高校管理會(huì)計(jì)應(yīng)用問(wèn)題研究

楊 奇

(周口師范學(xué)院，河南 周口，466000)

一、 引言

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)以核算并提供歷史會(huì)計(jì)信息為主要目的，而管理會(huì)計(jì)側(cè)重于決策，以企業(yè)的價(jià)值運(yùn)動(dòng)和增值對(duì)未來(lái)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行規(guī)劃和控制。 管理會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)的一個(gè)重要分支，代表了未來(lái)會(huì)計(jì)改革的主流趨勢(shì)。

管理會(huì)計(jì)在我國(guó)作為一門新興學(xué)科歷史并不長(zhǎng)，主要采用預(yù)算控制體系、本量利分析、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、現(xiàn)金流分析、價(jià)值評(píng)估分析等基礎(chǔ)方法，分析過(guò)去、控制和評(píng)價(jià)現(xiàn)在、規(guī)劃未來(lái)，并為實(shí)現(xiàn)一定的戰(zhàn)略目標(biāo)而合理決策。 目前，我國(guó)高等教育發(fā)展如火如荼，在經(jīng)歷了幾十年的發(fā)展之后，學(xué)校招生規(guī)模逐漸擴(kuò)大，高校的各方面基礎(chǔ)設(shè)施得到很大的改善，高校發(fā)展的資金來(lái)源渠道多元化，但是在發(fā)展的過(guò)程中面臨著較為嚴(yán)重的經(jīng)費(fèi)短缺問(wèn)題，高校負(fù)債規(guī)模逐步擴(kuò)大給其帶來(lái)較大的還本付息壓力，要求高校探尋資金合理配置方式，促進(jìn)資金的科學(xué)、合理、有效運(yùn)用。 高校在財(cái)務(wù)管理中引入管理會(huì)計(jì)的方法，能提高財(cái)務(wù)管理的決策水平，克服傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的不足之處，推動(dòng)高校在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)上，更加注重對(duì)資金的籌集、投資和運(yùn)營(yíng)等方面的權(quán)衡，實(shí)現(xiàn)在高校經(jīng)費(fèi)緊張的情況下以價(jià)值增值最大化為目的提高資金的使用效果，服務(wù)于高校的百年大計(jì)，提升高校的綜合競(jìng)爭(zhēng)力。

二、 高校引入管理會(huì)計(jì)的重要意義

(一)有利于推行高校績(jī)效管理

績(jī)效管理是管理會(huì)計(jì)的一項(xiàng)重要應(yīng)用，目前，高校針對(duì)高校預(yù)算管理存在重投入、輕成本效益的觀念，預(yù)算資金在各個(gè)院系、部門之間進(jìn)行分配時(shí)，主要的考慮因素是各個(gè)院系、部門教職員工數(shù)量和目前在校學(xué)生規(guī)模，沒(méi)有結(jié)合各個(gè)院系、部門之間對(duì)資金有效利用程度和學(xué)院、部門的發(fā)展情況以及未來(lái)戰(zhàn)略規(guī)劃等因素進(jìn)行績(jī)效考核，未針對(duì)下年資金預(yù)算實(shí)施長(zhǎng)遠(yuǎn)規(guī)劃，各院系、部門資金分配不合理，到后期錢多的部門想著法子把錢花完，錢少的不夠用，都想要追加資金，然而資金是有限的，盡管財(cái)務(wù)處千方百計(jì)地?cái)U(kuò)大資金的各種來(lái)源，爭(zhēng)取獲得更多的資金支持，但是高校的資金矛盾仍不可避免，財(cái)務(wù)部門疲于平衡各院系、部門資金需求。 在高校財(cái)務(wù)工作中引入管理會(huì)計(jì)，可以把高校內(nèi)部各個(gè)院系、部門視為不同的責(zé)任中心，對(duì)各個(gè)責(zé)任中心的工作進(jìn)行記錄，并篩選出明確的、重要的內(nèi)容與預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較，評(píng)判和考核各個(gè)院系、部門的經(jīng)濟(jì)效益及教職員工的工作業(yè)績(jī)，為來(lái)年的資金預(yù)算分配提供參考，全面做好高校整體上的資金規(guī)劃，促進(jìn)資源的優(yōu)化配置，推動(dòng)高校發(fā)展。

