IFRS17保險合同準則對壽險公司的影響研究

劉佳楠

2017年5月，國際會計準則理事會正式發(fā)布了IFRS17，并將于2022年1月1日正式生效，此準則將對全球的保險行業(yè)產(chǎn)生廣泛影響。IFRS17保險合同準則最主要的變化有：保險合同確認、分拆方法以及報表披露規(guī)則等，IFRS17增加的很多顛覆性的規(guī)定可能會對壽險行業(yè)的產(chǎn)品、業(yè)務結(jié)構(gòu)、財務計量及列報、企業(yè)內(nèi)部的管理運營產(chǎn)生深遠影響。本文在分析IFRS17保險合同準則的主要變化基礎上，探討了IFRS17保險合同準則對壽險公司的影響，并提出了壽險企業(yè)順利實施IFRS17保險合同準則的對策建議。

一、引言

新發(fā)布的《國際財務報告標準17：保險合同》（以下簡稱IFRS17）最主要的變化包括：保險合同確認、合同分拆方法及報表披露規(guī)則等。IFRS17生效日期由原定的2021年1月1日推遲至2022年1月1日，且直接在全球范圍施行。IFRS17新增的一些顛覆性的規(guī)定可能會對壽險行業(yè)的產(chǎn)品、業(yè)務結(jié)構(gòu)、財務計量列報、企業(yè)內(nèi)部管理運營產(chǎn)生深遠影響。

二、IFRS17保險合同準則對壽險公司的影響

（一）對利潤計量及列報的影響

一方面，新準則中關于保險合同收入的確認標準和時點的要求發(fā)生了重大變化，保險公司需要將目前按照實際收取保費確認收入的方式變更為按利源分別列示業(yè)務業(yè)績、財務損益、金融風險對收入的影響。另一方面，由于壽險業(yè)務的特殊性，保費收入需折算其貨幣時間價值，所以折現(xiàn)率波動會放大利潤和權(quán)益的波動;與此同時，由于在新舊準則下保險業(yè)務財務指標可比性較差，新準則實施初期可能引起市場誤解和過激反應。

1.收入確認期間變?yōu)楸Ｕ掀?，損益表按利源分開列示

IFRS17要求：在確認收入時，需要在剔除投資成分的基礎上，將確認收入的期間由原來的保費收繳期間改為保險公司提供保障的期間。表面看來，IFRS17下每年確認的保費收入較原準則少，但這并不意味著保險公司的保費收入將會下降，因為就壽險合同而言，保費收入是一個疊加的概念，保障期越長，其疊加效果越明顯;而且已過繳費期、在現(xiàn)行準則下不再為壽險公司貢獻收入的產(chǎn)品將在IFRS下重新為壽險公司貢獻保費收入。

2.營業(yè)支出水分擠出，利潤逐步貼近真實

由于退保金作為保險合同的現(xiàn)金價值，在保障期間由保險公司代投保人保管，所以退保金既不是保險公司的營業(yè)收入也不是保險公司的營業(yè)支出，需要在IFRS17中被優(yōu)先剔除;其次，為將保險公司的經(jīng)營結(jié)果更直觀的對外公布，IFRS17將準備金黑匣子打開，按照準備金組成部分，包括：風險邊際、履約現(xiàn)金流、合同服務邊際等來解析準備金的變化，并將準備金提轉(zhuǎn)差分拆成保險服務收入、保險服務成本等利潤表科目分開列示;最后，保單紅利作為客戶資產(chǎn)的增值部分，與保險公司收入成本無關，IFRS17根據(jù)“收入與成本匹配原則”也將其剔除。

3.折現(xiàn)率規(guī)定變化，加劇財務業(yè)績和權(quán)益波動

現(xiàn)行準則折現(xiàn)率的確定會將保險合同區(qū)分為傳統(tǒng)保障型和投資型，其中：保障型采用750日移動平均國債收益率，投資型采用預期投資收益率，且在合同初始確認時確定非特殊情況不調(diào)整。IFRS17中，要求采用現(xiàn)行市場折現(xiàn)率對履約現(xiàn)金流進行折現(xiàn);同時，IFRS17要求報告主體在合同生效后的每一個報告日按照最新假設對履約現(xiàn)金流進行重新評估和計量，同時確定保險業(yè)務收入、保險服務費用以及保險財務收入或費用的變動額。這一變動將保險合同與金融市場捆綁了起來，一旦折現(xiàn)率有所波動，保險公司利潤也將大幅波動。

