從香港稅制探討對(duì)海南自貿(mào)港稅制建設(shè)的幾點(diǎn)借鑒

童俊哲　田育崠

【摘? 要】香港特別行政區(qū)（以下稱“香港”）以自由貿(mào)易、低稅率及少政府干預(yù)而著稱，是東亞主要的國際貿(mào)易中心、離岸人民幣業(yè)務(wù)中心、金融中心及國際航運(yùn)中心，與新加坡、迪拜港共同被稱為“全球三大自由貿(mào)易港”?！笆糯蟆眻?bào)告中，習(xí)總書記提出“探索建設(shè)自由貿(mào)易港”，后續(xù)又圈定海南全島建設(shè)自貿(mào)區(qū)和中國特色自由貿(mào)易港。論文通過研究香港稅制，分析香港稅制中鼓勵(lì)自由貿(mào)易的獨(dú)特設(shè)計(jì)，提出海南自貿(mào)港稅制設(shè)計(jì)時(shí)可借鑒的方案。

【Abstract】The Hong Kong Special Administrative Region （hereinafter referred to as "Hong Kong"） is known for its free trade， low tax rate and little government intervention. It is a major international trade center， offshore RMB business center， financial center and international shipping center in East Asia. Hong Kong， Singapore and Dubai are known as "the world's three largest free trade ports". In the report of the 19th National Congress of the Communist Party of China （CPC）， General Secretary Xi proposed to "explore the construction of a free trade port"， and later designated the whole island to build a free trade zone and a free trade port with Chinese characteristics. By studying the tax system of Hong Kong， this paper analyzes the unique design of encouraging free trade in the tax system of Hong Kong， and puts forward a scheme that can be used for reference when designing the tax system of Hainan free trade port.

【關(guān)鍵詞】海南;香港;自由貿(mào)易港;稅制

【Keywords】Hainan; Hong Kong; free trade ports; tax system

【中圖分類號(hào)】F812.42;F752.8? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文章編號(hào)】1673-1069（2021）02-0065-03

1 研究思路

香港政府2020-2021財(cái)政年度政府財(cái)政預(yù)算顯示，截至2020年3月31日，香港政府共擁有1.13萬億港元的財(cái)政盈余，其中政府一般收入賬目盈余0.64萬億港元①，擁有其他政府鮮有的財(cái)政盈余。香港政府的財(cái)政收入主要來源于稅收，其低稅率稅制并未影響香港政府的財(cái)政收支。從香港的實(shí)踐上看，低稅率稅制的設(shè)計(jì)并不意味著政府財(cái)政收入的減少。相反，設(shè)計(jì)得當(dāng)時(shí)反而應(yīng)刺激經(jīng)濟(jì)發(fā)展，做大稅基，可獲得更高水平的財(cái)政收入。香港作為成熟的、已獲得成功的自由貿(mào)易港，本文以其稅制設(shè)計(jì)為錨，從香港所得稅稅制切入，分析香港如何實(shí)現(xiàn)低稅負(fù)，為建設(shè)中國特色的自由貿(mào)易港提出借鑒思路。

2 香港稅制簡(jiǎn)介

2.1 稅收環(huán)境介紹

香港的法律制度為英美法系，“普通法”加上“判例法”共同構(gòu)成香港的法律體系。在稅收法律領(lǐng)域，香港現(xiàn)行成文法包括《稅務(wù)條例》（Inland Revenue Ordinance）及其附例《稅務(wù)規(guī)則》（Inland Revenue Rules），該兩項(xiàng)條例共同構(gòu)成稅法領(lǐng)域的普通法?！抖悇?wù)條例》及《稅務(wù)規(guī)則》對(duì)基本的涉稅事項(xiàng)作出規(guī)定，但涉及稅收爭(zhēng)議、稅收訴訟時(shí)，法官將依據(jù)以往形成的判例進(jìn)行判決。

2.2 所得稅類稅收制度簡(jiǎn)介

利得稅（企業(yè)所得稅）、薪俸稅（個(gè)人所得稅）與物業(yè)稅（物業(yè)租金收入所得稅）為香港主要的三種所得稅性質(zhì)的稅種，均以“地域來源征稅原則”（屬地原則）征稅。其中，利得稅與薪俸稅僅對(duì)來源于香港的所得征稅，其中資本利得部分無論是否來源于香港均不征稅;物業(yè)稅僅對(duì)出租香港物業(yè)所得征稅。

