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    基于內(nèi)部控制視角的高校內(nèi)部審計機制創(chuàng)新研究

    2021-10-30 11:52:24彭白穎龔宏富
    中國內(nèi)部審計 2021年10期
    關(guān)鍵詞:工作機制內(nèi)部控制高校

    彭白穎 龔宏富

    [摘要]本文分析了高校內(nèi)部審計工作中存在的問題,以國內(nèi)外內(nèi)部審計理論及實踐發(fā)展為基礎(chǔ),從內(nèi)部控制的角度提出改進審計體制、創(chuàng)新審計理念、優(yōu)化審計內(nèi)容的高校內(nèi)部審計工作機制創(chuàng)新實現(xiàn)路徑,推動高校內(nèi)部審計充分發(fā)揮自身功能,體現(xiàn)風險抵御和完善治理價值,保障高校最終實現(xiàn)戰(zhàn)略發(fā)展目標。

    [關(guān)鍵詞]內(nèi)部控制? ?高校? ?內(nèi)部審計? ?工作機制

    一、引言

    我國高校內(nèi)部審計經(jīng)過三十幾年的發(fā)展,為教育事業(yè)的健康發(fā)展起到了重要的保駕護航作用,但依然存在不少問題。一直以來,高校內(nèi)部審計大多進行事后的查錯糾弊、評價與檢查,很少能做到關(guān)口前移,進行事前預(yù)防與事中控制。究其原因在于,大多數(shù)高校的內(nèi)部審計仍著眼于被審計主體經(jīng)濟活動的合法性與合規(guī)性,缺乏從源頭上對經(jīng)濟活動合理性及風險的評估和控制。內(nèi)部控制是一個組織所實施的包括制度、措施在內(nèi)的必要程序,其目的在于為組織目標的實現(xiàn)提供保障,幫助組織有效地從源頭上控制風險。目前絕大多數(shù)高校的內(nèi)部審計與內(nèi)部控制處于割裂狀態(tài),不能有效耦合。提前介入審計對象的經(jīng)濟活動過程中,又恐有越俎代庖、干擾他人工作之嫌,內(nèi)部審計難以進行有效的事前防范和事中監(jiān)督。因此,從高校內(nèi)部控制視角出發(fā),探索優(yōu)化高校內(nèi)部審計路徑,著重于關(guān)口前移的高校內(nèi)部審計工作機制,對提高高校風險管理水平與防御能力具有非常積極的意義。

    二、高校內(nèi)部審計工作存在的問題

    (一)內(nèi)部審計體制方面

    在我國當前的教育管理體制下,高校受行政管理影響較多。政府掌握著高校辦學的優(yōu)勢資源并通過審批、命令、計劃等行政管理手段配置、整合到各高校,導致高校在組織機構(gòu)、利益分配、校園文化等方面趨近與政府的制度同形(陳金圣,2011)。內(nèi)部審計機構(gòu)是高校內(nèi)部的一個職能部門,在資源獲取及使用、人員配備及職業(yè)發(fā)展等方面不可避免地與其他相關(guān)職能部門產(chǎn)生聯(lián)系。同時,作為黨和國家監(jiān)督體系中的重要組成部分,高校內(nèi)部審計機構(gòu)擔負著對校內(nèi)財政收支、經(jīng)濟活動、內(nèi)部控制、風險管理等實施獨立、客觀的監(jiān)督、評價和建議的職責。也就是說,高校內(nèi)部審計機構(gòu)既要實施同級審計監(jiān)督,還要受到監(jiān)督對象多方面的影響和制約。此外,內(nèi)部審計機構(gòu)在高校管理層的領(lǐng)導下開展工作,圍繞內(nèi)控風險環(huán)節(jié)和薄弱點有針對性地開展內(nèi)審業(yè)務(wù)的自主立項和安排空間十分有限。兩方面因素的雙重影響造成了內(nèi)部審計機構(gòu)在一定程度上的職能單一和弱化。

