簡析我國注冊會計師行業(yè)審計失敗原因及防范措施

劉玨玠

摘要：我國注冊會計師行業(yè)是監(jiān)督市場經(jīng)濟安全的重要組成部分，發(fā)揮著鑒定市場經(jīng)濟主體是否安全可靠的作用。但是，由于市場經(jīng)濟主體的復雜性，以及注冊會計師在審計過程中受到各種因素干擾和誤導，在審計過程中經(jīng)常出現(xiàn)審計失敗，而審計失敗的原因既有會計師事務所方面的主觀原因，又有被審計單位方面客觀原因?；诖耍疚膹奈覈詴嫀熜袠I(yè)審計失敗的原因所在進行分析，進而提出預防審計失敗的防范措施，以期本文研究能對當前注冊會計師行業(yè)開展審計提供指導。

關(guān)鍵詞：注冊會計師;審計;失敗;原因;防范

引言

所謂審計失敗，是指注冊會計師在審計過程中沒有遵循審計相關(guān)準則開展審計活動，得出錯誤的或者不合理的審計意見的審計行為。如被審計單位主體自身會計報表存有明顯問題，而注冊會計師在審計過程中卻出具了無保留意見的審計報告，這就是一種常見的審計失敗案例。審計失敗往往會導致較為嚴重的后果：一方面，注冊會計師審計后出具了無保留審計報告，而該報告是被審計單位財務情況的整體反映，是未來投資者在對該單位進行投資前評估的重要參照性資料，投資者參照無保留意見實則屬于失敗的審計報告，就有可能做出不合理的決策，導致無法挽回的經(jīng)濟損失;另一方面，審計失敗中有很大一部分責任為注冊會計師不遵循公認審計標準進行審計，會計師事務所出具不符合實際情況的審計報告，對會計師事務所的聲譽及行業(yè)情景造成嚴重影響。因此，面對可能存在的審計失敗風險，分析審計失敗可能的原因，并采取一些防范措施，將有助于最大限度降低審計失敗發(fā)生的可能。

一、審計失敗產(chǎn)生的原因分析

（一）審計主體因素

一方面，在審計主體方面，會計師事務所內(nèi)部審計機制是否健全、是否嚴格按照審計機制展開審計工作對審計具有非常重要作用。例如：注冊會計師審計取證時是否執(zhí)行三級審計機制、驗資查賬時是否具有必要的審計流程及反饋機制等，都影響著審計最終質(zhì)量;另一方面，負責審計的注冊會計師的個人素質(zhì)、審計專業(yè)程度、審計經(jīng)驗等，在一定程度上影響著審計質(zhì)量。例如：查證是否取證全面、所依據(jù)的法律規(guī)范是否在時效期間內(nèi)、審計實施程序是否嚴格、隱瞞真相情況是否存在等，都是審計是否科學有效的關(guān)鍵。

（二）被審計單位因素

被審計單位的組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)濟活動往往比較復雜，包括企業(yè)管理層的變更、企業(yè)的盈利情況、企業(yè)受通貨膨脹影響、企業(yè)負債情況等，都屬于審計的范疇。審計的對象屬于各類經(jīng)濟組織，但類經(jīng)濟組織并不是一成不變的，而是根據(jù)市場情況而不斷發(fā)生變化的，因而增加了審計風險的失敗可能性。與此同時，被審計單位提供的資料不真實、不完整等同樣會增加審計失敗的可能，加之被審計單位內(nèi)部管理人員品質(zhì)不端、管理混亂等，同樣會加大審計風險。如被審計單位管理松懈、經(jīng)營狀況不佳時，審計人員雖然能夠通過審計披露大部分內(nèi)容，然而很難披露無遺，這也是審計風險出現(xiàn)的關(guān)鍵原因所在。當被審計單位內(nèi)部存有隱瞞、欺詐行為時，也是加重審計風險的重要因素。如被審計單位在審計過程中故意隱瞞企業(yè)事實，隱瞞關(guān)聯(lián)方交易情況，就很有可能直接導致審計失敗。

