實(shí)務(wù)角度談集中供熱企業(yè)行業(yè)特點(diǎn)及會(huì)計(jì)核算問題

朱忠鋒

摘 要：供暖與每個(gè)人息息相關(guān)，本文從實(shí)務(wù)角度探析單純集中供熱企業(yè)特點(diǎn)及其會(huì)計(jì)核算中存在的常見問題，拋磚引玉，希望對集中供熱企業(yè)有所裨益。

關(guān)鍵詞：集中供熱企業(yè);特點(diǎn);問題對策

集中供熱，就是由一個(gè)或者幾個(gè)集中熱源通過熱力管網(wǎng)供應(yīng)用戶所需要的生產(chǎn)用熱和生活用熱的供熱方式。與分散供熱的鍋爐或者采暖的小火爐相比，是有效地利用能源，防治大氣污染的重要途徑。集中供熱主要可以通過熱電聯(lián)產(chǎn)、區(qū)域性集中建鍋爐房、以及利用工業(yè)余熱等方法來實(shí)現(xiàn)。

2013年9月，國務(wù)院出臺(tái)了《大氣污染防治行動(dòng)計(jì)劃》（國發(fā)〔2013〕37號(hào)），要求全面整治燃煤小鍋爐，加快推進(jìn)集中供熱。目前我國北方基本實(shí)現(xiàn)集中供熱，而且由單純供熱或熱電聯(lián)產(chǎn)向更高層次發(fā)展。由于該行業(yè)具有一定的特殊性，在會(huì)計(jì)核算方面也有獨(dú)特的方面。

本文僅探討單純集中供熱企業(yè)。

一、享受國家稅收優(yōu)惠政策

（一）居民供熱部分免征的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、增值稅。

財(cái)稅〔2019〕38號(hào)文延續(xù)以前的稅收優(yōu)惠政策，明文規(guī)定：自2019年1月1日至2020年供暖期結(jié)束，“三北”地區(qū)供熱企業(yè)向居民供熱而取得的采暖費(fèi)收入執(zhí)行免征增值稅的稅收優(yōu)惠政策，對向居民供熱收取采暖費(fèi)的所使用的廠房及土地免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅，按其向居民供熱取得的采暖費(fèi)收入占全部采暖費(fèi)收入的比例，計(jì)算免征的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。

《中華人民共和國增值稅暫行條例》規(guī)定，免征增值稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。同時(shí)免征增值稅的居民采暖費(fèi)收入，應(yīng)當(dāng)規(guī)定單獨(dú)核算。

專門用于免稅項(xiàng)目的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不可以抵扣。但是供熱企業(yè)購進(jìn)的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)既用于應(yīng)稅項(xiàng)目又同時(shí)用于免稅項(xiàng)目的，其進(jìn)項(xiàng)稅額是可以全部抵扣，

（二）環(huán)保設(shè)備投資額的10%抵免所得稅。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第三十四條所稱稅額抵免，是指企業(yè)購置并實(shí)際使用《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免;當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。

2017年9月，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、環(huán)境保護(hù)部等5部門制定關(guān)于《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄（2017年版）》，供熱企業(yè)的袋式除塵器等設(shè)備享受該項(xiàng)優(yōu)惠。

二、生產(chǎn)經(jīng)營的特殊性

（一）采暖費(fèi)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)、供暖期間、供暖標(biāo)準(zhǔn)均由地方政府、地方性法規(guī)規(guī)定。采暖費(fèi)實(shí)行預(yù)交制，一般在采暖費(fèi)在供暖期前繳納，延遲繳費(fèi)須交違約金。一般按面積或流量計(jì)費(fèi)。

（二）收取供熱管網(wǎng)配套費(fèi)。供熱配套費(fèi)是對企業(yè)前期項(xiàng)目紅線外管網(wǎng)建設(shè)投資的一種補(bǔ)償，它的收取是為了更好地完善供熱配套設(shè)施，提高供熱服務(wù)質(zhì)量，一般按面積收費(fèi)。

（三）生產(chǎn)的季節(jié)性。即一般在最冷的月份供暖，其余時(shí)間則是停產(chǎn)檢修。

（四）供熱具有準(zhǔn)公共物品性質(zhì)，具有排它性或自然壟斷性。

三、供熱企業(yè)會(huì)計(jì)核算中問題及對策

在供熱行業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)核算中，其主要問題如下：

（一）收入核算不合理，主要是取暖費(fèi)和配套費(fèi)。

1.取暖費(fèi)核算不合理。

部分企業(yè)對暖氣費(fèi)收入實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制核算，收到多少現(xiàn)金，就記多少營業(yè)收入。個(gè)別企業(yè)雖然實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，但是核算較為隨意。

