公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用的問(wèn)題研究

鄭惠雯

摘?要：隨著全球經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，中國(guó)會(huì)計(jì)與國(guó)際會(huì)計(jì)逐漸接軌。由于中國(guó)會(huì)計(jì)方面發(fā)展不及其他國(guó)家，以及國(guó)內(nèi)的制度和企業(yè)內(nèi)部環(huán)境等客觀因素的限制，在公允價(jià)值廣泛應(yīng)用于國(guó)內(nèi)的過(guò)程當(dāng)中，隱藏著諸多的問(wèn)題。本文通過(guò)分析公允價(jià)值計(jì)量在國(guó)內(nèi)的現(xiàn)狀，對(duì)比其他計(jì)量方式及其在不同領(lǐng)域的運(yùn)用，研究發(fā)現(xiàn)公允價(jià)值存在部分問(wèn)題，同時(shí)針對(duì)問(wèn)題產(chǎn)生的原因提出了相應(yīng)的改善對(duì)策。

關(guān)鍵詞：公允價(jià)值;計(jì)量;應(yīng)用

中圖分類號(hào)：F23?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A?doi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2021.07.042

0?引言

隨著國(guó)際經(jīng)濟(jì)的擴(kuò)大影響，會(huì)計(jì)領(lǐng)域也深受改革的波及，我國(guó)向國(guó)際會(huì)計(jì)看齊，引進(jìn)了“公允價(jià)值”這一計(jì)量屬性。然而，在順應(yīng)國(guó)際經(jīng)濟(jì)潮流的同時(shí)，由于國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域與國(guó)際情況的差別，導(dǎo)致公允價(jià)值計(jì)量或多或少出現(xiàn)誤差。

由于我國(guó)“公允價(jià)值”這一計(jì)量相對(duì)于國(guó)際起步較緩慢，各方面的制度也尚未完善，因此我國(guó)有必要對(duì)此計(jì)量方式有更深入的了解。隨著“公允價(jià)值”計(jì)量方式的廣泛運(yùn)用，為減少其計(jì)量方式的誤差，提高會(huì)計(jì)工作的準(zhǔn)確性，需要通過(guò)研究“公允價(jià)值”在不同領(lǐng)域的運(yùn)用，全面考慮產(chǎn)生誤差的原因，并由此做出改進(jìn)的對(duì)策。只有研究出其相應(yīng)的對(duì)策才有助于為企業(yè)提供更準(zhǔn)確有效的信息，從而為企業(yè)根據(jù)會(huì)計(jì)信息來(lái)做出更貼切的預(yù)測(cè)，來(lái)幫助企業(yè)做出精確的定位并加以完善缺陷，來(lái)達(dá)到進(jìn)一步促進(jìn)中國(guó)企業(yè)在資本市場(chǎng)上的健康發(fā)展。

1?公允價(jià)值的定義解析

1.1?公允價(jià)值意味著脫手時(shí)的價(jià)格

公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則對(duì)其定義為銷售時(shí)的脫手價(jià)格，而不是剛購(gòu)買時(shí)的進(jìn)入價(jià)格。所謂進(jìn)入價(jià)格是指市場(chǎng)中的所有參與者，在獲得一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債時(shí)所收到的金額;脫手價(jià)格是指參與者在銷售一項(xiàng)資產(chǎn)，或者轉(zhuǎn)移所承擔(dān)的負(fù)債時(shí)而應(yīng)該支付的金額。

1.2?公允價(jià)值計(jì)量從市場(chǎng)參與者的視角出發(fā)

公允價(jià)值計(jì)量的出發(fā)點(diǎn)不是某個(gè)獨(dú)立的個(gè)體，而是市場(chǎng)。因此，當(dāng)衡量相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值時(shí)，有必要從市場(chǎng)參與者的視角出發(fā)，以考慮經(jīng)濟(jì)效益的最優(yōu)化。市場(chǎng)參與者是互不干涉的買方和賣方，在相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的最有利市場(chǎng)中，足夠了解資產(chǎn)或負(fù)債的背景環(huán)境并樂(lè)意交換資產(chǎn)或負(fù)債。

