關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價稅務(wù)風(fēng)險研究

史榮珍

隨著經(jīng)濟的發(fā)展，尤其是跨國公司和集團企業(yè)的不斷增加，關(guān)聯(lián)交易種類越來越復(fù)雜，通過實踐發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價是一把雙刃劍，利用得當?shù)年P(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價能夠在一定程度上提高企業(yè)的經(jīng)濟效益并實現(xiàn)既定目標，但是如果轉(zhuǎn)移定價不合理就會引起稅務(wù)機關(guān)的關(guān)注甚至影響整個企業(yè)的聲譽和形象，最終給公司帶來一定的稅務(wù)風(fēng)險。各集團企業(yè)應(yīng)合理制定關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價，防范集團整體稅務(wù)風(fēng)險。

隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展和進步很多跨國公司進入到了我國的經(jīng)濟市場中，現(xiàn)在已經(jīng)成為了推動我國經(jīng)濟發(fā)展的主要力量。在這樣的背景下出現(xiàn)了一種叫做關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價的交易行為。科學(xué)、合理的轉(zhuǎn)移定價能夠最大化的實現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)濟利益。但是在一些集團公司和跨國企業(yè)中管理層經(jīng)常會受到一些外界因素的影響導(dǎo)致在做決定的過程中存在一些疏漏，最終導(dǎo)致關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價工作在進行的時候出現(xiàn)稅務(wù)風(fēng)險?，F(xiàn)在如何通過使用關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價完成既定目標并降低企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險已經(jīng)成為企業(yè)管理者最需要解決的問題之一。

一、關(guān)聯(lián)方交易及內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價

（一）關(guān)聯(lián)交易

關(guān)聯(lián)方交易一般是企業(yè)正常的經(jīng)營活動和商業(yè)行為，但也有可能成為企業(yè)操縱利潤、逃避稅收的手段，從而損害國家、債權(quán)人和中小股東利益，是監(jiān)督檢查的重點內(nèi)容?！镀髽I(yè)會計準則—第36號關(guān)聯(lián)方披露》中第七條指出，關(guān)聯(lián)方交易，是指關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，而不論是否收取價款。

關(guān)聯(lián)交易的類型主要分為以下四種類型：一是資產(chǎn)交易;資產(chǎn)交易是最為常見的關(guān)聯(lián)交易，主要包括實物資產(chǎn)（固定資產(chǎn)、存貨等）、股權(quán)和無形資產(chǎn)（土地使用權(quán)、商標權(quán)、專利權(quán)、非專利技術(shù)等）的買賣。二是資金拆借;是指企業(yè)將自有資金或銀行借款貸給關(guān)聯(lián)方，以多收、少收或者不收資金占用費等形式來調(diào)節(jié)利潤。三是費用分攤;關(guān)聯(lián)方在共同承擔某項費用的情況下，自行調(diào)節(jié)費用的分攤比例。四是提供和勞務(wù)、管理、咨詢等內(nèi)容有關(guān)的服務(wù)。為關(guān)聯(lián)方提供服務(wù)時，不按公允的價格收取費用，可能采取協(xié)議定價方式。另外，關(guān)聯(lián)交易還有無償贈與資產(chǎn)、擔保、許可協(xié)議等方式。

（二）關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價

關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價是企業(yè)的戰(zhàn)略性行為，同時也是企業(yè)逃稅避稅和操縱企業(yè)財務(wù)報告、轉(zhuǎn)移資金的常用手段。目前常用的轉(zhuǎn)移定價方法有以下五種：第一種是可比非受控價格法，是按照沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方進行相同的或類似的業(yè)務(wù)往來價格進行定價的方法;第二種是再銷售價格法，是指按照關(guān)聯(lián)方購進商品再銷售給沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易方的同等價格減除可比非關(guān)聯(lián)交易毛利后的金額進行定價的方法。公式為：公平成交價格=再銷售給非關(guān)聯(lián)方的價格×（1-可比非關(guān)聯(lián)交易毛利率）;第三種是成本加成法，按照關(guān)聯(lián)方交易發(fā)生的合理成本加上可比非關(guān)聯(lián)方交易的毛利進行定價的方法;第四種是交易凈利潤法，指按照可比非關(guān)聯(lián)方交易的利潤率指標來確定關(guān)聯(lián)交易凈利潤的方法;第五種是利潤分割法，是根據(jù)企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方對合并利潤的貢獻在雙方之間采用合理的標準進行分配的方法。