3 低稅率稅制分析

3.1 稅制簡(jiǎn)單

香港現(xiàn)行稅制體系屬分類稅制，以所得稅為主、輔之征收行為稅和財(cái)產(chǎn)稅等。所得稅性質(zhì)稅收是香港政府稅收的主要來源，占稅收總收入的比例達(dá)58.9%。所得稅性質(zhì)稅收中，又以利得稅與薪俸稅為主，占所得稅性質(zhì)的稅收比例約為94.4%，是在香港營商最為相關(guān)的稅種。與香港稅制相比，《海南自貿(mào)港建設(shè)總體方案》（以下稱“總體方案”）中也提出了簡(jiǎn)并稅制的總體要求，分階段最終落實(shí)除進(jìn)口征稅商品目錄以外的商品免征進(jìn)口關(guān)稅，實(shí)現(xiàn)貨物的自由流通。

3.2 征稅范圍窄

香港的所得稅均以屬地原則征稅，僅就產(chǎn)生于香港的所得征稅。同時(shí)鼓勵(lì)資本運(yùn)作，對(duì)資本利得不征稅。該稅制模式下，產(chǎn)生于香港以外的所得無需征稅，從根源上避免了雙重征稅，有利于吸引總部機(jī)構(gòu)、跨國投資者及資本投資者，引進(jìn)高端人才，帶動(dòng)當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)及就業(yè)。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于海南自由貿(mào)易港企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅[2020]31號(hào)，以下稱“31號(hào)文”）中對(duì)海南自貿(mào)港作了類似的制度設(shè)計(jì)，對(duì)港內(nèi)企業(yè)符合條件的新增境外直接投資所得免征企業(yè)所得稅。對(duì)比香港稅制，海南自貿(mào)港現(xiàn)行政策除限定行業(yè)外，對(duì)持股比例、被投資國是否為低稅率國家也有要求，相對(duì)更為嚴(yán)格。

3.3 稅率低

香港利得稅對(duì)法人團(tuán)體與非法人團(tuán)體規(guī)定了不同的適用稅率，其中法人團(tuán)體的法定稅率為16.5%，非法人團(tuán)體的法定稅率為15%。對(duì)所有企業(yè)不超過200萬元港元部分的應(yīng)評(píng)稅利潤（應(yīng)納稅所得額，下同）適用法定稅率減半征收，超過部分適用法定稅率。對(duì)于特定鼓勵(lì)行業(yè)，適用特惠稅率，為法定稅率的一半。31號(hào)文中對(duì)海南自貿(mào)港內(nèi)實(shí)質(zhì)性運(yùn)營的鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)企業(yè)取得的符合條件的所得減按15%稅率征收企業(yè)所得稅。內(nèi)地現(xiàn)行政策對(duì)小微企業(yè)年應(yīng)納稅所得額不超過100萬元部分，減按5%征稅;超過100萬元但不超過300萬元部分，減按10%征稅。對(duì)比香港稅制，海南自貿(mào)港對(duì)于企業(yè)所得稅的稅率優(yōu)惠設(shè)計(jì)更注重對(duì)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)的引導(dǎo)，但稅率相對(duì)較高，適用條件更為嚴(yán)格。

香港薪俸稅根據(jù)個(gè)人應(yīng)納稅所得額的高低可選擇適用超額累進(jìn)稅率模式與標(biāo)準(zhǔn)稅率兩種稅率模式。超額累計(jì)稅率為五級(jí)超額累進(jìn)，稅率分別為2%、6%、10%、14%及17%，其中應(yīng)納稅所得額不超過5萬港元部分適用2%，之后應(yīng)納稅所得額每增加5萬港元稅率上升一檔，超過20萬港元部分適用稅率為17%，該模式對(duì)中、低收入者較為優(yōu)惠。而標(biāo)準(zhǔn)稅率則為定率征收，適用稅率為15%，該模式對(duì)高收入者較為優(yōu)惠。31號(hào)文對(duì)在海南自由貿(mào)易港工作的高端人才和緊缺人才，其個(gè)人所得稅實(shí)際稅負(fù)超過15%的部分予以免征。相比較于國內(nèi)個(gè)人所得稅3%至45%的7級(jí)超額累進(jìn)稅制，香港薪俸稅較為普惠，中低收入納稅人亦可享受低稅負(fù)優(yōu)惠。海南自貿(mào)港的優(yōu)惠后的稅率與香港薪俸稅標(biāo)準(zhǔn)稅率一致，但適用面較小，僅限于政策規(guī)定的高端人才與緊缺人才。