1.3?公允價(jià)值計(jì)量下的交易是有序的

“有序交易”是對(duì)交易市場(chǎng)狀態(tài)的一種要求，它的具體要求體現(xiàn)在某一具體的計(jì)量日以前的短期時(shí)間內(nèi)，資產(chǎn)和負(fù)債的交易價(jià)格并非是雜亂無(wú)序的、被迫的，而是有跡可循的慣常狀態(tài)。

1.4?公允價(jià)值計(jì)量一般基于活躍的交易市場(chǎng)

在進(jìn)行資產(chǎn)和負(fù)債的交易時(shí)，外界環(huán)境中存在著不同的交易市場(chǎng)，在運(yùn)用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量時(shí)，不能隨性選擇一個(gè)交易市場(chǎng)。同時(shí)，為了滿足會(huì)計(jì)信息質(zhì)量中“可比性”的要求，隨著國(guó)際會(huì)計(jì)的更新趨勢(shì)，公允價(jià)值也要盡可能地具有可操作性，這就更要求公允價(jià)值計(jì)量建立在活躍的交易市場(chǎng)之上，即使不存在活躍度最高的主要市場(chǎng)，也應(yīng)該選擇最有利的市場(chǎng)。

2?公允價(jià)值在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用

由于我國(guó)公允價(jià)值計(jì)量起步較為落后他國(guó)，因此，從1998年開(kāi)始，我國(guó)有關(guān)公允價(jià)值計(jì)量的領(lǐng)域經(jīng)歷著一步步的修改。隨著我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的逐步完善，此計(jì)量模式在多個(gè)領(lǐng)域中有廣泛運(yùn)用，以下列舉了目前我國(guó)公允價(jià)值運(yùn)用的主要領(lǐng)域及其相關(guān)時(shí)間和現(xiàn)狀，見(jiàn)表1所示。

3?公允價(jià)值在應(yīng)用中存在的問(wèn)題分析

3.1?公允價(jià)值的可靠性不足

從可以驗(yàn)證的角度來(lái)看，當(dāng)沒(méi)有可以依靠的準(zhǔn)確的市場(chǎng)價(jià)格時(shí)，公允價(jià)值只能來(lái)源于估值技術(shù)來(lái)測(cè)量。我國(guó)目前在測(cè)量方面的原則上沒(méi)有規(guī)范性的要求，由此一來(lái)，公允價(jià)值極有可能由于市場(chǎng)的不穩(wěn)定，從而導(dǎo)致價(jià)格的起伏不定，因此在操作實(shí)施的過(guò)程當(dāng)中，很難做到正確規(guī)范的操作。

3.2?公允價(jià)值可操作性不強(qiáng)

可操作性同樣是對(duì)公允價(jià)值的應(yīng)用產(chǎn)生著深刻的影響。在中國(guó)，實(shí)際上有許多公允價(jià)值計(jì)量在實(shí)踐中，并不符合活躍市場(chǎng)的外部環(huán)境這一條件。公允價(jià)值只能通過(guò)估值技術(shù)來(lái)獲得，這又會(huì)有產(chǎn)生新的問(wèn)題隨之產(chǎn)生。

3.3?易被企業(yè)操縱利潤(rùn)

公允價(jià)值計(jì)量的顯著特征是，具有極強(qiáng)的客觀性和中立性，大部分時(shí)候通過(guò)相關(guān)的工作人員通過(guò)職業(yè)判斷來(lái)對(duì)其進(jìn)行估計(jì)計(jì)量。如此一來(lái)，存在企業(yè)隱瞞事實(shí)、虛構(gòu)財(cái)務(wù)報(bào)表的可能，導(dǎo)致披露內(nèi)容不完整。