（三）內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價的動機

企業(yè)在進行關(guān)聯(lián)交易時，交易的實際價格與市場價格有差異，甚至有時與其成本相差甚遠。關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價主要有以下目的：一是降低集團企業(yè)的整體稅負，二是通過虛增利潤粉飾財務(wù)報表，三是實現(xiàn)資金流的轉(zhuǎn)移，四是規(guī)避外匯和經(jīng)營風(fēng)險，等等。

二、關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價的涉稅風(fēng)險

隨著我國市場規(guī)模的不斷增加和擴大，很多行業(yè)都有了更多的發(fā)展空間，特別是一些外資企業(yè)在看中我國消費市場前景之后開始紛紛來和我國的企業(yè)進行合作，企業(yè)在這種如此競爭激烈的環(huán)境下最需要做的事情就是用最低的成本獲得最多的利益。隨之而來的并購擴展和對內(nèi)整合重組等關(guān)聯(lián)交易越來越多，尤其是在我國的關(guān)聯(lián)方交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價相關(guān)的政策不完善，部分財務(wù)人員處理相關(guān)業(yè)務(wù)的能力不足，造成企業(yè)集團內(nèi)部各單位的盈利水平不能公允的反應(yīng)。從稅務(wù)角度看，不合理的內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價在一定程度上違背了稅收的公平性，從而加大了稅務(wù)風(fēng)險。

（一）價格制定不合理

國家為了扶持某些地區(qū)某些行業(yè)的發(fā)展，針對不同的地區(qū)和行業(yè)制定了不同的稅收優(yōu)惠政策，增加了集團企業(yè)利用內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價來進行關(guān)聯(lián)交易逃避稅款的動機和可能性?！镀髽I(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。同時《稅收征收管理法》第三十六條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費用;不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)進行合理調(diào)整。

也就是說企業(yè)在進行關(guān)聯(lián)交易時，應(yīng)按照與非關(guān)聯(lián)方的同等定價進行交易，避免利潤和資金轉(zhuǎn)移。正是因為轉(zhuǎn)移定價容易被集團企業(yè)用來避稅，如果企業(yè)過于追求目標，嚴重偏離市場價格，將面臨補稅和罰款等處罰，企業(yè)的信用評級也會降級。

例如：某集團公司有下屬A和B兩個子公司，分別在甲、乙兩地注冊，企業(yè)所得稅率分別為25%、10%，A企業(yè)為B企業(yè)生產(chǎn)零部件，A企業(yè)以300萬元的生產(chǎn)成本生產(chǎn)一批零部件，按市場價格400萬元賣給B企業(yè)，B企業(yè)消耗40萬元的加工費再以520萬元的市價投入市場。企業(yè)所得稅應(yīng)交稅款如下：A公司企業(yè)所得稅：（400-300）*25%=25萬元，B公司企業(yè)所得稅：（520-40-400）*10%=8萬元。集團整體需繳納企業(yè)所得稅25+8=32萬元。為了減輕集團整體稅負，經(jīng)集團公司安排，利用關(guān)聯(lián)交易和B公司注冊地的稅收優(yōu)惠，A公司以320萬元的價格銷售給B公司，其他環(huán)節(jié)價格不變。這種情況下企業(yè)所得稅應(yīng)交稅款如下：A公司企業(yè)所得稅：（320-300）*25%=5萬元，B公司企業(yè)所得稅：（520-40-320）*10%=16萬元。集團整體需繳納企業(yè)所得稅5+16=21萬元。這樣，集團公司利用關(guān)聯(lián)交易和地區(qū)稅收優(yōu)惠，降低了集團整體稅負，同時國家稅務(wù)局少收取了稅款，此類未按獨立交易原則定價的情形，一旦被稅務(wù)機關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)，將面臨罰款等懲罰。

（二）信息披露不全面

隨著內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價的方式越來越復(fù)雜，相關(guān)的國家稅收政策出臺不及時，也有越來越多的集團企業(yè)打算利用內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價來進行關(guān)聯(lián)交易來減少向國家稅務(wù)局繳納稅款。為此《企業(yè)會計準則—第36號關(guān)聯(lián)方披露》中第十條指出企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的，應(yīng)當在附注中披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型及交易要素。交易要素至少應(yīng)當包括：1.交易金額;2.未結(jié)算項目的金額、條款和條件，以及有關(guān)提供或取得擔保的信息;3.未結(jié)算應(yīng)收項目的壞賬準備金額;4.定價政策。同時《企業(yè)所得稅法》第四十三條也規(guī)定企業(yè)向稅務(wù)機關(guān)報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表時，應(yīng)當就其與關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，附送年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報告表。這就使得集團企業(yè)面臨著更大的信息披露風(fēng)險。