正確的做法是整個(gè)供暖季預(yù)計(jì)有多少收入，在整個(gè)供暖季按月分?jǐn)偸杖搿?/p>

2.配套費(fèi)核算不合理。

城市配套費(fèi)是政府征收后用于城市基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的資金，政府征收后撥付給供熱企業(yè)。配套費(fèi)收費(fèi)特點(diǎn)是收取金額不確定，收取時(shí)間不確定。供熱行業(yè)為重資產(chǎn)行業(yè)，回收期慢，利潤回報(bào)較低，配套費(fèi)對促進(jìn)供熱行業(yè)發(fā)展起了積極作用。

配套費(fèi)核算一般采用一下二種核算方式：

一是將收取的配套費(fèi)直接確認(rèn)收入。主要依據(jù)是配套費(fèi)與后期熱力產(chǎn)品的提供、熱力產(chǎn)品的服務(wù)期間、銷售價(jià)格、銷售數(shù)量均無關(guān)聯(lián)。

二是一次收取分期攤銷確認(rèn)營業(yè)收入。依據(jù)是《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<關(guān)于企業(yè)收取的一次性入網(wǎng)費(fèi)會(huì)計(jì)處理的規(guī)定>的通知》（財(cái)會(huì)字〔2003〕16號(hào)）。文中規(guī)定，取得入網(wǎng)費(fèi)收入時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入遞延收益，在合理的期限內(nèi)平均攤銷，分期確認(rèn)為收入。企業(yè)應(yīng)按以下原則確定對已記入“遞延收益”科目的入網(wǎng)費(fèi)適用的分?jǐn)偲谙蓿浩髽I(yè)與客戶簽訂的服務(wù)合同中明確規(guī)定了未來提供服務(wù)的期限，應(yīng)按合同中規(guī)定的期限分?jǐn)?企業(yè)與客戶簽訂的服務(wù)合同中沒有明確規(guī)定未來提供服務(wù)的期限，但企業(yè)根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)和客戶的實(shí)際情況，能夠合理確定服務(wù)期限的，應(yīng)在該期限內(nèi)分?jǐn)?企業(yè)與客戶簽訂的服務(wù)合同中沒有明確規(guī)定未來應(yīng)提供服務(wù)的期限，也無法對提供服務(wù)期限做出合理估計(jì)的，則應(yīng)按不低于10年的期限分?jǐn)偂?/p>

以上二種核算均未觸及配套費(fèi)的本質(zhì)，筆者認(rèn)為配套費(fèi)屬于政府基金，由政府部門收取后撥付給供熱公司或者由供熱企業(yè)代收，核算適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)—政府補(bǔ)助》，應(yīng)采用總額法核算，確認(rèn)為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助。

（二）成本核算不合理

1.未區(qū)分生產(chǎn)成本和運(yùn)營成本。

部分供熱企業(yè)核算成本，將換熱站的人員和折舊等費(fèi)用、運(yùn)行管網(wǎng)的折舊等費(fèi)用、檢修費(fèi)用均計(jì)入生產(chǎn)成本，導(dǎo)致生產(chǎn)成本不實(shí)，不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。供熱生產(chǎn)成本指自產(chǎn)蒸汽、熱水的單位成本和生產(chǎn)總成本，蒸汽、熱水的生產(chǎn)量經(jīng)輸出到鍋爐房出口流量表計(jì)量，生產(chǎn)期間發(fā)生的一切生產(chǎn)費(fèi)用均構(gòu)成生產(chǎn)成本。運(yùn)行成本指蒸汽、熱水由鍋爐房出口流量表，經(jīng)各換熱站輸送到用戶熱力計(jì)量表期間發(fā)生的一切運(yùn)行費(fèi)用。

2.未區(qū)分生產(chǎn)季和非生產(chǎn)季。

部分企業(yè)為了減小會(huì)計(jì)年度各月間的利潤波動(dòng)，將非供熱期間的所有的折舊費(fèi)、檢修費(fèi)等先在“生產(chǎn)成本”科目歸集，然后在供熱期間攤銷。

這種核算混淆了成本和費(fèi)用的概念，也不符合資產(chǎn)的概念。由于停產(chǎn)期間不是供熱運(yùn)營必然要求，停產(chǎn)期間發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用與歸屬于使產(chǎn)品達(dá)到目前場所和狀態(tài)的無關(guān)。因此停產(chǎn)期折舊、檢修費(fèi)應(yīng)列如費(fèi)用。

四、結(jié)束語

綜上所述，供暖重要的民生行業(yè)，正確把握供熱企業(yè)的特點(diǎn)，規(guī)范會(huì)計(jì)核算，有利于促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營，有助于行業(yè)健康發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1]2020年注冊會(huì)計(jì)師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《會(huì)計(jì)》第三章存貨。