4?公允價(jià)值在應(yīng)用中存在問(wèn)題的原因分析

4.1?我國(guó)相關(guān)法律法規(guī)尚未完善

同國(guó)際會(huì)計(jì)相比，我國(guó)的會(huì)計(jì)起步較晚，無(wú)法對(duì)實(shí)施公允價(jià)值計(jì)量的操作有細(xì)致的說(shuō)明。目前的資本市場(chǎng)也還處于不成熟的發(fā)展階段，內(nèi)部甚至存在著惡性競(jìng)爭(zhēng)，這使得評(píng)估機(jī)構(gòu)無(wú)法客觀地得出評(píng)估結(jié)果，從而導(dǎo)致判斷誤差，最終影響整體會(huì)計(jì)審計(jì)的工作質(zhì)量。同時(shí)，由于政府在運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，無(wú)法全方位地監(jiān)督，這便使某些企業(yè)在違法犯罪中有了可乘之機(jī)。監(jiān)督機(jī)制不全面以及懲戒機(jī)制的缺失，會(huì)導(dǎo)致投資者的利益無(wú)法得到保證，市場(chǎng)的交易活動(dòng)出現(xiàn)紊亂。

4.2?第三方評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估水平有限

信息不對(duì)稱普遍存在于資本市場(chǎng)，當(dāng)無(wú)法準(zhǔn)確獲取市場(chǎng)報(bào)價(jià)時(shí)，公允價(jià)值計(jì)量就容易受到主觀因素的影響，致使管理層有操縱利潤(rùn)的空間。從此可以看出，第三方評(píng)估機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)具有充分披露財(cái)務(wù)信息的能力，客觀評(píng)估資產(chǎn)或負(fù)債的價(jià)值，從而保護(hù)相關(guān)利益者的權(quán)益，維護(hù)健康的經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)。

4.3?操作方面，難以實(shí)施

中國(guó)目前的實(shí)際情況是，正處于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的過(guò)渡階段。公允價(jià)值的運(yùn)用不僅是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的必然要求，同時(shí)運(yùn)用相當(dāng)廣泛。在實(shí)際操作的過(guò)程當(dāng)中，利用公允價(jià)值來(lái)衡量項(xiàng)目的價(jià)值操作繁瑣，于是使得財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在計(jì)量過(guò)程當(dāng)中無(wú)法準(zhǔn)確地應(yīng)用此方式來(lái)得出準(zhǔn)確的價(jià)格。由于操作的實(shí)際過(guò)程中存在不嚴(yán)謹(jǐn)性，那么得出的價(jià)格更難以具有嚴(yán)謹(jǐn)性，因此無(wú)法發(fā)揮公允價(jià)值的真正作用。

4.4?從業(yè)人員素質(zhì)的限制

從國(guó)內(nèi)目前的會(huì)計(jì)環(huán)境看，大多數(shù)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員和審計(jì)從業(yè)人員的素質(zhì)普遍不高。這些人當(dāng)中，一些出身于科班，知識(shí)系統(tǒng)更新較為緩慢;另一部分人是轉(zhuǎn)行從業(yè)者，這些人無(wú)法具有經(jīng)過(guò)專業(yè)學(xué)習(xí)的人的能力，并且缺乏由于工作經(jīng)驗(yàn)所帶來(lái)的職業(yè)判斷力。以上兩類人群的存在，表明會(huì)計(jì)從業(yè)者的門檻有待提升，他們不利于提高財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量，久而久之會(huì)對(duì)中國(guó)在公允價(jià)值方面的運(yùn)用和發(fā)展產(chǎn)生不利的影響。公允價(jià)值的計(jì)量方式使資產(chǎn)或負(fù)債由于獲得的方式不同，從而使公司具有更靈活的自主選擇權(quán)，尤其是當(dāng)市場(chǎng)不穩(wěn)定，無(wú)法獲得公允價(jià)格時(shí)，有必要通過(guò)估值技術(shù)來(lái)確定項(xiàng)目的價(jià)格，以此評(píng)估資產(chǎn)或負(fù)債的市場(chǎng)價(jià)值。從這一角度來(lái)看，估值技術(shù)對(duì)從事會(huì)計(jì)專業(yè)人員的專業(yè)素養(yǎng)提出了更為嚴(yán)格的要求。