3.4 征稅年度自由選擇

香港稅務(wù)局允許納稅人根據(jù)其財(cái)務(wù)報(bào)表適用的財(cái)年起止申報(bào)納稅，不強(qiáng)制要求按照公歷年度或政府財(cái)年調(diào)整財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。對(duì)比香港稅制，目前內(nèi)地采取的是按照公歷年度納稅申報(bào)，給予企業(yè)的自由度相對(duì)較弱。

3.5 簡(jiǎn)易征管

香港利得稅、薪俸稅每年僅需申報(bào)、繳納一次。通常稅務(wù)局會(huì)在4月1日后向納稅人發(fā)出納稅申報(bào)表，據(jù)此計(jì)算應(yīng)評(píng)稅利得稅及薪俸稅。薪俸稅由個(gè)人自行申報(bào)繳納，雇主僅需就支付雇員的款項(xiàng)進(jìn)行相關(guān)申報(bào)。稅務(wù)局在完成稅款評(píng)定后會(huì)向納稅人發(fā)出評(píng)稅通知書，其中包含本年度應(yīng)繳金額及下一年度的暫繳金額。待稅務(wù)局做出評(píng)稅時(shí)，暫繳的稅金可用來抵消所評(píng)定的利得稅。若暫繳稅仍有剩余，則可用于抵減下一課稅年度的暫繳稅稅金;若抵減后仍有余額，則可退還。

3.6 免稅額優(yōu)惠

香港政府根據(jù)每年的財(cái)政盈余及社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r在每年的財(cái)政預(yù)算中建議相關(guān)稅收寬免措施。目前，利得稅與薪俸稅應(yīng)納稅額不超過2萬港元部分可獲得100%減免。

3.7 扣除項(xiàng)目

3.7.1 利得稅方面

香港利得稅的扣除項(xiàng)目（稅前列支）總體原則類似于國內(nèi)的企業(yè)所得稅，在具體項(xiàng)目的扣除方法設(shè)計(jì)上略有不同，但效果上大體類似。特殊的扣除項(xiàng)目主要包括以下幾類。

①加速折舊政策。香港政府對(duì)所有行業(yè)購進(jìn)的環(huán)保設(shè)備、環(huán)保裝置、環(huán)保車輛以及電腦硬件軟件允許在支出發(fā)生年度一次性全額稅前扣除。對(duì)制造行業(yè)購進(jìn)的機(jī)械、工業(yè)裝置亦允許在支出發(fā)生年度一次性全額稅前扣除。

海南自貿(mào)港也有類似的稅收優(yōu)惠。31號(hào)文中規(guī)定，對(duì)在海南自由貿(mào)易港設(shè)立的企業(yè)，新購置（含自建、自行開發(fā)）固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，單位價(jià)值不超過500萬元（含）的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊和攤銷;新購置（含自建、自行開發(fā)）固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，單位價(jià)值超過500萬元的，可以縮短折舊、攤銷年限或采取加速折舊、攤銷的方法。相較于香港地區(qū)對(duì)特定行業(yè)的限定，海南自貿(mào)港僅排除特定資產(chǎn)（房屋、建筑物）不可享受加速折舊優(yōu)惠，普惠性更大，吸引、促進(jìn)投資的效果更強(qiáng)。而香港地區(qū)針對(duì)特定行業(yè)、特定裝置的政策設(shè)計(jì)則更突顯節(jié)能環(huán)保、鼓勵(lì)制造業(yè)發(fā)展的政策引領(lǐng)目標(biāo)。

②加計(jì)扣除政策。香港政府對(duì)滿足條件的科研費(fèi)用允許加計(jì)扣除，200萬港元以內(nèi)的科研費(fèi)用可按300%扣除，超過200萬港元部分按照200%扣除。

