計質量。

四、 小結

審計機關是否能有效利用內部審計成果，關系著政府審計的監(jiān)督效能，關系著審計全覆蓋的目標能否實現(xiàn)。 目前我國內部審計的發(fā)展進入了新的階段，但是政府審計和內部審計兩個主體仍要正視目前成果利用存在的問題和不足，挖掘深層次原因，通力合作，從各個方面切實提高政府審計利用內部審計成果的效率。