    (二)內(nèi)部審計定位方面

    從目前高校的內(nèi)部審計實踐來看,大部分高校的內(nèi)部審計側(cè)重于事后的查錯補漏,如領(lǐng)導干部的離任審計、預(yù)算執(zhí)行及決算審計、各種專項審計、基建修繕工程項目完工后的竣工結(jié)算審計等,都以檢查財務(wù)收支和其他經(jīng)濟業(yè)務(wù)為主要審計內(nèi)容,以查錯糾弊和檢查經(jīng)濟業(yè)務(wù)的合法合規(guī)性為主要目標。采用的審計模式,主要以會計賬戶為著手點,以發(fā)生的財務(wù)收支和其他經(jīng)濟事項為主線,注重對憑證、賬簿及經(jīng)濟事項所涉及的原始資料的審查。實施審計的方式、方法多借鑒和模仿外部審計,并沒有發(fā)揮作為學校的內(nèi)設(shè)機構(gòu),了解本校經(jīng)濟活動、運行管理等情況,可以從源頭防控風險的優(yōu)勢。大量的工作和精力集中于財務(wù)收支及經(jīng)濟業(yè)務(wù)的具體細節(jié),沒有能從整個學校宏觀管理的角度發(fā)現(xiàn)并提出問題,難以從機制上、源頭上指出存在問題的根本原因,預(yù)先防控更是無從談起。雖然事后通過審計發(fā)現(xiàn)了問題,提出了整改意見和建議,但對所監(jiān)督檢查的經(jīng)濟事項來說,事實已成,損失已然難免。

    (三)內(nèi)部審計實施方面

    高校審計項目的立項多是自上而下,由高校管理層下達審計任務(wù),或由上級管理部門內(nèi)部審計機構(gòu)進行部署,大多是常規(guī)審計和經(jīng)濟責任審計項目。高校內(nèi)部審計部門的被動接受性立項,使審計內(nèi)容大多還停留在財務(wù)收支的真實性、合法性及經(jīng)濟業(yè)務(wù)的合規(guī)性審查,無法從完善高校治理和內(nèi)部控制的角度把握審計實施方向,出具的審計報告難以從全面、整體的高度對提升高校管理提出有價值的建議?;诖?,高校內(nèi)部審計對象出于自身利益等相關(guān)因素考慮,不愿從業(yè)務(wù)活動最終應(yīng)取得的目標和應(yīng)實現(xiàn)的績效出發(fā),認真研究業(yè)務(wù)流程環(huán)節(jié)中可能存在的風險,完善內(nèi)部控制,避免績效低下和業(yè)務(wù)違規(guī)的風險。他們往往以應(yīng)付檢查的態(tài)度對待內(nèi)部審計,對于自己業(yè)已存在、明知故犯的問題心存僥幸心理,而不是就自己的薄弱環(huán)節(jié)、重點問題與內(nèi)部審計人員溝通、協(xié)商解決應(yīng)對措施,以求從制度體系、運行機制等源頭上進行業(yè)務(wù)風險管控。這也正是類似問題反復審計、反復發(fā)生的深層次原因所在。

    三、注重內(nèi)部控制是提升內(nèi)部審計價值的必然要求

    (一)國外內(nèi)部審計理論發(fā)展趨向側(cè)重于內(nèi)部控制和風險管理

    最初的內(nèi)部審計是以財務(wù)審計為重點的,側(cè)重于揭露錯誤和舞弊行為。1971年,國際內(nèi)部審計師協(xié)會強調(diào)內(nèi)部審計是建立在審查經(jīng)營活動基礎(chǔ)上,而不是財務(wù)會計基礎(chǔ)上,表明內(nèi)部審計已經(jīng)由財務(wù)審計發(fā)展為管理審計。1978年,國際內(nèi)部審計師協(xié)會再次將內(nèi)部審計從“為管理服務(wù)”拓展為“為組織服務(wù)”,強調(diào)內(nèi)部審計要站在整個組織的高度觀察和評價問題,為組織的全局利益考慮。

    1993年,國際內(nèi)部審計師協(xié)會強調(diào)內(nèi)部審計要提供所檢查有關(guān)活動的分析、評價、建議、咨詢意見和信息,以協(xié)助本組織成員有效地履行責任。2001年,國際內(nèi)部審計師協(xié)會認為審計對象是一個組織的風險管理、控制和治理;審計目標是為組織增加價值和提高組織的運作效率。2009年,國際內(nèi)部審計師協(xié)會明確內(nèi)部審計通過系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法,評價和改進風險管理、控制和治理過程的效果,幫助組織實現(xiàn)其目標。此時的內(nèi)部審計已從管理審計發(fā)展到側(cè)重于內(nèi)部控制和風險管理的風險審計。2017年,國際內(nèi)部審計師協(xié)會修改《國際內(nèi)部審計專業(yè)實務(wù)框架》,新增《內(nèi)部審計的使命》,更加強調(diào)內(nèi)部審計發(fā)揮作用的途徑、任務(wù)和最終目標是“以風險管理為基礎(chǔ),提供客觀的確認、建議和洞見,保護和增加組織價值”。意味著現(xiàn)代內(nèi)部審計應(yīng)當是以風險管理為導向、以內(nèi)部控制為主線、以完善組織治理和價值增加為最終目標。