（二）對負債計量的影響

保險合同組的總賬面金額包括：（1）剩余保險責任負債，代表與將在未來期間根據(jù)合同提供的未來服務有關的履約現(xiàn)金流以及合同服務邊際;（2）已發(fā)生賠付相關負債，代表與已發(fā)生賠付和費用有關的過去服務所產(chǎn)生的履約現(xiàn)金流。IFRS17中對不同合同組提供了以下三種計量模型：

1.一般計量模型

IFRS17要求在衡量保險合同組時，識別履約現(xiàn)金流和合同服務邊際這兩個負債的組成部分。對于盈利保險合同組而言，因其現(xiàn)金價值與未來提供的服務所帶來的現(xiàn)金流相關，利潤也要待未來才能獲取，所以其合同服務邊際在初始確認時與履約現(xiàn)金流互為相反數(shù)。合同生效后，報告實體按IFRS17的要求，在每一個報告日，按照最新假設對履約現(xiàn)金流進行重新評估和計量，同時確定保險業(yè)務收入、保險服務費用以及保險財務收入或費用的變動額。同時，合同服務邊際作為收入的一部分分攤至損益中。

2.保費分配法模型

在保費分配法下，可以就某些合同簡化一般計量模型來計量剩余保險責任負債。一般而言，保費分配法下的剩余保險責任負債為收取的保費減去已付的保險獲取成本現(xiàn)金流，減去保險責任期間已到期的部分對應的已經(jīng)計入損益的保費和保險獲取成本。保費分配法認為，在保險責任期間確認合同保費與采用一般計量模型確認保險合同收入的這兩種做法均能提供類似的信息和利潤模式。

3.可變費用法模型

如果合同符合直接參與分紅合同的定義要求，則可以應用 “可變費用法”，因為實體將按照費用的可變性質(zhì)來調(diào)整合同服務邊際。如果與投資相關的服務不夠重大，并且合同不符合直接參與分紅合同的定義，則單純按照一般計量模型來確認與該等費用有關的變動，而不考慮對一般計量模型所作的修訂。在可變費用法下，因貨幣時間價值和金融風險引起的履約現(xiàn)金流變動將被視為未來服務費用變動的一部分且計入合同服務邊際，計提至合同服務邊際的利息由于合同服務邊際在就金融風險變動進行調(diào)整時已被重新計量，因此無需明確計提利息。

（三）對管理運營的影響

1.數(shù)據(jù)和系統(tǒng)面臨重大改造

壽險公司在數(shù)據(jù)方面面臨著向后數(shù)據(jù)量大、準確度高和向前追溯難度大的雙重挑戰(zhàn)。IFRS17使壽險企業(yè)中的財務和精算的交互程度顯著提高，所以大幅提高了對數(shù)據(jù)顆粒度和準確性的要求。同時，準則過渡期間要求報告主體需對財務數(shù)據(jù)追溯以往，就國內(nèi)保險公司今年來才逐步開始完善其業(yè)務和財務數(shù)據(jù)的現(xiàn)狀而言，過渡日處理對于歷史數(shù)據(jù)要求較高，存在較大挑戰(zhàn)。另一方面，因為壽險公司的數(shù)據(jù)系統(tǒng)，包括：業(yè)務系統(tǒng)、財務系統(tǒng)、精算系統(tǒng)等面臨重大改造，但可選擇的成熟的系統(tǒng)解決方案供應商較少，且國內(nèi)外至今尚無實施完成的案例，所以在系統(tǒng)方面，我國壽險公司面臨的挑戰(zhàn)也不容小覷。

2.財務人員面臨巨大挑戰(zhàn)

IFRS17中的變化涉及很多精算假設及原理，對于財務人員針對其變化重新設計相應的會計政策和會計分錄等工作而言，均要求財務人員具備一定的精算知識儲備，深入理解精算原理。另外，IFRS17要求保險公司將保險收入與投資收入分離并單獨列示，而保險收入又進一步細分為期初預期賠付等部分，同時保險公司也必需將“隱形投資收入”剝離，這就對保險公司的會計水平提出更高的要求。