(二)有利于完善高校財(cái)務(wù)管理

傳統(tǒng)的高校在財(cái)務(wù)管理方面，重核算輕管理，重財(cái)務(wù)信息輕非財(cái)務(wù)信息，重歷史信息輕未來(lái)預(yù)測(cè)，傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算提供的對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告主要反映出的是高校短期業(yè)績(jī)，沒(méi)有反映高校在長(zhǎng)期業(yè)績(jī)方面所做的努力以及高校的長(zhǎng)期戰(zhàn)略規(guī)劃。 在高校的財(cái)務(wù)管理中適當(dāng)、有效地引入管理會(huì)計(jì)，能充分融合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)，發(fā)揮出二者的優(yōu)勢(shì)，規(guī)避其缺點(diǎn)，完善財(cái)務(wù)決策機(jī)制，使高校本來(lái)就緊張的資金用到刀刃上，恰如其分地發(fā)揮出最大效益。

(三)有利于提高高校辦學(xué)水平

高校經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)主要是教學(xué)活動(dòng)、科研業(yè)務(wù)、后勤管理活動(dòng)、行政管理及離退休五大業(yè)務(wù)活動(dòng)，傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要以核算和會(huì)計(jì)監(jiān)督為工作重心，而管理會(huì)計(jì)則更加注重預(yù)測(cè)和決策評(píng)價(jià)功能，管理會(huì)計(jì)的有效實(shí)施可以為高校改善經(jīng)營(yíng)管理提供決策的思路。 目前，隨著我國(guó)教育改革的發(fā)展，各地高校之間競(jìng)爭(zhēng)進(jìn)一步加劇，一方面是學(xué)生生源的搶奪，另一方面是高校辦學(xué)資金來(lái)源渠道和資金創(chuàng)收能力。 高等學(xué)校要想在教育業(yè)未來(lái)的競(jìng)爭(zhēng)中脫穎而出，占據(jù)一席之地，需要逐步引入管理會(huì)計(jì)決策機(jī)制，塑造長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)和戰(zhàn)略規(guī)劃，建立鮮明的辦學(xué)特色，打造高校自己的品牌效應(yīng)，吸引優(yōu)質(zhì)生源，激發(fā)自身活力和創(chuàng)造價(jià)值，提高辦學(xué)水平。

三、 高校管理會(huì)計(jì)應(yīng)用中存在的問(wèn)題

(一)缺乏成熟的管理會(huì)計(jì)理論指導(dǎo)實(shí)踐

近年來(lái)，國(guó)家出臺(tái)了一系列為推動(dòng)管理會(huì)計(jì)發(fā)展的政策，雖然這些政策在一定程度上推動(dòng)了管理會(huì)計(jì)的實(shí)踐應(yīng)用，但是我國(guó)有關(guān)管理理論框架并不成熟，一方面主要參考國(guó)外的理論，另一方面管理會(huì)計(jì)在我國(guó)主要是企業(yè)應(yīng)用較多，而在高校這一板塊，起步較晚，尤其是高校管理會(huì)計(jì)理論，沒(méi)有專門的研究。 一方面，高校沒(méi)有實(shí)施管理會(huì)計(jì)的動(dòng)力，對(duì)于之前一直提倡的績(jī)效評(píng)價(jià)和成本管理，大多數(shù)高校持觀望態(tài)度；另外一方面，缺乏高校實(shí)施管理會(huì)計(jì)的實(shí)踐，這使得大部分高校不敢輕易涉足，即使有部分高校走在實(shí)施管理會(huì)計(jì)的前列，但也大多數(shù)是蜻蜓點(diǎn)水，還在試行階段，這勢(shì)必影響高校管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用。

(二)應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的成本較高

管理會(huì)計(jì)以未來(lái)為導(dǎo)向，更關(guān)注對(duì)未來(lái)的決策。 由于未來(lái)是尚沒(méi)有發(fā)生的，是預(yù)測(cè)的，是評(píng)估的，這樣有就會(huì)導(dǎo)致對(duì)影響經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的因素的考慮有可能和實(shí)際發(fā)生的有出入，是具有不確定性的，同時(shí)管理會(huì)計(jì)對(duì)信息的需求多樣化、準(zhǔn)確性和及時(shí)性迫切要求高校在組織管理機(jī)構(gòu)設(shè)置和財(cái)務(wù)人員配置等方面加強(qiáng)基礎(chǔ)建設(shè)，這都會(huì)一定程度上增加管理會(huì)計(jì)推行成本。

