新政府會(huì)計(jì)制度下高校會(huì)計(jì)核算的重大變革及應(yīng)對(duì)方法

楊雪婷

(皖南醫(yī)學(xué)院財(cái)務(wù)處，蕪湖 241000)

2019年1月1日《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》(財(cái)會(huì)〔2017〕25號(hào))(以下簡(jiǎn)稱新制度)正式施行，《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》《行政單位會(huì)計(jì)制度》和中小學(xué)校、高等院校、科學(xué)事業(yè)單位、醫(yī)院、基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)等行業(yè)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的內(nèi)容得到了有機(jī)整合，形成了統(tǒng)一的“政府會(huì)計(jì)制度+政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”體系。會(huì)計(jì)制度的統(tǒng)一，使得單位、部門逐級(jí)匯總和編制部門決算、合并財(cái)務(wù)報(bào)表有了堅(jiān)實(shí)的制度基礎(chǔ)，各政府會(huì)計(jì)主體的會(huì)計(jì)信息的可比性也得到增強(qiáng)[1]。

政府會(huì)計(jì)改革是政府改革的重點(diǎn)，更是我國(guó)全面深化行政事業(yè)單位改革的一個(gè)重大舉措。高校是行政事業(yè)類單位的一個(gè)龐大群體，是政府會(huì)計(jì)主體的重要組成部分，新政府會(huì)計(jì)制度的出臺(tái)對(duì)高校會(huì)計(jì)核算影響深遠(yuǎn)。目前，新制度已在各高校推行，但仍處于改革初期，高校必須認(rèn)真研究新制度對(duì)會(huì)計(jì)核算帶來(lái)的重大變革，探析如何貫徹落實(shí)新制度、新準(zhǔn)則，以積極應(yīng)對(duì)改革帶來(lái)的影響。

1 新政府會(huì)計(jì)制度下高校會(huì)計(jì)核算的重大變革

1.1 會(huì)計(jì)要素的變革——雙功能

新制度完善了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素，預(yù)算會(huì)計(jì)要素得到進(jìn)一步調(diào)整和優(yōu)化，如表1。新制度將會(huì)計(jì)要素分為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素和預(yù)算會(huì)計(jì)要素，總共8個(gè)。其中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素中原來(lái)的“支出”要素調(diào)整為“費(fèi)用”，其他要素維持不變。新制度下財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目名稱大部分也與原制度相同，但部分科目口徑有所調(diào)整，核算基礎(chǔ)不一樣。新制度新增了預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余3個(gè)預(yù)算會(huì)計(jì)要素，核算基礎(chǔ)與原制度相同，但核算口徑也存在較大差異。所以在做好新舊會(huì)計(jì)制度的轉(zhuǎn)換銜接工作時(shí)，要重點(diǎn)關(guān)注資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)及預(yù)算結(jié)余類科目。

表1 新舊制度會(huì)計(jì)要素對(duì)比表

會(huì)計(jì)要素和會(huì)計(jì)科目的豐富，使得各類經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)在會(huì)計(jì)核算中能夠得到更為全面、科學(xué)的反映。隨著高校的發(fā)展，其對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求越來(lái)越高，政府會(huì)計(jì)改革有助于緩解這一矛盾。然而，各高校如何促進(jìn)財(cái)務(wù)人員理解和掌握新政府會(huì)計(jì)8個(gè)要素的記賬規(guī)則及核算內(nèi)容，尤其是會(huì)計(jì)核算人員，提高他們的職業(yè)能力和水平，以保障改革的順利推進(jìn)，是各高校需要重視的問(wèn)題。

1.2 會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的變革——雙基礎(chǔ)、雙分錄

新制度全面引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)“平行記賬”。對(duì)于納入部門預(yù)算且涉及貨幣資金的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，政府會(huì)計(jì)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)既要依據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的科目與要求，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄，又要以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)，依據(jù)預(yù)算會(huì)計(jì)科目與規(guī)則編制預(yù)算會(huì)計(jì)分錄，財(cái)務(wù)與預(yù)算分錄對(duì)應(yīng)關(guān)系具體如圖1。

圖1 新制度下財(cái)務(wù)與預(yù)算分錄對(duì)應(yīng)關(guān)系圖

對(duì)于受托代理資產(chǎn)與負(fù)債、應(yīng)繳財(cái)政款、轉(zhuǎn)撥附屬單位預(yù)算、收到預(yù)撥下年預(yù)算等這類不納入部門預(yù)算的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，以及雖納入部門預(yù)算但不涉及貨幣資金的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，例如，確認(rèn)上年撥款預(yù)算、國(guó)庫(kù)直接支付款項(xiàng)、提取科研項(xiàng)目管理費(fèi)、從非財(cái)政撥款結(jié)余中提取專用基金、接受實(shí)物資產(chǎn)捐贈(zèng)等，都只做財(cái)務(wù)分錄，不做預(yù)算分錄。