5?強(qiáng)化公允價(jià)值在我國(guó)應(yīng)用的對(duì)策分析

5.1?完善相關(guān)支持體系

建立統(tǒng)一的公允價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)，使企業(yè)能夠在實(shí)施財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理時(shí)，確定的公允價(jià)值統(tǒng)一規(guī)范。以各種形式進(jìn)行交易，保證交易的有效性要求如下：首先，政府的責(zé)任在于完善相關(guān)的法律法規(guī)。制定相關(guān)法規(guī)的實(shí)質(zhì)是匹配公允價(jià)值，例如公允價(jià)值在內(nèi)部背景下的運(yùn)用以及在審計(jì)背景下的運(yùn)用;其次，嚴(yán)格規(guī)范和使用公允價(jià)格的管理層和執(zhí)行層，嚴(yán)重違反相關(guān)法律的，要懲罰到位，保護(hù)所有利益相關(guān)者的合法權(quán)益，提高違法者的犯罪成本;再次，借助中介機(jī)構(gòu)的決定權(quán)力和社會(huì)力量來(lái)對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行監(jiān)督，以使公允價(jià)值屬性的計(jì)量方式成為不可替代的計(jì)量方式。

5.2?提高確定公允價(jià)值的透明度

通過(guò)增加公允價(jià)值透明度可以降低公司使用人為操縱的公允價(jià)值的機(jī)會(huì)，進(jìn)而有效組織公司開(kāi)展非法利潤(rùn)操縱，使其為運(yùn)用公允價(jià)值創(chuàng)造更好的市場(chǎng)環(huán)境。提高確定公允價(jià)值透明度的有效手段是：明確解釋公允價(jià)值所利用的方法和選擇應(yīng)用公允價(jià)值的緣由。只有這樣，我們才能真正發(fā)揮其公正性，改善財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)水平。

5.3?提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)素質(zhì)

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的公允價(jià)值計(jì)量對(duì)專業(yè)的要求是非常嚴(yán)格的，所以這一點(diǎn)表明有必要提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)素質(zhì)。改善會(huì)計(jì)從業(yè)人員員工的專業(yè)素質(zhì)需要從這兩個(gè)方面入手，對(duì)于我國(guó)會(huì)計(jì)行業(yè)的考試，應(yīng)當(dāng)增加對(duì)從業(yè)人員職業(yè)道德的考核;企業(yè)在選拔人才時(shí)，人力資源部應(yīng)當(dāng)對(duì)人員綜合素質(zhì)進(jìn)行選拔;此外，社會(huì)更新?lián)Q代，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)也在經(jīng)歷相應(yīng)的變化，因此也有必要不斷進(jìn)行對(duì)行業(yè)人員的培訓(xùn)，最終更新時(shí)代的新知識(shí)，并提高他們?cè)趯?shí)施此計(jì)量方式的能力。

5.4?培育良好的中介機(jī)構(gòu)，改善市場(chǎng)中介服務(wù)水平

一是培養(yǎng)更多獨(dú)立中立可信賴、具有較強(qiáng)的業(yè)務(wù)能力、擁有高水平技術(shù)的市場(chǎng)中介機(jī)構(gòu)。降低市場(chǎng)的監(jiān)管支出，提高其管理能力。二是精細(xì)化中介機(jī)構(gòu)的操作標(biāo)準(zhǔn)。引入操作規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)并為專業(yè)評(píng)估實(shí)踐提供理論支持。三是引入市場(chǎng)中介規(guī)范的業(yè)務(wù)流程，并嚴(yán)格執(zhí)行，目標(biāo)提高其服務(wù)水平和效率。四是標(biāo)準(zhǔn)化中介機(jī)構(gòu)的工作并且按時(shí)按量對(duì)公司的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行披露，最大程度地提高透明度，杜絕信息不對(duì)稱。五是明確規(guī)定市場(chǎng)中介的退出要求。

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