對全年一次性獎金是否并入綜合所得進(jìn)行年度匯算的探析

陳航 況培穎

[摘? ? 要] 個人所得稅稅制改革后，我國于2020年3月1日迎來了首次個人所得稅綜合所得匯算清繳。全年一次性獎金作為工薪階層較大的一筆收入，在年終時是否并入綜合所得進(jìn)行匯算會帶來稅負(fù)的差異，影響個稅的繳納金額。本文通過案例對全年一次性獎金進(jìn)行籌劃，分析不同的計(jì)稅方式導(dǎo)致的個人所得稅的變化，進(jìn)而得出籌劃結(jié)論以供參考。

[關(guān)鍵詞] 獎金;所得稅;匯算;籌劃

0? ? ? 引? ? 言

2018年8月31日，第十三屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第五次會議通過了《全國人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于修改〈中華人民共和國個人所得稅法〉的決定》，我國的個人所得稅稅制改革正式拉開了帷幕。自2019年1月1日起個人所得稅開始實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的稅制，由此帶來了個人所得稅征管模式的轉(zhuǎn)變。包含工資薪金、勞務(wù)報酬、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)在內(nèi)的綜合所得按次或者按月預(yù)扣預(yù)繳稅款，年終進(jìn)行個人所得稅匯算清繳。2020年3月1日至6月30日是我國的首個匯算期。全年一次性獎金相對工資薪金而言是單筆金額較大的收入，對于全年一次性獎金有兩種計(jì)稅方式可以選擇：單獨(dú)計(jì)稅或并入工資薪金，不同的計(jì)稅選擇將影響繳納稅款的金額，所以在匯算時，是否要將其并入綜合所得是納稅人關(guān)注的重點(diǎn)問題之一。本文梳理了綜合所得年度匯算與全年一次性獎金相關(guān)的政策規(guī)定，并通過匯算案例，分析了納稅人在不同的應(yīng)納稅所得額水平下，全年一次性獎金選擇單獨(dú)計(jì)稅還是并入綜合所得造成的納稅差異，最終得出能帶來較輕稅收負(fù)擔(dān)的籌劃方案。

1? ? ? 年度匯算與全年一次性獎金的相關(guān)政策

1.1? ?綜合所得個人所得稅年度匯算的政策規(guī)定

國家稅務(wù)總局關(guān)于辦理2019年度個人所得稅綜合所得匯算清繳事項(xiàng)的公告（國家稅務(wù)總局公告2019年第44號）對個稅年度匯算做出了詳細(xì)的指引，主要內(nèi)容為：匯總2019年1月1日至12月31日取得的工資薪金、勞務(wù)報酬、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)等四項(xiàng)所得（以下稱“綜合所得”）的收入額，減除費(fèi)用6萬元以及專項(xiàng)扣除、專項(xiàng)附加扣除、依法確定的其他扣除和符合條件的公益慈善事業(yè)捐贈后，適用綜合所得個人所得稅稅率并減去速算扣除數(shù)，計(jì)算本年度最終應(yīng)納稅額，再減去2019年度已預(yù)繳稅額，得出本年度應(yīng)退或應(yīng)補(bǔ)稅額。

1.2? ?全年一次性獎金的界定

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計(jì)算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)〔2005〕9號）：“全年一次性獎金是指行政機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位等扣繳義務(wù)人根據(jù)其全年經(jīng)濟(jì)效益和對雇員全年工作業(yè)績的綜合考核情況，向雇員發(fā)放的一次性獎金。包括年終加薪、實(shí)行年薪制和績效工資辦法的單位根據(jù)考核情況兌現(xiàn)的年薪和績效工資?！钡蛦T取得除全年一次性獎金以外的其他各種名目獎金，如半年獎、季度獎、加班獎、先進(jìn)獎、考勤獎等，則一律與當(dāng)月工資、薪金收入合并，按稅法規(guī)定繳納個人所得稅。

1.3? ?全年一次性獎金的計(jì)稅方式

《財政部稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問題的通知》（財稅〔2018〕164號）規(guī)定：居民個人取得符合國稅發(fā)〔2005〕9號規(guī)定的全年一次性獎金，在2021年12月31日前，不并入當(dāng)年綜合所得，以全年一次性獎金收入除以12個月得到的數(shù)額，按照月度稅率表，確定適用稅率和速算扣除數(shù)，單獨(dú)計(jì)算納稅。