以上說明關(guān)聯(lián)交易同時受到企業(yè)會計準則和企業(yè)所得稅法的雙重約束。因此，如果集團企業(yè)未按照相關(guān)法律規(guī)定及時準確的提供關(guān)聯(lián)交易情況，將面臨稅務(wù)機關(guān)的全面檢查，對企業(yè)的聲譽造成不良影響。

（三）缺乏稅務(wù)專業(yè)人才

集團企業(yè)間的關(guān)聯(lián)交易業(yè)務(wù)種類繁多，性質(zhì)各異，在一定程度上增加了企業(yè)稅務(wù)處理的難度。企業(yè)缺乏相應(yīng)的稅務(wù)專業(yè)人才，容易對最新的關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價相關(guān)政策理解不及時或者理解出現(xiàn)偏差，尤其是部分國企，受機構(gòu)設(shè)置、編制配備等原因，稅務(wù)管理人員較少，專業(yè)培訓(xùn)不足，造成企業(yè)具有良好職業(yè)素養(yǎng)、精通稅務(wù)專業(yè)知識、并具有實務(wù)操作經(jīng)驗的人才十分稀缺，對關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價的稅務(wù)管理形成了直接的瓶頸制約，導(dǎo)致企業(yè)面臨涉稅風(fēng)險。

三、防范關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價稅務(wù)風(fēng)險的方法

正因為集團企業(yè)的關(guān)聯(lián)方內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價面臨上述的風(fēng)險，相關(guān)企業(yè)應(yīng)該及時了解最新的會計準則和稅務(wù)政策，在不違反財稅政策的前提下實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。

（一）加強與稅務(wù)機關(guān)溝通，爭取提前達成預(yù)約定價安排

首先管理者需要從企業(yè)自身出發(fā)了解市場經(jīng)濟環(huán)境和相關(guān)的稅務(wù)法律法規(guī)，只有這樣才能提出符合實際情況的并且有針對性的稅務(wù)風(fēng)險防范方法，其次在工作的過程中企業(yè)和相關(guān)的稅務(wù)機關(guān)在商討完成之后達成統(tǒng)一意見就能快速的展開后續(xù)工作，同時根據(jù)稅務(wù)機關(guān)的要求及時調(diào)整定價，然后企業(yè)根據(jù)自身的發(fā)展情況向稅務(wù)機關(guān)說明和報告，最終達到降低轉(zhuǎn)移定價涉稅風(fēng)險的目的。

還可以運用一些評估方法來判斷轉(zhuǎn)移定價存在的風(fēng)險，這樣就能最大程度的降低企業(yè)發(fā)生稅務(wù)風(fēng)險的幾率，企業(yè)在進行工作的過程中還可以借鑒國外的一些先進經(jīng)驗，提前解決好轉(zhuǎn)移定價帶來的問題和挑戰(zhàn)。

（二）加快集團信息化建設(shè)，及時完整對外披露關(guān)聯(lián)交易

關(guān)聯(lián)交易的管理需要以企業(yè)信息化建設(shè)為支撐，各部門分別審批，實現(xiàn)信息共享。因為關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價的管理需要滲透到企業(yè)的每個流程和環(huán)節(jié)，企業(yè)必須加強各業(yè)務(wù)部門之間的配合，共同做好關(guān)聯(lián)交易工作。重視關(guān)聯(lián)交易的信息披露質(zhì)量，由稅務(wù)人員及時完整的向稅務(wù)機關(guān)報送相關(guān)資料。

（三）借助外部專業(yè)中介機構(gòu)，培養(yǎng)高素質(zhì)稅務(wù)管理人才

轉(zhuǎn)移定價行為在進行的過程中會涉及到很多內(nèi)容，整個過程相對來說也比較的復(fù)雜，所以需要稅務(wù)管理人員有非常強的專業(yè)知識。企業(yè)也需要定期的對這些工作人員進行相關(guān)的培訓(xùn)，著力強化稅收法律法規(guī)政策的學(xué)習(xí)，及時了解稅務(wù)和會計的差異，關(guān)注政策變化，避免因為稅務(wù)政策掌握不到位而引起稅務(wù)風(fēng)險。。

四、結(jié)語

集團企業(yè)應(yīng)根據(jù)企業(yè)本身情況和內(nèi)外部環(huán)境制定合理的關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價，及時對外披露相關(guān)信息，并培養(yǎng)高素質(zhì)稅務(wù)人員，防范稅務(wù)風(fēng)險，提升企業(yè)價值和核心競爭力。

（作者單位：中鐵物資集團有限公司）