差別化房地產(chǎn)稅稅率方案比較研究

沈吳凡

(南京財經(jīng)大學(xué)，江蘇 南京210023)

一、 引言

(一)研究背景

改革開放以來，我國家庭資產(chǎn)規(guī)模越來越大，同時在資產(chǎn)上的投資也越來越多。 在所有資產(chǎn)投資的比例中，最主要部分在房地產(chǎn)，達到了70%左右。 由此可以看出，在我國家庭財富構(gòu)成中，房產(chǎn)凈值是最為核心的部分。 房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，成為推動我國國民經(jīng)濟實現(xiàn)飛躍的最大動力。 尤其是在2008 年爆發(fā)了金融危機后，我國為有效應(yīng)對危機給經(jīng)濟帶來的嚴重損失，采取了一系列經(jīng)濟刺激政策，這為房地產(chǎn)的發(fā)展提供了強大的資金支持。 房地產(chǎn)對國民經(jīng)濟的重要性有目共睹，但從反向看，我國經(jīng)濟的發(fā)展對房地產(chǎn)的依賴也愈加嚴重。 2014 年，我國經(jīng)濟進入了全新發(fā)展階段，也即新常態(tài)時期，之前由于經(jīng)濟發(fā)展過快造成的產(chǎn)能過剩等問題十分突出。 據(jù)此，習(xí)近平總書記提出了“供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革”，以“房住不炒”為主基調(diào)，嘗試從根本上消化過剩的房地產(chǎn)庫存，確保房地產(chǎn)業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展，從而為我國經(jīng)濟的平穩(wěn)運行提供保障。

在這樣的情況下，為有效落實“供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革”的新途徑，稅收政策的作用至關(guān)重要，房地產(chǎn)稅體系直接關(guān)系到收入差距能否得到有效調(diào)節(jié)、房地產(chǎn)業(yè)能否實現(xiàn)長期穩(wěn)定。2003 年，我國針對房地產(chǎn)業(yè)開啟了收取物業(yè)稅的先例，將上海、重慶作為試點逐步推開。 2013 年以來，房地產(chǎn)稅的立法工作也提上日程，后續(xù)的很多改革也針對這個問題進行了多次探討。 2018 年，財政部部長劉昆提出應(yīng)以“立法先行、充分授權(quán)、分步推進”為基本準則，加快房地產(chǎn)稅立法與執(zhí)行。 由此可以看出我國關(guān)于房地產(chǎn)稅改革的思路越來越清晰。2019 年3 月，李克強總理在國務(wù)院政府工作報告中提到:完善地方稅系統(tǒng)，全面推動房地產(chǎn)立法進程。 2020 年全國兩會認為:以“房住不炒”為基本指導(dǎo)思想，各省、自治區(qū)、直轄市結(jié)合實際，推動房地產(chǎn)市場實現(xiàn)健康可持續(xù)發(fā)展。 由此可知，房地產(chǎn)稅與國計民生息息相關(guān)，最近幾十年關(guān)于房地產(chǎn)稅立法與執(zhí)行方面取得了顯著進步。

(二)研究意義

首先，關(guān)于房地產(chǎn)稅征稅制度方面的理論成果較多，然而現(xiàn)階段對于方案并沒有形成統(tǒng)一的觀點，即沒有得到普遍認可且權(quán)威的方案。 針對改革方案，稅制要素的設(shè)計觀點不一，這也讓后面的學(xué)者在研究房地產(chǎn)稅方面有了一定的空間。 其次，查閱相關(guān)文獻，關(guān)于房地產(chǎn)稅方面的研究大部分都集中在稅制的方案設(shè)計上，但是房地產(chǎn)稅制方案設(shè)計的理論依據(jù)以及模擬分析等方面卻少有提及。 因此，本文在以保有環(huán)節(jié)房地產(chǎn)稅為研究重點的前提下，提出幾種不同的稅率方案，并對這些方案進行模擬研究，根據(jù)各個方案對納稅人的稅收負擔(dān)、地方財政以及房價水平造成的影響，確定最為合適的房地產(chǎn)稅率方案。