海南自貿(mào)港目前尚未出臺(tái)單獨(dú)的科研費(fèi)用加計(jì)扣除政策。內(nèi)地對(duì)滿足條件的科研費(fèi)用允許按照175%扣除，略低于香港地區(qū)的政策標(biāo)準(zhǔn)。

③折舊政策。香港地區(qū)的固定資產(chǎn)與資本性支出的稅務(wù)折舊處理方法與國內(nèi)存在較大差異，將折舊免稅額分為初期免稅額與年度免稅額。初期免稅額為資產(chǎn)購置、發(fā)生資本性支出年度獲得的一次性扣除額，無論相關(guān)資產(chǎn)是否已投入使用。其中，工業(yè)建筑物可獲得的初期免稅額為建造成本的20%、機(jī)械及工業(yè)裝置則為資產(chǎn)成本的60%。年度免稅額為資產(chǎn)投入使用后按照特定折舊方法每年計(jì)算的可扣除金額。

香港政府通過設(shè)計(jì)初期免稅額，為企業(yè)提供固定資產(chǎn)投資支出當(dāng)年的大額折舊抵免，實(shí)現(xiàn)對(duì)全行業(yè)的加速折舊優(yōu)惠，鼓勵(lì)企業(yè)擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模、加大資本性投入。但折舊相關(guān)計(jì)算方法較為復(fù)雜，對(duì)稅收征管造成一定負(fù)面影響。

3.7.2 薪俸稅方面

薪俸稅的扣除項(xiàng)目較內(nèi)地個(gè)人所得稅多，且扣除標(biāo)準(zhǔn)更高。具體如下。

①基本免稅額/已婚人士免稅額?；久舛愵~/已婚人士免稅額與內(nèi)地個(gè)人所得稅中的法定免稅額相似?；久舛愵~與已婚人士免稅額不能共同享受，即享受已婚人士免稅額時(shí)不再享受基本免稅額。其中，基本免稅額為132000港元，已婚人士免稅額為264000港元。

②子女免稅額。個(gè)人供養(yǎng)的子女滿足條件時(shí)，可申請(qǐng)子女免稅額，第1名至第9名子女，每名子女可獲120000港元免稅額。每名子女出生年度，子女免稅額可額外增加120000港元。

③供養(yǎng)兄弟姐妹免稅額。個(gè)人供養(yǎng)未婚兄弟姐妹滿足條件時(shí)，可申請(qǐng)供養(yǎng)兄弟姐妹免稅額，為37500港元。

④供養(yǎng)父母及供養(yǎng)祖父母或外祖父母免稅額。個(gè)人在本年度內(nèi)供養(yǎng)父母/祖父母/外祖父母，符合條件時(shí)，可就每名受供養(yǎng)的父母/祖父母/外祖父母獲享供養(yǎng)父母及供養(yǎng)祖父母或外祖父母免稅額。若受供養(yǎng)的父母/祖父母/外祖父母本年度全年連續(xù)與個(gè)人同住且無需支付費(fèi)用，個(gè)人同時(shí)可享受額外免稅額。

其他特定情況下，如需單獨(dú)照料子女起居情形，可申請(qǐng)單親免稅額132000港幣/年;需供養(yǎng)傷殘家屬，可申請(qǐng)傷殘受養(yǎng)人免稅額75000港元/年;自身為傷殘人士，可申請(qǐng)傷殘人士免稅額75000港元/年等。此外，根據(jù)《稅務(wù)條例釋義及執(zhí)行指引》第9號(hào)（2006年9月），為產(chǎn)生應(yīng)評(píng)稅收入而產(chǎn)生的部分支出可抵扣。包括：雇主給予雇員的開支津貼、服裝費(fèi)、傭金、應(yīng)酬費(fèi)、支付予助手費(fèi)用、專業(yè)協(xié)會(huì)會(huì)費(fèi)、交通開支、個(gè)人進(jìn)修開支、捐贈(zèng)支出、住房貸款利息、強(qiáng)制性公積金計(jì)劃等項(xiàng)目。