    (二)我國高校內(nèi)部審計理論研究和實踐中逐漸注重內(nèi)控評價

    1985年原國家教委成立審計室,并于同年年底發(fā)布《國家教育委員會關(guān)于直屬高等學校內(nèi)部審計工作的暫行規(guī)定》,正式開始了高校內(nèi)部審計工作。

    1990年,原國家教委發(fā)布《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計工作規(guī)定》,1996年又進行了修訂,定義高校內(nèi)部審計就是對高校財務(wù)收支及經(jīng)濟活動的真實、合法和效益實施內(nèi)部監(jiān)督的活動。

    1997年,原國家教委又制定了《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計準則》及經(jīng)濟責任審計、內(nèi)部控制評審等10項實施辦法,初步形成了當時我國教育審計基本規(guī)范體系。其中的內(nèi)部控制評審實施辦法是針對高校的下屬企業(yè)而不是高校本身,僅對企業(yè)的資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、財務(wù)會計報告形成等內(nèi)部牽制情況進行審查。從這些規(guī)范的內(nèi)容來看,審計業(yè)務(wù)雖從單一的財務(wù)收支審計擴展到經(jīng)濟責任審計、基建工程審計等領(lǐng)域,但此時的內(nèi)部審計重點仍然是對財務(wù)收支及經(jīng)濟活動合法合規(guī)性的監(jiān)督。2004年,教育部修訂發(fā)布了《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計工作規(guī)定》,將對內(nèi)部控制審計由“內(nèi)部控制制度建立和執(zhí)行”擴展至“內(nèi)部控制建立、有效及風險管理”,內(nèi)部審計的性質(zhì)、范圍并沒有發(fā)生實質(zhì)性的改變。

    2009年,中國內(nèi)部審計協(xié)會發(fā)布《內(nèi)部審計實務(wù)指南第4號——高校內(nèi)部審計》,第一次把高校內(nèi)部控制納入內(nèi)部審計的內(nèi)容,將防范風險、創(chuàng)造效益、促進學校實現(xiàn)事業(yè)發(fā)展目標作為內(nèi)部審計的目標。

    2014年,全面修訂后的《中國內(nèi)部審計準則》實施,增加了“對風險管理的適當性和有效性”的審查和評價,強調(diào)“以風險為基礎(chǔ)實施內(nèi)部審計業(yè)務(wù)”,明確了內(nèi)部審計在“促進組織完善治理、增加價值和實現(xiàn)目標”中的重要作用。2018年,新修訂發(fā)布的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》將內(nèi)部控制、風險管理納入到內(nèi)部審計內(nèi)容當中,進一步明確內(nèi)部審計目標為促進單位治理完善。這意味著與監(jiān)督所體現(xiàn)的內(nèi)部審計查錯糾弊功能相比,內(nèi)部審計更應(yīng)該通過對經(jīng)濟活動、內(nèi)部控制的評價提升高校的治理水平,從源頭防范風險,從而實現(xiàn)高校教育發(fā)展的最終目的。

    (三)高校內(nèi)部控制的完善程度會影響內(nèi)部審計活動的開展

    高校內(nèi)部控制的完善與否不僅影響著內(nèi)部審計目標的實現(xiàn),還影響著內(nèi)部審計工作的范圍、手段和技術(shù)方法,在某種程度上制約了內(nèi)部審計的發(fā)展水平。一方面,完善的內(nèi)部控制是實行風險導向?qū)徲嫷那疤釛l件。當高校內(nèi)部控制薄弱時,內(nèi)部審計的開展只能是事后的查錯糾弊,無法實現(xiàn)以經(jīng)濟活動事前、事中的風險防范和控制為目標。另一方面,高校所提供的信息真實、完整、準確與否有賴于高校內(nèi)部控制的完善程度及是否能得到有效的執(zhí)行。高校內(nèi)部審計開展工作的前提之一就是對內(nèi)部控制進行評估,藉此確定審計的重點。而混亂或缺乏內(nèi)部控制會導致難以正常開展內(nèi)部審計,使其工作質(zhì)量低下或流于形式。