(三)概念界定

我國現(xiàn)行的房地產(chǎn)稅收體系中涉及的稅收有:房產(chǎn)稅、耕地占用稅、契稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅。 相對于目前征收的房產(chǎn)稅，“房地產(chǎn)稅”是一個更為廣泛的概念，廣義的房地產(chǎn)稅收制度是指一切與房地產(chǎn)經(jīng)濟運行過程有關(guān)聯(lián)的稅收制度，在我國包括房地產(chǎn)業(yè)增值稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅、土地增值稅、契稅、耕地占用稅等。

本文所指的房地產(chǎn)稅收制度包括房地產(chǎn)交易和保有兩個環(huán)節(jié)的多個稅種，它包含流轉(zhuǎn)稅、財產(chǎn)稅、行為稅等，主要稅種如下:一是財產(chǎn)稅，包括房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。 二是交易環(huán)節(jié)稅種，包括對土地、房屋權(quán)屬變動和銷售進行征稅的增值稅、契稅、印花稅。 三是其他稅種，與房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓相關(guān)的企業(yè)所得稅、個人所得稅等。 本文中的房地產(chǎn)稅收制度指的是與房地產(chǎn)直接相關(guān)的一整套稅收制度體系，房地產(chǎn)稅收制度建設(shè)將涉及房地產(chǎn)的多個稅種的重新整合、制度重構(gòu)及有效供給。 其中，保有環(huán)節(jié)的房地產(chǎn)稅是核心，也是本文研究的重點。

二、 國內(nèi)外研究文獻綜述

(一)房地產(chǎn)稅的改革現(xiàn)狀

針對滬渝房產(chǎn)稅的試點效果，學(xué)者們有不同的觀點。 宋祥來(2011)在對滬渝兩個城市房產(chǎn)稅試點效果分析時說:“對農(nóng)村居民的多套房屋或過渡的住房應(yīng)征收房產(chǎn)稅，有助于消除稅收差距，縮短城市和農(nóng)村之間的差異，避免農(nóng)村住房的非法占有，保護國有土地資源，促進我國城鎮(zhèn)化的健康發(fā)展?！睏畛壳?2011)認為，滬渝房產(chǎn)稅試點政策力度較輕，在差異化影響需求方面把握較為準確，有許多亮點長期效力還有待考證。 何曼(2011)認為，滬渝個人房產(chǎn)稅征收過程中存在諸多問題，比如征稅范圍過窄、立法不完善、稅率偏低、力度較小等。 郭宏寶(2011)對我國房產(chǎn)稅改革以來的理論研究進行了總結(jié)，認為房地產(chǎn)稅理論研究對房產(chǎn)稅改革目標定位可概括為:調(diào)控保有住房的價格、形成地方主體稅種和實現(xiàn)收入分配公平三種觀點。

(二)房地產(chǎn)稅征稅范圍和計稅依據(jù)的確定

吉爾克(2017)認為目前房地稅制很多問題較為突出，例如征稅對象不豐富、依據(jù)缺乏合理性等。 我國房地產(chǎn)稅的征收應(yīng)在一定程度上參考國外經(jīng)驗，建立相對完善的房地產(chǎn)稅征收制度。 一是明確房地產(chǎn)稅的實施范疇，逐漸由城市向農(nóng)村延伸，然而針對面積較小的農(nóng)村自住房屋應(yīng)進行相應(yīng)的減免；二是房地產(chǎn)征稅要建立在房屋市場價格的基礎(chǔ)上，同時將土地與房屋合并進行征稅。 舒穎崗(2018)認為，將來房地產(chǎn)稅改革的重點需要以現(xiàn)有要求為前提，征稅范圍進一步拓展，將農(nóng)村區(qū)域的房產(chǎn)也作為對象之一，然而現(xiàn)在的農(nóng)村房地產(chǎn)所有權(quán)系統(tǒng)還不健全，應(yīng)結(jié)合實際納入免稅范疇。 張怡和閆晴(2018)認為房產(chǎn)稅改革過程中，應(yīng)以居民納稅人的生存權(quán)為出發(fā)點。 以上海市房產(chǎn)稅制為切入點，明確闡述了上海市房地產(chǎn)稅征收范疇與相應(yīng)的優(yōu)惠政策缺乏合理性，需要進行改進，征稅不應(yīng)將戶籍作為區(qū)分點，同時免稅房屋數(shù)量方面，最佳值為2，即居民擁有兩套或以下住房，不征收房產(chǎn)稅，如此才可以為貧困家庭生存權(quán)提供保障，并充分體現(xiàn)稅負公平。