新制度下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)既適度分離又相互銜接。引入權(quán)責(zé)發(fā)生制有助于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，高校各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的成本費(fèi)用情況能夠在各期得到更加客觀真實(shí)的反映。預(yù)算會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)，舊制度下的虛列預(yù)算收支的問(wèn)題能夠得到有效規(guī)避[1]。然而，帶來(lái)的新問(wèn)題是導(dǎo)致納入本期預(yù)算的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)分錄數(shù)量翻倍，高校財(cái)務(wù)人員的工作量劇增。另一方面，各高校當(dāng)前賬務(wù)處理系統(tǒng)是否需要調(diào)整優(yōu)化以適應(yīng)改革的新要求，怎樣在完成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)憑證后自動(dòng)觸發(fā)生成預(yù)算會(huì)計(jì)憑證，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的智能化，是亟待解決的問(wèn)題之一。

1.3 會(huì)計(jì)報(bào)表的變革——雙報(bào)告

新制度下，預(yù)算會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算分別形成決算報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告，會(huì)計(jì)報(bào)表由原來(lái)三個(gè)調(diào)整為七個(gè)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表由資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表、凈資產(chǎn)變動(dòng)表和現(xiàn)金流量表構(gòu)成。預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表新增預(yù)算收入表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動(dòng)表和財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表。因核算基礎(chǔ)和核算范圍不一致，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)下本年盈余數(shù)和預(yù)算會(huì)計(jì)下本年預(yù)算結(jié)余數(shù)存在差異，二者間的勾稽關(guān)系則通過(guò)編制“本年預(yù)算結(jié)余與本期盈余差異調(diào)節(jié)表”來(lái)反映，并在附注中披露。此外，新制度進(jìn)一步細(xì)化了附注應(yīng)披露的重要內(nèi)容，例如要求披露本年盈余的差異調(diào)整過(guò)程和本年預(yù)算結(jié)余等，而且提供了可參考的披露格式，費(fèi)用信息可依據(jù)經(jīng)濟(jì)分類披露。

在新的會(huì)計(jì)核算模式下，財(cái)務(wù)報(bào)告和決算報(bào)告相互補(bǔ)充，“雙報(bào)告”的會(huì)計(jì)報(bào)表制度既能滿足高校決算報(bào)告制度的要求，又能兼顧部門編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)報(bào)告的需要[1]。新的政府會(huì)計(jì)報(bào)表體系更加完善，能夠更加科學(xué)全面地反映單位的預(yù)算執(zhí)行信息和財(cái)務(wù)信息，有利于增強(qiáng)財(cái)務(wù)信息的透明度，為高校的發(fā)展提供更多決策有用的信息。然而這造成會(huì)計(jì)記賬和財(cái)務(wù)報(bào)告編制工作量翻倍，“差異調(diào)節(jié)表”編制和分析難度加大，信息披露工作量也加大[2]。

1.4 日常主要業(yè)務(wù)核算的變革

第一，固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等核算政府會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則在規(guī)范資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量與披露方面，比制度規(guī)定得更為詳細(xì)與明確，并且解決了以往會(huì)計(jì)制度中諸多不夠明確的問(wèn)題?；跈?quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)核算要求，準(zhǔn)則規(guī)定政府會(huì)計(jì)主體期末要對(duì)可能發(fā)生壞賬的應(yīng)收、預(yù)付款項(xiàng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。對(duì)于固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)，要分期計(jì)提折舊或攤銷，借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”“單位管理費(fèi)用”“在建工程”等科目。舊制度下固定資產(chǎn)“虛提”折舊，不計(jì)費(fèi)用，只是沖減非流動(dòng)資產(chǎn)基金，單位的運(yùn)行成本以及資產(chǎn)狀況在決算報(bào)告中均不能得到反映，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的謹(jǐn)慎性原則也不能得到充分體現(xiàn)，相比較而言，新制度下財(cái)務(wù)報(bào)告能夠更加真實(shí)地反映高校資產(chǎn)狀況，有助于促進(jìn)合理配置資源。然而，高校資產(chǎn)具有種類多、數(shù)量大的特征，一些閑置資產(chǎn)的尚可使用年限難以確定，這給資產(chǎn)清查工作增加了難度。