2? ? ? 以匯算案例探析全年一次性獎金計(jì)稅方式不同造成的稅負(fù)差異

2019年的綜合所得稅匯算從2020年3月1日開始，但受疫情影響，貴州省的個稅年度匯算從4月初才拉開序幕。隨著真實(shí)地參與到年度匯算中，納稅人開始察覺到即使是同在一個單位任職也會有不同的匯算結(jié)果，首先這是因?yàn)槊總€人的綜合所得收入和扣除等項(xiàng)目不可能是完全一致的，其次對全年一次性獎金計(jì)稅方式的選擇不同也會造成應(yīng)補(bǔ)（退）稅額的差異。本文通過幾個案例來進(jìn)行分析。

2.1? ?案例1

甲在2019年度的工資薪金總額為130 000元，年終獎為60 000元，公司已將該筆獎金按照全年一次性獎金申報繳納個稅，無其他來源的綜合所得收入，“三險一金”個人負(fù)擔(dān)的部分為18 000元，專項(xiàng)附加扣除累計(jì)為36 000萬元，2019年一共發(fā)生基本醫(yī)保相關(guān)的醫(yī)藥費(fèi)除去醫(yī)保報銷后個人自付部分50 000元，法定減除費(fèi)用可扣除60 000元。

2.1.1? ?單獨(dú)計(jì)稅

全年一次性獎金適應(yīng)稅率檔次為：60 000÷12=5 000（元），即適用10%稅率，需繳納個稅=60 000×10%-210=5 790（元）;

年度匯算時：應(yīng)納稅所得額=130 000-18 000-36 000-50 000-60 000=-34 000（元）;

應(yīng)納稅額及應(yīng)補(bǔ)（退）稅額都為0元，即除了已繳納的年終獎個人所得稅5 790元以外，年度匯算不需要補(bǔ)稅。

2019年繳納個稅合計(jì)=5 790+0=5 790（元）。

2.1.2? ?合并計(jì)稅

應(yīng)納稅所得額=130 000+60 000-18 000-36 000-50 000-60 000=26 000（元）;

應(yīng)納稅額=26 000×3%=780（元）;

應(yīng)補(bǔ)（退）稅額=780-5 790=5 010（元）。

2019年實(shí)際應(yīng)繳納個稅為780元，小于單獨(dú)計(jì)稅時繳納的5 790元，所以甲在個稅匯算時，可以把已經(jīng)單獨(dú)計(jì)稅的全年一次性獎金選擇并入綜合所得，通過匯算可以獲得5 010元的退稅。

2.2? ?案例2

2019年乙每月工資5 000元，三險一金1 500元，無符合條件的其他扣除和捐贈，在2019年2月單位發(fā)放了全年一次性獎金120 000元并為乙辦理了單獨(dú)申報，不考慮專項(xiàng)附加扣除和其他稅費(fèi)。

2.2.1? ?單獨(dú)計(jì)稅

全年一次性獎金適應(yīng)稅率檔次為：120 000÷12=10 000（元），即適用10%稅率，需繳納個稅=120 000×10%-210=11 790（元）。

乙在2019年度的綜合所得收入為5000×12=60 000（元）<120 000元，因此并不需要參與年度匯算，則乙繳納的個稅合計(jì)為11 790元。

2.2.2? ?合并計(jì)稅

應(yīng)納稅所得額=5 000×12+120 000-1 500×12-60 000=102 000（元）;

應(yīng)納稅額=102 000×10%-2 520=7 680（元）;

應(yīng)補(bǔ)（退）稅額=7 680-11 790=-4 110（元）。

2019年繳納個稅7 680元，小于單獨(dú)計(jì)稅時的11 790元，在已經(jīng)將全年一次性獎金單獨(dú)申報繳稅的情況下，選擇合并計(jì)稅可獲得4 110元的退稅。

2.3? ?案例3

丙在 2019 年每個月平均工資為20 000元，專項(xiàng)扣除費(fèi)用為2 500元，每個月的專項(xiàng)附加扣除費(fèi)用為3 000元。丙在2月份得到了上一年度的年終獎100 000元，公司已按全年一次性獎金單獨(dú)申報了個稅，不考慮其他預(yù)繳稅費(fèi)。