    (四)有效的高校內(nèi)部審計可以促進內(nèi)部控制更加完善

    根據(jù)COSO委員會的風險管理框架,內(nèi)部審計是一個組織控制環(huán)境的重要因素,而控制環(huán)境又是其他內(nèi)控要素的基礎(chǔ)。內(nèi)部審計通過對控制環(huán)境以外的其他要素持續(xù)不斷的動態(tài)、獨立的監(jiān)控和評估,改進整個系統(tǒng)的薄弱環(huán)節(jié),提高內(nèi)部控制的執(zhí)行效果。高校內(nèi)部審計通過監(jiān)督和評價高校內(nèi)部控制的建立和執(zhí)行情況,及時發(fā)現(xiàn)問題并提出改進建議,推動內(nèi)部控制機制不斷完善、風險管理水平不斷提高,保證內(nèi)部控制最終目標的實現(xiàn)。

    四、創(chuàng)新基于內(nèi)部控制視角的高校內(nèi)部審計工作機制

    (一)優(yōu)化高校內(nèi)部管理體制,強化黨對內(nèi)部審計的領(lǐng)導

    要構(gòu)建良好的審計內(nèi)部控制環(huán)境基礎(chǔ),關(guān)鍵是要大力提高高校內(nèi)部審計工作的地位,強化內(nèi)部審計的獨立性,使其專業(yè)性得到充分發(fā)揮。目前很多高校都實行了審計工作聯(lián)席會議制度,這一制度實行的出發(fā)點是構(gòu)建內(nèi)部審計、紀檢監(jiān)察、組織人事、財務(wù)等部門的聯(lián)動機制,充分發(fā)揮監(jiān)督合力,進一步加強內(nèi)部審計工作。但實際上這一制度是高校服從上級管理部門的行政命令自上而下實施的,并非出于高校治理的自覺制度安排,帶有濃厚的行政色彩。因此,要解決高校內(nèi)部審計獨立性、專業(yè)性弱化的問題,就要加強高校黨委對內(nèi)部審計工作的領(lǐng)導,健全黨領(lǐng)導內(nèi)部審計的管理體制。高??梢越Ⅻh委領(lǐng)導下的審計委員會制度。委員會由黨委書記擔任主任,校長、紀委書記擔任副主任,審計工作專家、教授,相關(guān)職能部門負責人擔任成員,直接向高校黨委負責。審計委員會負責內(nèi)部審計工作重大事項,主要包括:(1)審議學校審計發(fā)展戰(zhàn)略、年度審計計劃;(2)研究分析審計發(fā)現(xiàn)的重大問題;(3)協(xié)調(diào)解決審計工作中遇到的重大問題;(4)推進和督查審計發(fā)現(xiàn)問題的整改工作;(5)建立并不斷健全審計成果運用、審計結(jié)果及整改情況在一定范圍內(nèi)公開,多種內(nèi)部監(jiān)督協(xié)同合作等工作機制;(6)監(jiān)督和評價內(nèi)部審計工作質(zhì)量。此外,還應(yīng)當注重檢查評價高校重要經(jīng)濟和業(yè)務(wù)活動的管理、運行情況,內(nèi)部控制制度的建立及執(zhí)行情況,從業(yè)務(wù)活動和內(nèi)部控制機制運行中發(fā)現(xiàn)內(nèi)部管理的薄弱環(huán)節(jié)和風險點。此外,還應(yīng)賦予內(nèi)部審計部門更廣泛的校內(nèi)管理層會議及重大業(yè)務(wù)決策的參與權(quán)、知情權(quán),變被動接受性審計立項為主動性審計立項,以專業(yè)權(quán)決定內(nèi)部審計工作的運行,優(yōu)化內(nèi)部審計工作的運行機制。

    (二)優(yōu)化高校內(nèi)部審計理念,適應(yīng)高等教育發(fā)展形勢

    隨著高校辦學自主權(quán)的擴大及辦學條件的多元化,其面臨的風險也在加大,注重查錯補漏的事后審計已無法再適應(yīng)這種新的教育發(fā)展形勢。因此,高校內(nèi)部審計部門必須優(yōu)化審計理念,將評價的重心由財務(wù)收支的真實及經(jīng)濟業(yè)務(wù)的合法合規(guī)性轉(zhuǎn)移到高校內(nèi)部控制和管理的有效性,從關(guān)注結(jié)果轉(zhuǎn)向關(guān)注過程,由事后的查錯糾弊轉(zhuǎn)為事中控制和事前預(yù)防。

    高校內(nèi)部審計部門要重視審計關(guān)口的前移,充分利用作為學校內(nèi)設(shè)機構(gòu)的有利條件,在經(jīng)過充分授權(quán)的前提下,適當參與學校重大項目。其目的不在于全程參與具體事務(wù),而是要充分了解這些項目的內(nèi)部控制、制度建設(shè)、業(yè)務(wù)管理、資金使用等情況。從源頭上、在事中積極發(fā)揮審計咨詢、稽查和監(jiān)督職能,發(fā)現(xiàn)有違規(guī)可能性、效率低下等問題,既可以從審計角度提出相應(yīng)的改進意見,防止事后出現(xiàn)重大不良后果而難以彌補,也可以在必要情況下開展更細致的審計調(diào)查,提出更有價值的審計建議。