第二，基建會(huì)計(jì)核算新制度下，對(duì)于基本建設(shè)投資，單位按照制度規(guī)定統(tǒng)一并入“大賬”進(jìn)行核算，取消了單獨(dú)設(shè)立基建賬，基建會(huì)計(jì)核算在新制度下得到整合，分項(xiàng)目設(shè)全套基建明細(xì)科目?；〞?huì)計(jì)核算以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，發(fā)生在建工程時(shí)，要求真實(shí)地反映基本建設(shè)工程所實(shí)際占用的資金，工程款項(xiàng)不再像舊制度下那樣只作隱性表現(xiàn)，而是實(shí)事求是地記錄和反映[3]。所以在新制度下，對(duì)于竣工項(xiàng)目，財(cái)務(wù)人員要及時(shí)辦理財(cái)務(wù)決算手續(xù)，已交付使用的基建項(xiàng)目要及時(shí)轉(zhuǎn)為相應(yīng)資產(chǎn)?；ㄙ~與“大賬”的整合促使基建業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算得以簡(jiǎn)化，高校會(huì)計(jì)信息的完整性進(jìn)一步提高。

2 高校應(yīng)對(duì)新政府會(huì)計(jì)制度下重大變革的幾點(diǎn)建議

通過(guò)以上對(duì)高校會(huì)計(jì)核算發(fā)生的重大變革的分析可知，會(huì)計(jì)核算復(fù)雜度增加、預(yù)決算難度增大、信息披露難度提升、財(cái)務(wù)軟件不夠先進(jìn)、財(cái)務(wù)工作難度和工作量翻倍等是高校會(huì)計(jì)核算面臨的巨大挑戰(zhàn)。針對(duì)這些問(wèn)題，本文建議從組織領(lǐng)導(dǎo)、制度保障、人才培養(yǎng)和技術(shù)支持這四個(gè)方面來(lái)應(yīng)對(duì)新挑戰(zhàn)，如圖2所示。

圖2 新制度下高校會(huì)計(jì)核算的重大變革與應(yīng)對(duì)方法示意圖

2.1 加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)，調(diào)動(dòng)各部門協(xié)作

政府會(huì)計(jì)改革是國(guó)家的一項(xiàng)重大基礎(chǔ)性改革，新政府會(huì)計(jì)制度的出臺(tái)對(duì)高校財(cái)務(wù)管理影響深遠(yuǎn)，影響范圍不僅涉及會(huì)計(jì)核算，而且涉及成本核算、績(jī)效管理、財(cái)務(wù)監(jiān)督等多方面[3]。因此，高校首先在思想上必須要高度重視，充分認(rèn)識(shí)到本次改革的重要性。其次是高校在行為上也要付諸行動(dòng)，高校必須加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)，建議設(shè)立專門的主管部門，可將財(cái)務(wù)處作為牽頭部門，下設(shè)專門的政府會(huì)計(jì)改革工作領(lǐng)導(dǎo)小組，負(fù)責(zé)向全校各部門各單位宣傳政府會(huì)計(jì)改革相關(guān)制度、準(zhǔn)則和政策，可以采取會(huì)議、宣傳欄、公眾號(hào)等多樣化的宣傳手段，向大家提供政策咨詢和答疑解惑等服務(wù)。

另一方面，主管部門必須積極調(diào)動(dòng)包括人事處、國(guó)有資產(chǎn)管理處、后勤管理處、審計(jì)處、教務(wù)處等部門的參與，這些部門與政府會(huì)計(jì)改革工作聯(lián)系密切，政府會(huì)計(jì)改革工作的順利推進(jìn)離不開這些相關(guān)部門的有利配合。主管部門負(fù)責(zé)分工，將工作任務(wù)分配下去，并且落實(shí)到責(zé)任，定期檢查各部門執(zhí)行進(jìn)度，完善反饋機(jī)制。各部門首先要明確自己的職責(zé)，制定詳細(xì)的實(shí)施方案，其次要定期向主管部門匯報(bào)或反饋工作情況，在執(zhí)行改革有關(guān)工作任務(wù)時(shí)遇到問(wèn)題不逃避，主動(dòng)解決問(wèn)題。通過(guò)這種方式能夠強(qiáng)化高校各部門之間的協(xié)作聯(lián)系，形成改革的合力。