2.3.1? ?單獨(dú)計(jì)稅

全年一次性獎金適應(yīng)稅率檔次為：100 000÷12≈8 333.33（元），即適用10%稅率，需繳納個稅=100 000×10%-210=9 790（元）。

年度匯算時：應(yīng)納稅所得額=20 000×12-（2 500+3 000）×12-60 000=114 000（元）;

應(yīng)納稅額=114 000×10%-2 520=8 880（元）;

無其他預(yù)繳稅款，應(yīng)補(bǔ)（退）稅額=8 880（元）;

2019年應(yīng)納稅額合計(jì)=9 790+8 880=18 670（元）。

2.3.1? ?合并計(jì)稅

應(yīng)納稅所得額=20 000×12+100 000-（2 500+3 000）×12-60 000=214 000（元）;

應(yīng)納稅額=214 000×20%-16 920=25 880（元）;

應(yīng)補(bǔ)（退）稅額=25 880-9 790=16 090（元）。

將全年一次性獎金并入綜合所得匯算后，在已繳納9 790元的基礎(chǔ)上需要補(bǔ)稅16 090元，總納稅額為25 880元，大于單獨(dú)計(jì)稅時繳納的18 670元，此案例將全年一次性獎單獨(dú)計(jì)稅更優(yōu)。

2.4? ?案例4

丁2019年綜合所得合計(jì)150 000元，年終獎20 000元已按照全年一次性獎金申報繳納個稅，“三險一金”21 000元，專項(xiàng)附加扣除54 000元，不考慮除全年一次性獎金以外的其他預(yù)繳稅款。

2.4.1? ?單獨(dú)計(jì)稅

全年一次性獎金適應(yīng)稅率檔次為：20 000÷12≈1 666.67元，即適用3%稅率，需繳納個稅=20 000×3%=600（元）。

年度匯算時：

應(yīng)納稅所得額=150 000-21 000-54 000-60 000=15 000（元）;

應(yīng)納稅額=15 000×3%=450（元）;

2019年繳納個稅合計(jì)=600+450=1 050（元）。

2.4.2? ?合并計(jì)稅

應(yīng)納稅所得額=150 000+20 000-21 000-54 000-60 000=35 000（元）;

應(yīng)納稅額=35 000×3%=1 050（元）;

2019年繳納個稅合計(jì)=0+1 050=1 050（元）。

對于此案例來說，全年一次性獎金單獨(dú)計(jì)稅或并入綜合所得匯算沒有區(qū)別，繳納的個稅是相同的。

3? ? ? 全年一次性獎金是否并入綜合所得進(jìn)行年度匯算的籌劃結(jié)論

（1）在不并入全年一次性獎金的前提下綜合所得的應(yīng)納稅所得額為負(fù)數(shù)的，年度匯算時選擇合并計(jì)稅最優(yōu)。由于全年一次性獎金以單獨(dú)計(jì)稅的方式繳納個人所得稅時，并不能進(jìn)行相應(yīng)的扣除，所以當(dāng)綜合所得應(yīng)納稅所得額為負(fù)數(shù)的時候，將全年一次性獎金并入就能充分利用各項(xiàng)扣除，降低稅負(fù)。

（2）在不并入全年一次性獎金的前提下綜合所得的應(yīng)納稅所得額為0或正數(shù)的，則試著并入計(jì)算，若此時綜合所得的應(yīng)納稅所得額小于等于36 000元，則單獨(dú)計(jì)稅或并入綜合所得沒有區(qū)別，應(yīng)補(bǔ)（退）稅額是不變的。

（3）在不并入全年一次性獎金的前提下綜合所得的應(yīng)納稅所得額為0或正數(shù)的，則試著并入計(jì)算，若此時綜合所得的應(yīng)納稅所得額大于等于36 000元時，就不存在唯一的最優(yōu)計(jì)稅方式，需要分別按照單獨(dú)計(jì)稅和并入綜合所得進(jìn)行計(jì)算，比較兩種方式下的應(yīng)補(bǔ)退稅額后，選擇最優(yōu)方案。

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