我國(guó)的管理會(huì)計(jì)在信息化建設(shè)方面取得一定成就，但整體仍處于較低水平，高校由于受傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)影響，使用的主要是財(cái)務(wù)軟件的核算模塊，或者僅僅使用一小部分管理功能，高校進(jìn)行管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)建設(shè)，需要投入大量的資金，而高校本來(lái)就經(jīng)費(fèi)緊張，這無(wú)疑加大了推行難度；同時(shí)管理會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)建設(shè)需要培養(yǎng)專門的管理會(huì)計(jì)人才，既要懂計(jì)算機(jī)又要懂會(huì)計(jì)，更要懂運(yùn)籌管理、統(tǒng)計(jì)學(xué)等的復(fù)合型人才，培養(yǎng)難度大成本高，各單位在推進(jìn)管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)方面積極性不高，持觀望態(tài)度。

我國(guó)的高校無(wú)論公民辦都屬于非營(yíng)利企業(yè)組織形式，單純的辦學(xué)投資成本和經(jīng)濟(jì)效益產(chǎn)出指標(biāo)不能借助有效的數(shù)學(xué)模型計(jì)算，比較難以計(jì)量，主要是定性地分析，這些涉及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、人力資源、后勤管理、市場(chǎng)環(huán)境等方方面面，獲取這些信息需要成本。

(三)財(cái)務(wù)管理體制不健全

充分發(fā)揮管理會(huì)計(jì)的預(yù)測(cè)、決策、控制、評(píng)價(jià)等職能需要一定的制度保障。 高校各項(xiàng)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)施和落實(shí)依賴于高校能夠建立相應(yīng)的組織結(jié)構(gòu)體系，并保證內(nèi)部控制有效運(yùn)行。 我國(guó)高校實(shí)行“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、集中管理”的財(cái)務(wù)管理體制；規(guī)模較大的學(xué)?？梢詫?shí)行“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級(jí)管理”的財(cái)務(wù)管理體制①《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》財(cái)〔2012〕488 號(hào)。。 有很大一部分高校沒(méi)有按照要求設(shè)置總會(huì)計(jì)師崗位，實(shí)施財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人制度；在財(cái)務(wù)管理科室方面設(shè)置交叉現(xiàn)象；沒(méi)有專門的人員負(fù)責(zé)管理會(huì)計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)做出分析和預(yù)測(cè)；沒(méi)有明確職責(zé)權(quán)限，崗位和人員職責(zé)不匹配，沒(méi)有實(shí)行職務(wù)分離，明確會(huì)計(jì)人員對(duì)應(yīng)的職責(zé)和責(zé)任。 內(nèi)部控制制度沒(méi)有建立有效的保證業(yè)務(wù)活動(dòng)順利進(jìn)行、保證資產(chǎn)安全與完整、防止舞弊及糾偏措施，內(nèi)控設(shè)置有漏洞，存在風(fēng)險(xiǎn)因素。

(四)缺乏管理會(huì)計(jì)的理念

高校作為一個(gè)輸出人才的產(chǎn)地，并不匱乏高素質(zhì)的會(huì)計(jì)管理人才，但是由于高校體制性原因，并不注重績(jī)效產(chǎn)出評(píng)價(jià)，高校資金最主要來(lái)自財(cái)政資金支持，其次是高校的一部分科研收入和經(jīng)營(yíng)收入，很多高校中高層管理人員不重視甚至忽視管理會(huì)計(jì)的重要性，沒(méi)有意識(shí)到管理會(huì)計(jì)對(duì)提高高校資金利用的意義，政府新會(huì)計(jì)制度于2019 年在全國(guó)高校全面展開實(shí)施，高校業(yè)務(wù)處理活動(dòng)不再局限于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，而是開創(chuàng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)雙分錄并行局面，更加需要引入管理會(huì)計(jì)，評(píng)價(jià)高校資金運(yùn)用績(jī)效。

四、 高校管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的策略

(一)建立高校管理會(huì)計(jì)框架，推進(jìn)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐

以高校經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)為切入點(diǎn)，引入管理會(huì)計(jì)，能形成有效的高校治理體系，推進(jìn)高校建立現(xiàn)代化的治理能力；能科學(xué)評(píng)價(jià)高校預(yù)算管理，積極推行績(jī)效管理、降低高校辦學(xué)成本；能縱深推進(jìn)會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)，加快深化會(huì)計(jì)改革，更好地滿足會(huì)計(jì)服務(wù)于高校的發(fā)展。

目前，我國(guó)已發(fā)布了一系列管理會(huì)計(jì)政策，譬如：2014 年11月，正式出臺(tái)《關(guān)于全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》，2016 年6月，財(cái)政部印發(fā)了《管理會(huì)計(jì)基本指引》；2018年12月27 日，財(cái)政部發(fā)布《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引第204 號(hào)-作業(yè)預(yù)算》等5 項(xiàng)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引；2020 年2月25 日，發(fā)布《項(xiàng)目支出績(jī)效評(píng)價(jià)管理辦法》等。 國(guó)家在制度、理論層面的重視迎來(lái)了管理會(huì)計(jì)改革的新時(shí)代，為會(huì)計(jì)發(fā)展注入了新活力。 基本指引對(duì)管理會(huì)計(jì)相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行提取凝練，為全面指導(dǎo)企事業(yè)單位進(jìn)行應(yīng)用管理會(huì)計(jì)，構(gòu)建基本框架提供了方向和標(biāo)準(zhǔn)。 績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果的分析，將成為政策完善、預(yù)算安排、加強(qiáng)管理的重要依據(jù)。

目前，我國(guó)的管理會(huì)計(jì)框架體系建設(shè)按照理論、指引、人才、信息化加咨詢服務(wù)的“4+1”體系展開。 我國(guó)高校實(shí)施的事業(yè)單位會(huì)計(jì)，管理會(huì)計(jì)在高校的應(yīng)用不應(yīng)拘泥于某一管理會(huì)計(jì)方法，而應(yīng)建立一個(gè)全面的框架體系，把基本理論及實(shí)踐應(yīng)用、人才培養(yǎng)等內(nèi)容全部囊括其中。 在構(gòu)建事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)理論框架的過(guò)程中，應(yīng)考慮到高校雖然實(shí)施的是事業(yè)單位會(huì)計(jì)，但應(yīng)考慮到高校的特殊性，結(jié)合我國(guó)的高等教育發(fā)展的實(shí)際情況，考慮到我國(guó)不同區(qū)域高校發(fā)展的不平衡性，兼顧高校的規(guī)模大小和發(fā)展所處階段梳理出適合高校實(shí)際情況的管理會(huì)計(jì)方法工具，明確闡述這些管理會(huì)計(jì)工具方法的內(nèi)容、用途、優(yōu)缺點(diǎn)及適用范圍等，為高校全面實(shí)施管理會(huì)計(jì)在理論和政策方面給予指導(dǎo)。

(二)以財(cái)務(wù)信息化建設(shè)為依托，推進(jìn)管理會(huì)計(jì)進(jìn)程

管理會(huì)計(jì)涉及定量計(jì)算和定性分析，在定量計(jì)算過(guò)程中有很多復(fù)雜的計(jì)算和公式，定性分析進(jìn)行決策過(guò)程中還需要綜合運(yùn)用其他學(xué)科內(nèi)容，這些需要借助一定的信息化手段來(lái)實(shí)現(xiàn)。 管理會(huì)計(jì)具有雙重職能，承載著會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)和決策支持系統(tǒng)的重要功能。 財(cái)務(wù)決策所需要的財(cái)務(wù)信息、非財(cái)務(wù)信息等的獲取質(zhì)量決定著高校管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的水平，高校財(cái)務(wù)信息化能精確、快速地為管理決策提供有效相關(guān)信息，將業(yè)務(wù)完美、快速地融入會(huì)計(jì)信息中，支撐管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用。高校財(cái)務(wù)信息化使用的主要財(cái)務(wù)軟件是天津的天財(cái)和上海的科發(fā)，但高校主要使用其中的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模塊。 目前高校應(yīng)加強(qiáng)推動(dòng)管理會(huì)計(jì)模塊的使用，這能促進(jìn)高校提高財(cái)務(wù)管理效率和決策水平。 隨著高校綜合競(jìng)爭(zhēng)加劇，高校資金日趨緊張以及新的《政府會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施，高校會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)核算面臨的形勢(shì)和內(nèi)容漸趨復(fù)雜多變。 譬如，利用計(jì)算機(jī)進(jìn)行直線回歸或采用工業(yè)工程法對(duì)高校的保本招生人數(shù)進(jìn)行本量利分析、對(duì)高校的基建項(xiàng)目進(jìn)行投資可行性分析、對(duì)高校人力資源進(jìn)行優(yōu)化管理、建立預(yù)算績(jī)效管理等都需要信息技術(shù)的參與。