(三)房地產(chǎn)稅稅率水平和稅收優(yōu)惠的設(shè)計

呂冰洋(2018)和楊志勇(2019)通過橫向?qū)Ρ日J為，我國如果實行房地產(chǎn)稅的征收，那么在比例方面也應(yīng)確保控制在稅收總收入的3 個百分點以內(nèi)。 房地產(chǎn)稅征管機制的建設(shè)及納稅人意識的轉(zhuǎn)變是一個漫長的過程，而且在一定時間里，房地產(chǎn)稅無法大幅度增加。 郭哲等(2019)以公平的視角對房地產(chǎn)稅率如何選擇進行了全面分析，提出房地產(chǎn)稅率的最佳選擇是超額累進方式。 與此同時，將《中國家庭追蹤調(diào)查》數(shù)據(jù)運用蒂布特模型計算房地產(chǎn)稅稅率，認為從公平的角度來說，稅率控制在0.17%以上、1.05%以下最具合理性。

(四)現(xiàn)有研究述評

目前，關(guān)于房地產(chǎn)稅方面的研究大部分都集中在定性角度，如我國房地產(chǎn)稅收制度存在的問題研究等。 以上海與重慶作為試點進行征收房地產(chǎn)稅后，針對房地產(chǎn)稅方面的研究逐漸向定量方向傾斜，并取得了很多成果。 一些學(xué)者制定了多種征稅方案，同時使用微觀數(shù)據(jù)來計算房地產(chǎn)稅收收入。然而從整體上看，所有研究整體上較為單一。 一方面，大部分的研究還是局限于某個省市，同時各個學(xué)者在稅制設(shè)計上存在較大差異，微觀數(shù)據(jù)的運用也完全不同。 對于房地產(chǎn)征稅方案、收入測算等方面到目前為止也未形成統(tǒng)一的觀點。另一方面，目前定量研究以計算房地產(chǎn)稅收入數(shù)量為重點，根據(jù)得出的結(jié)果來判斷房地產(chǎn)稅的征收對地方財政產(chǎn)生作用的程度。 關(guān)于房地產(chǎn)稅的征收對納稅家庭產(chǎn)生作用方面的分析并不多，目前的研究大部分都集中在房地產(chǎn)稅的征收對地方財政收入或居民稅收負擔(dān)的影響，鮮有能綜合考慮房地產(chǎn)稅開征對這兩項因素的綜合影響并在此基礎(chǔ)上推出改革方案的。

三、 研究方案設(shè)定

(一)房地產(chǎn)稅稅收減免方案分析

1. 存量房不征稅，僅對增量房征稅

新建房屋上市后，必須按照相關(guān)流程進行納稅，而舊房則是等到進行交易過戶或是繼承過戶才要繳稅，如上海，征稅對象僅限于增量房產(chǎn)。 這種方案下，無房戶購入住房必須按照相關(guān)流程進行繳稅，而多套房戶主不必承擔(dān)房地產(chǎn)稅。比較之下，這種方案對大多數(shù)人都不公平，保有環(huán)節(jié)房地產(chǎn)稅并沒有覆蓋存量房，這與房地產(chǎn)稅最初設(shè)置的目的不相符。

2. 家庭首套房享受減免房地產(chǎn)稅

這種方案主要針對一套住房的家庭全部免稅，雖然房地產(chǎn)稅面臨的改革阻力會減小很多，卻會導(dǎo)致很多問題。 擁有多套房產(chǎn)的家庭勢必會選擇一套房產(chǎn)中價值最高、地段好的房產(chǎn)進行減免，最終會導(dǎo)致中心城區(qū)、優(yōu)秀學(xué)區(qū)等高房價地區(qū)稅基大幅減少，而房地產(chǎn)稅征收的對象大部分是相對偏遠地區(qū)的房產(chǎn)。 除此之外，因這種方案以家庭為單位設(shè)定首套房減免，很有可能導(dǎo)致假離婚以騙取多套住房減免，這也會影響社會的和諧穩(wěn)定。

3. 以家庭人均面積作為考慮的重點，在此基礎(chǔ)上實施稅基扣除

該方案要相對合理、公平一些，給予弱勢群體充分的照顧。 不過這也面臨一系列的問題:首先，如何確定家庭人數(shù)?其次，對于不在同一個城市或跨省的房產(chǎn)怎樣實施面積扣除? 最后，無法對房產(chǎn)的檔次進行區(qū)分，如別墅在很大程度上不同于普通住宅，很難體現(xiàn)出公平。