    具體來說,內(nèi)部審計部門可以從以下四方面著手:(1)內(nèi)部審計部門負責人列席校長辦公會議,及時了解學校重大經(jīng)濟活動運行信息;(2)參與學校預(yù)算審查委員會、實驗室建設(shè)或基建工作等有關(guān)重大項目建設(shè)的組織、機構(gòu),了解論證、決策、執(zhí)行等環(huán)節(jié),及時掌握各項經(jīng)費安排及項目建設(shè)情況,提出合理化意見和建議;(3)檢查大額物資、服務(wù)的采購,了解內(nèi)部控制及業(yè)務(wù)情況,提供意見建議;(4)跟蹤大額專項資金使用管理,如學科(專業(yè))建設(shè)等各類專項資金、科研資金等,了解內(nèi)部控制及資金的管理使用情況,發(fā)現(xiàn)偏差,及時提出糾正,防止小問題演變成大問題,造成嚴重后果。

    (三)優(yōu)化高校內(nèi)部審計內(nèi)容,強化內(nèi)控機制建設(shè)情況審計

    內(nèi)部審計部門應(yīng)放眼于學校整體發(fā)展目標,熟悉學校各項業(yè)務(wù)流程和管理活動,主動發(fā)現(xiàn)其中的薄弱環(huán)節(jié)或存在的問題,有針對性地提出審計立項建議,積極發(fā)揮審計在學校重大經(jīng)濟活動決策中的參謀作用。

    審計時,不要拘泥于具體的財務(wù)收支是否合規(guī)、合法,而應(yīng)以內(nèi)部控制建設(shè)及執(zhí)行情況為重點,著重檢查審計對象內(nèi)部控制建設(shè)狀況及業(yè)務(wù)開展的具體流程,根據(jù)重大事項決策及業(yè)務(wù)活動記錄檢查業(yè)務(wù)辦理流程中的制度執(zhí)行情況、制度執(zhí)行效率和效果,研究在業(yè)務(wù)辦理和解決問題的策略和措施中存在的問題,或雖未產(chǎn)生問題但存在發(fā)生風險的可能性。審計人員還應(yīng)從校內(nèi)多渠道了解情況、征求意見,或與其他學校同類業(yè)務(wù)進行比較,了解業(yè)務(wù)或項目開展的結(jié)果及影響,綜合評估存在的問題和風險可能引起后果的嚴重程度,幫助審計對象及時糾正偏差、防范風險,提高管理效率。

    在評估內(nèi)部控制執(zhí)行效果前要評價內(nèi)部控制的可靠程度。在此過程中,除了關(guān)注內(nèi)部控制機制和制度不能完全有效執(zhí)行時所帶來的風險,還要關(guān)注內(nèi)部控制本身在設(shè)計時的欠缺對業(yè)務(wù)開展帶來的固有風險。在內(nèi)部控制測評時,要重點關(guān)注實際執(zhí)行過程和執(zhí)行效果,對內(nèi)部控制設(shè)計是否合理、是否可信進行綜合評價。

    在審計報告中提出的意見和建議不能僅停留在表面,要善于發(fā)現(xiàn)問題表象背后存在的深層次原因,分析問題的產(chǎn)生是緣于內(nèi)部控制設(shè)計的固有缺陷,還是由于內(nèi)部控制執(zhí)行不力而引起的。對那些雖未發(fā)生錯誤或尚未造成嚴重后果的問題,也應(yīng)給出建設(shè)性和前瞻性的建議。對審計對象的整改要求應(yīng)從實際出發(fā),站在審計對象的角度考慮措施的可行性和影響程度,為審計對象出謀劃策,提供解決方案,促使審計對象糾正錯誤、健全內(nèi)部控制,預(yù)防風險和完善管理,保障學校經(jīng)濟活動符合總體發(fā)展規(guī)劃,達成助推學校實現(xiàn)戰(zhàn)略發(fā)展的最終目標。

    (作者單位:浙江金融職業(yè)學院,郵政編碼:310018,電子郵箱:393123716@qq.com)

    主要參考文獻

    [1]陳金圣.脫耦機制與信心邏輯:高校內(nèi)部管理“去行政化”的新制度主義策略[J].當代教育科學, 2011(21):3-7

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