（三）審計方法因素

由審計方法引發(fā)的審計失敗也是導致審計失敗的重要因素之一，因為某些情況下，采用現(xiàn)有的審計方法將難以披露被審計單位的問題。如1938年麥克森·羅賓斯藥材公司倒閉事件就是比較經(jīng)典的案例，當時審計方法并沒有采用合適的監(jiān)盤存貨、函證應收款等方法，從而直接導致審計失敗。在審計方法方面，最有可能直接造成審計失敗的情況有三種：第一種是審計抽樣方法。該種方法雖然可以節(jié)省大量時間，且極大提升審計效率，然而所審計的個體并不能完全代表整體情況，所得出的審計結(jié)論存有一定的假設(shè)成分，所以審計結(jié)果不一定完全真實可信;二是使用審計證據(jù)作為證實審計結(jié)論的材料存有一定的不確定性。因為審計證據(jù)會因時間、環(huán)境的變化可能會失真、失實，且口頭證據(jù)受限于審計人員的個人素質(zhì)，所以所取證據(jù)僅可以作為審計結(jié)論的參考性材料;三是制度基礎(chǔ)審計方法可能會導致審計失敗。在此過程中，使用傳統(tǒng)的內(nèi)部控制審計方法有固定的限制，且當前審計人員對內(nèi)部制度的認識及測試評價也有一定局限性，這些都會增加審計失敗的可能性。

（四）外部環(huán)境因素

一方面，經(jīng)濟的迅速發(fā)展使中國走向國際化，中國審計市場與外國的審計市場日益融合。在此背景下，無形資產(chǎn)在審計中的比重日益加大，而由無形資產(chǎn)所產(chǎn)生的潛在的經(jīng)濟利益與社會經(jīng)濟環(huán)境、市場環(huán)境緊密相關(guān)，當某些信息失去時效性后，其將不具有參考價值，再當先進知識出現(xiàn)后，舊知識的價值就將大打折扣，由于外部不確定能夠原因使審計人員在判斷和執(zhí)行國際審計業(yè)務時，很容易存在審計失敗的風險;另一方面，金融經(jīng)濟的發(fā)展讓無紙化迅速發(fā)展，在此背景下，被審計單位的審計材料由紙質(zhì)材料轉(zhuǎn)為磁盤、磁帶等存放電子信息的磁性介質(zhì)，而這些信息是需要借助于計算機才能夠看見的，上面的修改不會留下任何記錄，也難于繼續(xù)延續(xù)紙質(zhì)憑證下的人工簽字等，由此為被審計單位對材料做修改提供了可乘之機，由此必然會影響審計結(jié)果的真實性。

二、審計失敗的防范措施

（一）提高審計人員素質(zhì)，強化審計人員的法律意識

1.提升審計人員的政治素質(zhì)

政治素質(zhì)是注冊會計師開展計工作的基本業(yè)務素質(zhì)，較高的政治素質(zhì)是規(guī)避審計風險的重要環(huán)節(jié)。政治素養(yǎng)高的注冊會計師，在審計過程中往往會忠于職守，遵守審計職業(yè)道德，樹立科學審計的意識，從審計人員個人角度規(guī)避了審計腐敗現(xiàn)象。因此，加強注冊會計師的政治思想引導工作，將有助于提升注冊會計師的政治素質(zhì)，確保其在審計工作時客觀公正，進而有助于避免審計失敗情況的發(fā)生。

2.提升審計人員的業(yè)務水平

審計人員的業(yè)務能力、工作經(jīng)驗也是規(guī)避審計風險的關(guān)鍵。在此過程中，一是要把握好審計人員的入門關(guān)，不具備條件的人員堅決不能參與到審計過程中;二是對在職注冊會計師進行審計后續(xù)教育，并形成一種良好的崗位教育機制，讓注冊會計師在崗位工作中不斷革新工作知識體系，不斷提升審計工作能力。隨著我國財務工作信息化進程的推進，審計手段也發(fā)生了質(zhì)的變化，因此更需要具備專業(yè)知識體系、豐富審計經(jīng)驗、精通電子化操作的高素質(zhì)注冊會計師，根據(jù)時代的變化及對審計的需求，提升注冊會計師的業(yè)務水平不容忽視。