從扣除額的具體金額上比較，對(duì)于國內(nèi)個(gè)人所得稅稅制，考慮從高計(jì)算可取得扣除額的情況下，包括子女學(xué)歷教育專項(xiàng)扣除、繼續(xù)教育專項(xiàng)扣除、房租租金扣除（取最高1500元/月）以及贍養(yǎng)老人扣除（取最高2000元/月），加上基本扣除額5000元/月，合計(jì)為118800元/年，僅與香港薪俸稅的基本免稅額的水平相當(dāng)。

4 香港稅制設(shè)計(jì)帶給我們的啟示

4.1 突出稅收優(yōu)惠對(duì)吸引人才的作用

人才是海南自貿(mào)港建設(shè)發(fā)展的根本?！吨泄仓醒?國務(wù)院關(guān)于支持海南全面深化改革開放的指導(dǎo)意見》中專門提出“完善人才發(fā)展制度”的指導(dǎo)意見，要求構(gòu)建更加開放的引才機(jī)制。總體方案中亦提出對(duì)海南自貿(mào)港的稅收居民個(gè)人所得稅按照3%、10%、15%三檔超額累進(jìn)稅率征收個(gè)人所得稅。相比較于香港薪俸稅的稅制設(shè)計(jì)，在稅率層面海南自貿(mào)港已與香港平齊。但在具體扣除項(xiàng)目、扣除金額方面，仍存在較大差距，內(nèi)地現(xiàn)行個(gè)人所得稅全部扣除項(xiàng)目的合計(jì)尚達(dá)不到薪俸稅基本免稅額的水平，個(gè)人所得稅稅負(fù)仍相對(duì)較高。香港稅制在子女父母供養(yǎng)、工作生活方面單獨(dú)設(shè)計(jì)扣除項(xiàng)目，便利人才的工作、生活，體現(xiàn)了以人為本、保障公平的設(shè)計(jì)思路，值得海南自貿(mào)港借鑒。

4.2 簡(jiǎn)便征管降低稅企管理成本

內(nèi)地現(xiàn)行征管法律法規(guī)的要求較為復(fù)雜，有按次納稅、按月、按季納稅等種種情況，企業(yè)日常與稅務(wù)局溝通的頻次高，稅企均需耗費(fèi)大量人力、物力于稅務(wù)日常工作。因頻次高、專業(yè)含量較低、日常重復(fù)性工作較多，第三方專業(yè)機(jī)構(gòu)能介入范圍小，未形成大規(guī)模的稅務(wù)服務(wù)外包市場(chǎng)。香港稅制中的“按年暫繳制度”“評(píng)稅制度”有效簡(jiǎn)化了日常征管，將征管的時(shí)間尺度擴(kuò)大至按年。該模式下稅企雙方均能從日常征管中解放，也能做大專業(yè)咨詢市場(chǎng)，使第三方專業(yè)機(jī)構(gòu)充分參與征管，降低稅企雙方的征管風(fēng)險(xiǎn)。

4.3 簡(jiǎn)并稅制降低社會(huì)運(yùn)行成本

總體方案中將“簡(jiǎn)稅制”作為海南自貿(mào)港稅制改革的一個(gè)方向。香港稅制中以所得稅為主，用其作為政府財(cái)政收入的主要來源;財(cái)產(chǎn)稅與行為稅為輔，用其調(diào)節(jié)特定行業(yè)、業(yè)務(wù)的發(fā)展模式，突出稅收引導(dǎo)作用。海南作為自由貿(mào)易港，為實(shí)現(xiàn)貨物自由進(jìn)出，將取消大部分的關(guān)稅與流轉(zhuǎn)稅，不可避免地需要以所得稅、財(cái)產(chǎn)稅作為財(cái)政收入的主要支撐?，F(xiàn)行香港稅制下利得稅、薪俸稅及物業(yè)稅涉及面最廣、日常接觸頻率最高，其稅制簡(jiǎn)單易理解;特定行業(yè)涉及行為稅、財(cái)產(chǎn)稅，其稅制相對(duì)復(fù)雜但涉及面較小。此稅制設(shè)計(jì)避免稅收過于專業(yè)，有利于絕大多數(shù)企業(yè)之間相互理解、交易談判，值得借鑒。

【注釋】

①本文有關(guān)香港財(cái)政預(yù)算的數(shù)據(jù)均源于《香港政府2020-2021年度預(yù)算案》，https：//www.budget.gov.hk。

【參考文獻(xiàn)】

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