該方案在第三種方案的基礎(chǔ)上又加上了首套房面積的限定，即:如按人均面積得出的扣除面積高于首套房面積，則按照首套房面積進行扣除；如按人均面積得出的扣除面積低于首套房面積，則按照人均面積進行扣除。

(二)房地產(chǎn)稅計稅方案分析

第一種，普遍征收，不設(shè)置免稅面積，該方案具有極廣的征稅范圍，覆蓋了所有的征稅家庭。

第二種，家庭第一套住房免稅。 不考慮住房面積、人口，操作難度低，具有相對較小的征稅范圍。 本文主要考慮了被調(diào)查者提供的相關(guān)信息，以此來對第一套住房進行明確。

第三種，在對家庭總的免稅面積進行確定時，主要采用的是人均住房免稅面積。 2016 年，國內(nèi)居民人均住房建筑面積依據(jù)國家統(tǒng)計局在2017 年所發(fā)布的權(quán)威統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示為40.8 平方米，城鎮(zhèn)居民人均住房建筑面積依據(jù)國家統(tǒng)計局在2017 年所發(fā)布的權(quán)威統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示為36.6 平方米，在最低人均免稅面積方面，本文的研究中主要選擇將其設(shè)置為35平方米，最高人均免稅面積在本文的研究中主要選擇將其設(shè)置為60 平方米，每一檔的間隔為5 平方米，這樣總共獲得了六檔，分別為 35、40、45、50、55、60 平方米。

第四種，實施綜合扣除。 這一方案中主要考慮的是人均住房免稅面積以及價值。 在對免征額度進行確定的時候，主要考慮了兩個方面的因素，首先家庭住房總共的套數(shù)，其次就是人均免稅面積。 如對家庭免稅的總面積進行計算的過程中主要考慮的依據(jù)為人均免稅面積，在該免稅總面積的基礎(chǔ)上將其對比家庭第一套住房的面積，若前者大，這種情況下免征面積將會依據(jù)家庭第一套住房面積；若前者小，這種情況下免征面積將會依據(jù)人均免稅面積進行計算。

以上四個方案中，稅率主要被設(shè)置為四個等級，分別為0.6%、0.8%、1%和1.2%，評估率分別為70%和100%，在實際測量房地產(chǎn)稅收入的過程中，有8 種相應(yīng)的情況。

(三)房地產(chǎn)稅征稅方案及稅額計算

房地產(chǎn)稅征收方案確定，主要包括以下幾種:第一種，不進行區(qū)分，主要選擇普遍征收；第二種，家庭首套住房免稅，向其他住房征稅；第三種，在對家庭免稅面積進行確定時，主要遵循的依據(jù)為人均住房免稅面積；第四種，實施綜合扣除計稅，此時主要遵循的依據(jù)為人均住房免稅面積。

以下為具體的房地產(chǎn)稅計算公式:

房地產(chǎn)稅＝(家庭住房總面積－設(shè)定的免稅面積)×家庭住房市場均價×評估率×稅率

房地產(chǎn)稅＝(城鎮(zhèn)家庭住房面積×房屋市場價值－家庭綜合扣除額)×評估率×稅率

T＝(H×P－FCD)×Er×r

其中稅率水平共設(shè)定為0.6%、0.8%、1%、1.2%四檔，根據(jù)我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅對于房屋評估價值的設(shè)定，對房產(chǎn)原值進行10%～30%的一次扣除，因此為全面分析，在評估率的設(shè)計上，本文設(shè)定了70%和100%兩級。

(四)居民稅負水平的測算

對于居民的納稅能力，張平和侯一麟(2016)整理了衡量納稅能力的理論模型以及方法，在本文的研究中確定了以下計算公式:

其中 ATP 為納稅能力(ability to pay，縮寫為 ATP )，P 為住房單位面積的年度租金；H 為住房面積；PH 為年度租金，也就是居住成本；V 為房產(chǎn)價值；r 為有效稅率；inc 為家庭總收入。