（二）規(guī)范審計工作程序，強化審計質(zhì)量的控制制度

1.規(guī)范審計人員工作程序

注冊會計師在審計過程中需要嚴格落實審計準則的相關(guān)條例規(guī)范，從審計項目確定及工作安排的準備階段，到依法開展審計工作并提出審計結(jié)論的整個過程，都需要遵循相關(guān)的規(guī)定和規(guī)范，避免隨意審計現(xiàn)象的發(fā)生，且務必弄清具體的審計內(nèi)容，不容錯過審計過程中的每一個細微環(huán)節(jié)，以此才能夠讓審計結(jié)果客觀反映出企業(yè)的真實情況。

2.強化審計質(zhì)量控制制度

注冊會計師在開展具體審計工作之前有必要全面了解被審計單位的基本情況，通過風險識別去明晰審計的重點環(huán)節(jié)及薄弱環(huán)節(jié)，前做好具體的審計計劃往往能夠取得事半功倍的效果。在審計工作實施階段，注冊會計師務必要做到取證合法、合規(guī)、充分、客觀、真實，讓所收集的證據(jù)具有可證性。與此同時，審計人員需要規(guī)范工作底稿，關(guān)注審計底稿的重點內(nèi)容、重要程序等，這相比于其他審計材料而言更有價值，由此所得出的審計最終結(jié)果將更為科學可信。

（三）建立風險預警及責任機制，健全內(nèi)部激勵與約束機制

審計開展前的事先調(diào)查，通過調(diào)查結(jié)果去判斷調(diào)查情況與實際情況是否相符，以及時調(diào)整審計重點、審計范圍及審計方案。同時，充分調(diào)查被審計單位的人員構(gòu)成情況、財務經(jīng)濟情況、對外經(jīng)營情況等，有助于提前預測審計可能出現(xiàn)的風險及審計風險程度，并在此基礎(chǔ)上去制定更為切實可行的審計方案。最后，通過審計開展前的充分調(diào)查，能夠基于風險防范角度進一步建立健全審計組織內(nèi)部的管理機制，以明確審計工作人員的構(gòu)成及權(quán)責分配，從而做到所有審計事項有人負責、有人監(jiān)督，如若出現(xiàn)問題還能夠追根溯源。

基于風險預警與責任機制，還有必要建立激勵與約束機制，不僅能夠解決審計干與不干的問題，而且還能夠解決審計工作干好與干不好的問題。具體而言，一是要確定審計重點，抓好審計重點環(huán)節(jié)與薄弱環(huán)節(jié)，才能夠得出更有針對性的審計結(jié)構(gòu)。二是要賞罰并重，既要讓干得好的注冊會計師得到獎勵，又要讓干不好的注冊會計師受到懲罰，以此達到最有效的激勵效果。三是機制要有剛性，承兌的要堅決兌現(xiàn)，避免制度失信而造成激勵失效，以此也會影響注冊會計師的最終審計結(jié)果。

（四）認真聽取被審計單位意見，做出公正恰當?shù)膶徲嫿Y(jié)論

1.充分考慮被審計單位意見

審計人員真聽取并充分考慮被審計單位的情況至關(guān)重要，特別是在審計查證過程中要更多關(guān)注相關(guān)人員的意見。與此同時，在征求審計報告意見時，也需要認真聽取并合理分析被審計單位的闡述與申辯，以形成一種客觀的看法，客觀真實的口頭審計也有助于提出更有效的披露建議。當遇到爭議時，要做進一步的調(diào)查和查證，并根據(jù)被審計單位的反饋理性分析和辨別，基于科學的分析往往會得出更客觀公眾的審計結(jié)果。當然，如審計過程中出現(xiàn)不當情況，需要及時糾正和解決，切忌因為面子而影響大局。

2.對照選定的審計評價標準

在審計證據(jù)收集、整理及分析過后，還需要對照提前選定好的評價標準，能夠形成更為科學公正的審計評價或?qū)徲嫿Y(jié)論。審計評價中但凡涉及審計結(jié)論的重大問題都需要有具體的標準、結(jié)果及原因，對審計結(jié)論中的審計建議，也要列出詳細且具有信服度的理由，以便讓審計結(jié)果更能反映被審計單位的真實情況。

結(jié)語

綜上所述，審計風險是客觀存在的，審計失敗是難以避免的，因此，更需要注冊會計師以認真謹慎的態(tài)度去對待，用具有責任意識的精神去處理，以最大限度地降低或消除審計風險，從而達到有效規(guī)避審計失敗的最終目的。

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