3.新準則的執(zhí)行將顯著增加信息披露成本

在IFRS17實施初期，仍在保障期間內(nèi)的保險合同將面臨全面追溯調(diào)整，其收入的分拆和確認面臨巨大挑戰(zhàn)，即使由于全面追溯調(diào)整確實不可行，退而選擇經(jīng)修訂的追溯法或者公允價值法，保險合同的公允價值獲取和確定仍是需要重點攻克的難點。其次，保險行業(yè)尤其是壽險企業(yè)對折現(xiàn)率的變化尤為敏感，壽險公司需根據(jù)市場和風險評估結(jié)果對折現(xiàn)率和其未來現(xiàn)金流量進行預估和調(diào)整。而對折現(xiàn)率的判斷需考慮無風險利率、資產(chǎn)的系統(tǒng)性風險、預期的市場回報率多項指標，這些指標的估值要求壽險公司具有對市場較高的敏感度、以及對自身客觀充分的評估，這無疑將會耗費大量的人力、物力、財力。

三、壽險企業(yè)順利實施IFRS17保險合同準則的對策建議

IFRS17的出臺無疑將對我國保險會計改革帶來巨大的挑戰(zhàn)，同時也將帶來可觀的機遇?？紤]到距離IFRS17的正式實施還有一年多的時間，為促進壽險公司能夠?qū)⑿聹蕜t順利落地，本文提出以下建議：

（一）充分學習，全員普及

保險公司員工應充分學習IFRS17的內(nèi)容，深入理解保險合同分拆、合同組收入確認、財務計量及列報等新增規(guī)則，尤其是對于變化點要進行深入研究，并以此為基礎思考本公司的落地舉措。壽險企業(yè)應充分賦能包括會計、精算、產(chǎn)品設計、投資等在內(nèi)的專業(yè)人員，使其充分理解新準則的理論基礎及變化點，以防其在工作中存在理解上的分歧。

（二）全方位、高效率賦能財務人員

壽險公司的財務人員需深入理解IFRS17的底層邏輯和變化點背后的原因，才能在日常工作中行使專業(yè)的判斷并做出與真實業(yè)務相適應的財務處理。另外，新準則中關于折現(xiàn)率的評估和確定、保險合同組的分拆、合同服務邊際及履約現(xiàn)金流的確認和計量，以及有關財務報告的披露及全面追溯調(diào)整等新要求，均要求壽險公司的會計人員具備一定的精算知識儲備，才能融會貫通地對新準則加以運用。

（三）增強協(xié)同機制，構(gòu)建風險體系

IFRS17對保險公司的管理機制提出了更高的要求，尤其是要求將部門和部門之間的協(xié)同和聯(lián)動發(fā)揮到最大，比如財務部門、精算部門、IT部門、產(chǎn)品部門需要充分溝通，最好以項目組的形式共同完成IFRS17的過渡和落地工作。其中，財務需要對新準則的變化給企業(yè)帶來的潛在風險進行預判，并相應的建立與公司組織相協(xié)調(diào)的風險應對措施;同時，壽險公司的精算人員、系統(tǒng)開發(fā)人員等高度相關的專業(yè)人員也應積極應對新準則的變化，對其日常的工作模型和系統(tǒng)做出相應的調(diào)整，發(fā)揮其對財務人員的帶動和支撐作用。

（四）建立新的數(shù)據(jù)系統(tǒng)和流程制度

為適應IFRS17的高水平要求，保險公司應建立新系統(tǒng)和新流程，并根據(jù)新的系統(tǒng)和流程制定相應的控制模型，充分服務于新準則落地后的業(yè)務開展。盡管新業(yè)務、新系統(tǒng)的新建意味著保險公司需要額外投入人力、物力、財力，對大部分公司來說是不小的挑戰(zhàn)。不過，保險公司可以借此機構(gòu)推廣財務合規(guī)共享中心，實施集中化運作，將挑戰(zhàn)轉(zhuǎn)化為機遇，為企業(yè)實現(xiàn)減本增效提供新機會。

三、結(jié)語

綜上，IFRS17不僅要求新保單按照其要求進行核算，還要求所有有效的保單均按其重新核算，這必然給保險公司帶來巨大的挑戰(zhàn)。未來需要財務與精算、IT部門的密切配合才能完成財務核算和財務報告披露。IFRS17不僅對財務核算和最終的財務報表環(huán)節(jié)產(chǎn)生影響，也會影響到保險公司的經(jīng)營戰(zhàn)略制定、產(chǎn)品開發(fā)、業(yè)務銷售、數(shù)據(jù)和系統(tǒng)管控等各環(huán)節(jié)，這就要求保險公司提前做好準備，全方位應對IFRS17帶來的挑戰(zhàn)。

（作者單位：中國太平保險集團有限責任公司）