四、 房地產(chǎn)稅改革方案分析

(一)納稅能力

納稅能力是指納稅人實際繳納稅款和承受稅收負擔(dān)的能力，它是國家制定稅收制度和確定稅收負擔(dān)的重要依據(jù)，是任何稅種在進行稅制設(shè)計時都需要考慮的。 在對納稅能力進行衡量的過程中，一般存在兩種觀點，一是“客觀說”，在進行衡量的過程中主要采用的指標是個人擁有的財富規(guī)模，后續(xù)可以被細分為收入、消費、財產(chǎn)標準；二是“主觀說”，在進行衡量的過程中主要采用的指標是個人由于納稅所感受到的犧牲程度。 在實際操作的過程中，通常難以量化個人感受到的犧牲程度，本文的研究中所采用的衡量標準為個人財富。 收入、消費和財產(chǎn)標準有其優(yōu)點，同時也有缺點，其中最為理想的衡量標準為收入。 本文的研究中選擇了家庭總可支配收入作為衡量標準。

對各方案下的納稅能力指數(shù)進行精準的估算。 對沒有繳納房地產(chǎn)稅的家庭進行了剔除處理，在實施總體估計時主要采用了權(quán)重變量。 如表1～表4 所示:

表1 納稅能力指數(shù)——方案一

評估率 稅率0.6% 0.8% 1.0% 1.2%70% 65.94 49.45 39.56 32.97 100% 46.16 34.61 27.69 23.07

表2 納稅能力指數(shù)——方案二

評估率 稅率0.6% 0.8% 1.0% 1.2%70% 90.67 68.12 54.41 45.33 100% 63.49 47.61 38.09 31.75

表3 納稅能力指數(shù)——方案三

人均免稅面積/平方米稅收收入0.6% 0.8% 1% 1.2%70% 100% 70% 100% 70% 100% 70% 100%35 143.30 100.33 107.48 75.25 85.98 59.54 71.65 50.16 40 145.64 101.95 109.23 76.47 87.38 61.18 72.82 50.98 45 142.59 99.83 106.94 74.87 85.55 59.90 71.30 49.91 50 139.11 97.40 104.34 73.05 83.46 58.44 69.56 48.70 55 140.83 98.61 105.62 73.95 84.50 59.16 70.42 49.30 60 133.37 93.39 100.03 70.04 80.02 56.03 66.69 46.69

表4 納稅能力指數(shù)——方案四

人均免稅面積/平方米稅收收入0.6% 0.8% 1% 1.2%70% 100% 70% 100% 70% 100% 70% 100%35 132.01 92.41 99.01 69.31 79.21 55.45 66.71 46.21 40 128.97 90.29 96.73 67.71 77.38 54.17 64.48 45.11 45 124.81 87.38 93.61 65.53 74.88 52.43 62.40 43.69 50 117.5 82.26 88.12 61.69 70.49 49.35 58.75 41.12 55 116.31 81.43 87.23 61.07 69.78 48.86 58.15 40.72 60 110.62 77.46 82.97 58.09 66.37 46.47 55.31 38.73

四種方案經(jīng)過分析后可以發(fā)現(xiàn)皆具有相對較高的納稅能力指數(shù)。 方案一具有非常廣泛的征稅范圍，同時也對應(yīng)著最高的稅收收入，這也就決定其具有相對較低的納稅能力指數(shù)。 納稅能力指數(shù)基于表格所給出的數(shù)據(jù)顯示最低僅為23.08(方案一中稅率所給出的設(shè)定條件為1.2%，評估率所給出的設(shè)定條件為100%)，這意味著在稅率水平較高的情況下，從家庭可支配收入角度來說，房地產(chǎn)稅只占到了極小的比例。 全球范圍內(nèi)稅負進行對比(如2001 年后，瑞士法律規(guī)定僅依靠正常收入維持生活的家庭，在家庭收入中，不動產(chǎn)稅所占的比例最高不得高于5%)，在征收房地產(chǎn)稅的過程中，需要保證家庭負擔(dān)為此不會顯著增加。

(三)征稅范圍分析

各方案中征稅家庭所占比例如表5 所示。

表5 不同征收方案家庭比例

人均免稅面積/平方米 35 40 45 50 55 60方案一 100%方案二 224.69%方案三 40.86% 336.60% 32.55% 29.74% 24.91% 20.05%