(三)完善高校財(cái)務(wù)管理基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)

高校財(cái)務(wù)管理是評(píng)價(jià)一個(gè)高校的綜合競(jìng)爭(zhēng)力的一項(xiàng)重要指標(biāo)。 應(yīng)加強(qiáng)高校財(cái)務(wù)管理基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，把管理會(huì)計(jì)嵌入高校自身管理和未來(lái)戰(zhàn)略中，增強(qiáng)實(shí)施管理的內(nèi)生動(dòng)力。設(shè)置總會(huì)計(jì)制度，建立單位負(fù)責(zé)人制度，完善財(cái)務(wù)管理制度領(lǐng)導(dǎo)決策機(jī)制，健全財(cái)務(wù)管理體制和崗位科室設(shè)置，配比合適的人員結(jié)構(gòu)，明確會(huì)計(jì)人員崗位職責(zé)和分工等。 高校還應(yīng)以自身業(yè)務(wù)實(shí)際狀況為出發(fā)點(diǎn)，加強(qiáng)會(huì)計(jì)制度建設(shè)，完善內(nèi)控體系，精準(zhǔn)定位各項(xiàng)財(cái)務(wù)活動(dòng)內(nèi)部控制關(guān)鍵點(diǎn)，梳理建立內(nèi)部控制流程，選擇運(yùn)用恰當(dāng)?shù)目刂妻k法，通過(guò)設(shè)置有效的內(nèi)控評(píng)價(jià)體系來(lái)為高校財(cái)務(wù)管理保駕護(hù)航。

(四)加強(qiáng)應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的人才培養(yǎng)

管理型會(huì)計(jì)人才不僅要精通高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，更要在熟悉高校財(cái)務(wù)管理狀況的基礎(chǔ)之上，對(duì)高校的各項(xiàng)工作有一個(gè)全過(guò)程、多方位的把握，全面掌握現(xiàn)代管理知識(shí)，能夠利用現(xiàn)有相關(guān)的信息，綜合運(yùn)用管理會(huì)計(jì)分析方法，對(duì)高校某一項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)發(fā)展趨勢(shì)做出預(yù)測(cè)分析和規(guī)劃。 首先，學(xué)校中高層管理人員要建立重視管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的氛圍，強(qiáng)調(diào)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用對(duì)于改善學(xué)校辦學(xué)條件、優(yōu)化資源配置的重要意義；其次，單位的總會(huì)計(jì)師或者會(huì)計(jì)負(fù)責(zé)人，在提高自身素質(zhì)的同時(shí)，應(yīng)做好引導(dǎo)、帶動(dòng)表率，具體單位實(shí)際情況具體分析，積極鼓勵(lì)、組織單位員工參加管理會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐的學(xué)習(xí)，提升高校財(cái)務(wù)人員的管理會(huì)計(jì)專業(yè)能力，實(shí)現(xiàn)價(jià)值創(chuàng)造；最后，邀請(qǐng)相關(guān)管理會(huì)計(jì)專家學(xué)者、高校財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人深入高校進(jìn)行管理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)或開展管理會(huì)計(jì)實(shí)踐培訓(xùn)。

五、 結(jié)語(yǔ)

管理會(huì)計(jì)高校的應(yīng)用并不是一帆風(fēng)順的，需要以點(diǎn)帶面，先小范圍應(yīng)用，再逐步擴(kuò)大應(yīng)用范圍，直至最后全面實(shí)施，國(guó)家在管理會(huì)計(jì)方面應(yīng)加強(qiáng)頂層設(shè)計(jì)，政策引導(dǎo)，鼓勵(lì)高校實(shí)施管理會(huì)計(jì)，并給予財(cái)政資金傾斜支持，高校要敢于突破自我，更新理念，重視現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)運(yùn)用，推動(dòng)高校財(cái)務(wù)管理持續(xù)、高效發(fā)展。