續(xù)表

人均免稅面積/平方米 35 40 45 50 55 60方案四 46.06% 42.13% 33.37% 30.76% 30.76% 27.95%

經(jīng)過分析后可以發(fā)現(xiàn)方案一具有非常大的征稅比例，方案二具有最小的征稅比例。 第三、四種方案處于上述兩個方案之間，在設(shè)定的不同人均住房免稅面積下，征收比例相對更高的為第四種方案。

(四)房地產(chǎn)稅收入

本文主要將視角放在房地產(chǎn)稅改革初期，以中國城鎮(zhèn)家庭的房地產(chǎn)作為研究對象，全方位研究其房地產(chǎn)稅收情況，實現(xiàn)了非經(jīng)營性住房房地產(chǎn)稅收入的測算，而各個方案的房地產(chǎn)稅收入是存在很大差異的。 經(jīng)過測算后可以發(fā)現(xiàn)，稅收收入最高的是第一種方案。 由于采用了比例稅率，稅率處于相對較高的水平，其對應(yīng)的稅收水平也較高。 稅率如果被設(shè)定為1.2%，經(jīng)過測算后可以發(fā)現(xiàn)具有最高的房地產(chǎn)稅收入水平。 在該稅率水平下，如果能夠進一步的優(yōu)化完善房地產(chǎn)評估制度，使得評估率接近于1，在這一條件下對房地產(chǎn)稅收入進行測算，最終的測算結(jié)果顯示為19414.57 億元。 稅率如果被設(shè)定為0.6%時，經(jīng)過測算后可以發(fā)現(xiàn)其具有最低的房地產(chǎn)稅收入。 如果評估率處于相對較低的水平(70%)，在這一條件下對房地產(chǎn)稅收入進行測算后所獲得的結(jié)果顯示為6840.16 億元。

第二種方案經(jīng)過測算后可以發(fā)現(xiàn)具有最低的收入水平。在該方案中房地產(chǎn)稅收入最高值基于測算后所獲得的結(jié)果顯示為4642.58 億元，對比后可以發(fā)現(xiàn)，其顯著低于第一種方案經(jīng)過測算后的最小值。

第三、四種方案稅收收入影響因素如下:一方面，不斷增加的人均住房免稅面積對應(yīng)著更小的稅基，此時會有相對更少的稅收；另一方面，不斷增加的稅率對應(yīng)著越來越高的稅收收入。 第三、四兩種方案進行對比，后一種方案有著相對更高的稅收水平。

本文在研究中排除了經(jīng)營性房地產(chǎn)，對于改革方案中房地產(chǎn)稅對地方稅收入的影響無法準確估算。 假定經(jīng)營性房地產(chǎn)征收遵循現(xiàn)有的稅收制度，那么總的地方稅收收入可以采用房產(chǎn)稅和土地使用稅之和來表示。 各方案下房地產(chǎn)稅占地方稅收收入比例如表6～表9 所示。

表6 方案一房地產(chǎn)稅占地方稅收收入比例

評估率 稅率0.6% 0.8% 1.0% 1.2%70% 15.64% 20.09% 24.24% 28.09%100% 21.31% 27.01% 32.19% 36.90%

表7 方案二房地產(chǎn)稅占地方稅收收入比例

評估率 稅率0.6% 0.8% 1.0% 1.2%70% 4.08% 5.37% 6.76% 7.92%100% 5.75% 7.55% 9.31% 11.03%

表8 方案三房地產(chǎn)稅占地方稅收收入比例

稅收收入0.6% 0.8% 1% 1.2%70% 100% 70% 100% 70% 100% 70% 100%人均免稅面積/平方米35 6.24% 8.75% 8.20% 11.42% 10.09% 13.99% 11.94% 16.45%

表9 方案四房地產(chǎn)稅占地方稅收收入比例

稅收收入0.6% 0.8% 1% 1.2%70% 100% 70% 100% 70% 100% 70% 100%人均免稅面積/平方米35 6.90% 9.64% 9.04% 12.56% 11.11% 15.35% 13.12% 18.02%40 6.45% 9.03% 8.47% 11.79% 10.43% 14.42% 12.32% 16.95%45 6.11% 8.57% 8.03% 11.19% 9.89% 13.71% 11.70% 16.13%50 5.84% 8.20% 7.68% 10.71% 9.47% 13.13% 11.21% 15.47%55 5.62% 7.90% 7.40% 10.33% 9.13% 12.68% 10.81% 14.94%60 5.45% 7.65% 7.16% 10.01% 8.84% 12.29% 10.47% 14.49%

續(xù)表

人均免稅面積/平方米稅收收入0.6% 0.8% 1% 1.2%70% 100% 70% 100% 70% 100% 70% 100%40 5.57% 7.82% 7.32% 10.24% 9.04% 12.56% 10.71% 14.80%45 4.99% 7.02% 6.57% 9.21% 8.12% 11.31% 9.63% 13.36%50 4.48% 6.32% 5.92% 8.30% 7.32% 10.23% 8.70% 12.10%55 4.04% 5.72% 5.34% 7.52% 6.62% 9.27% 7.87% 10.97%60 3.66% 5.17% 4.84% 6.81% 5.99% 8.41% 7.14% 9.97%

由表6～表9 可以看出，第一種方案中，在市縣級地方稅收入中，住宅房地產(chǎn)稅收入所占比例超過20%，而其他方案比重都較低。 第三種方案中，人均免稅面積如果設(shè)定為60平方米、稅率如果設(shè)定為0.6%，評估率如果設(shè)定為70%，房地產(chǎn)稅占地方稅收收入比例僅為3.66%；而稅率如果設(shè)定為0.8%，那么該比例為10%。 就上述方案分析而言，具有相對較高稅收收入的稅率方案，在市縣級地方稅中也會占有相對較高的比重，所占比重普遍處于4%～17%間。

五、 研究結(jié)論

對各方案進行分析可以發(fā)現(xiàn)，四種方案皆有較高的納稅能力指數(shù)，并不會顯著增加家庭負擔(dān)，不會形成較大的改革阻力，有利于改革初期的制度推進。 各方案的優(yōu)劣分析如下:

方案一最為理想。 歐美國家采用“普遍征收”的較為普遍。 好處如下:第一，在較低稅率的條件下，房地產(chǎn)稅收入依然十分可觀。 第二，房地產(chǎn)稅普遍繳納，相應(yīng)的地方公共服務(wù)處于較高的水平。 第三，房地產(chǎn)稅的征收有利于提高公共服務(wù)水平。 該方案的不足如下:第一，涉及眾多的納稅人，就意味著具有相對較高的征收成本，這也會導(dǎo)致稅收改革初期問題很多。 第二，若沒有采取合理的征管措施，宣傳不到位，改革將會面臨著巨大的阻力。 第三，對其他因素缺乏考慮，稅額可能并不匹配家庭收入，中低層收入群體面臨較為沉重的稅收負擔(dān)。

第二種方案存在的不足如下:第一，城鎮(zhèn)居民多數(shù)擁有一套住房，只有少數(shù)擁有兩套及以上住房，針對小部分人征稅，稅負無法體現(xiàn)出公平。 第二，第一套住房面積差異，對應(yīng)著不同的稅收優(yōu)惠程度，若針對首套住房免稅，房地產(chǎn)稅無法有效調(diào)節(jié)財富差距。 第三，不動產(chǎn)登記制度目前處于優(yōu)化改進的階段，其中仍然存在制度漏洞，很有可能會因此出現(xiàn)逃避稅款的行為。

第三種方案減少了稅收收入，不過家庭稅收負擔(dān)減輕，這對于稅收公平有積極的意義，也可以減少改革初期民眾的負面情緒。 而且，第三種和第四種方案依然可以提高地方財政收入水平，同時維護了稅收公平，使得制度更容易推行。

第四種方案對于維持地方財政收入具有積極的意義，其所面臨的問題如下:首先無法明確“第一套”住房到底是哪一套房屋；其次，在制度尚不完善的時期，如果強行限定可能會加劇稅負的不公平。

整體來看，改革初期最為理想的方案就是第三種方案。在選擇稅率的過程中，需要保證可以順利地推進房地產(chǎn)稅制度改革，得到更多群眾的認可以及支持，使得改革所面臨的阻力進一步減小，因此必須設(shè)置合理的稅率，通常情況下可以選擇0.8%左右，在選擇人均免稅面積的過程中，最為理想的情況是40 平方米左右，這種方案保證了各個區(qū)域房地產(chǎn)稅收入可以顯著地影響該區(qū)域的市縣級地方財政收入，維持足夠高的財政收入水平，保證了公共服務(wù)的質(zhì)量以及水準。