2.2 強(qiáng)化制度保障，發(fā)揮制度聯(lián)動(dòng)性

財(cái)務(wù)制度體系的建設(shè)和完善是高校貫徹實(shí)施政府會(huì)計(jì)改革工作的制度保障，高校要為改革創(chuàng)造良好的制度環(huán)境，這樣改革才有章可循。新的會(huì)計(jì)核算模式具有“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙分錄、雙報(bào)告”的特征，顛覆了舊的核算模式，高校要以本次改革為契機(jī)，仔細(xì)研究新政府會(huì)計(jì)制度、準(zhǔn)則和應(yīng)用指南，同時(shí)對(duì)當(dāng)前學(xué)校的各項(xiàng)財(cái)務(wù)制度作認(rèn)真審查，分析當(dāng)前學(xué)校制度是否有與政府會(huì)計(jì)制度改革的精神和內(nèi)容相違背的地方，有必要結(jié)合學(xué)校自身特色和實(shí)際情況，進(jìn)一步修訂和完善學(xué)校的收支管理辦法、預(yù)算管理辦法等財(cái)務(wù)制度。

其他部門也要修訂和健全各項(xiàng)配套制度，尤其是與會(huì)計(jì)核算和管理密切相關(guān)的制度，比如新制度要求對(duì)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)按期計(jì)提折舊、攤銷，那么相關(guān)部門應(yīng)根據(jù)新的賬務(wù)要求更新固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、存貨、投資等資產(chǎn)管理制度，以及基建管理制度等。除了資產(chǎn)管理，學(xué)校的人事管理、科研管理、合同管理等工作也要作進(jìn)一步調(diào)整和完善，以發(fā)揮制度之間的聯(lián)動(dòng)性，從而提高學(xué)校的整體財(cái)務(wù)管理水平。

2.3 注重人才培養(yǎng)，促進(jìn)角色轉(zhuǎn)換

人才是改革的基本保障，建議高校建立起“內(nèi)部學(xué)習(xí)+外部互學(xué)+個(gè)人自學(xué)”的全方位學(xué)習(xí)培訓(xùn)體系。一方面，高校要定期組織全體財(cái)務(wù)人員理論學(xué)習(xí)培訓(xùn)，邀請(qǐng)專家來(lái)深入解讀政府會(huì)計(jì)改革的具體內(nèi)容，可通過(guò)“條文解讀+實(shí)務(wù)應(yīng)用+案例講解”的方式對(duì)新政府會(huì)計(jì)制度作全面透徹的系統(tǒng)學(xué)習(xí)，要保證財(cái)務(wù)人員充分了解和體會(huì)到本次政府會(huì)計(jì)改革的精神和意義。另一方面，各高校之間要相互協(xié)作，特別是同類別高校之間，比如師范類院校、醫(yī)學(xué)類院校、農(nóng)林類院校等，多組織專題研討會(huì)這樣的交流平臺(tái)，對(duì)重點(diǎn)、難點(diǎn)和熱點(diǎn)問(wèn)題一起探討，尤其是各高校在實(shí)際運(yùn)用新制度過(guò)程中遇到的疑難雜癥，以及貫徹實(shí)施政府會(huì)計(jì)改革中比較好的工作方法，大家共同分享、相互學(xué)習(xí)。

對(duì)于新政府會(huì)計(jì)制度，高校財(cái)務(wù)人員不僅要在“學(xué)懂、弄通、做實(shí)”上下功夫，更要轉(zhuǎn)變自身意識(shí)形態(tài)和角色定位。目前，會(huì)計(jì)的職能不再是簡(jiǎn)單的記錄和核算，而是向管理和決策這種更高層次轉(zhuǎn)變。高校財(cái)務(wù)人員在做好本職工作之余，必須通過(guò)自學(xué)增加自己的知識(shí)儲(chǔ)備，擴(kuò)充知識(shí)結(jié)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)多元化發(fā)展。另一方面，高校要擅長(zhǎng)挖掘一批比較優(yōu)秀的財(cái)務(wù)工作者，日常要對(duì)這些人員的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的專業(yè)判斷能力、制度政策的解讀剖析能力、財(cái)務(wù)管理能力等作重點(diǎn)培養(yǎng)，提高他們的職業(yè)綜合素養(yǎng)，從而為高校長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展儲(chǔ)備綜合能力強(qiáng)的優(yōu)秀財(cái)務(wù)人員。

2.4 優(yōu)化技術(shù)支持，強(qiáng)化各系統(tǒng)聯(lián)系

高校財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)要與時(shí)俱進(jìn)，根據(jù)政府會(huì)計(jì)改革的要求和目標(biāo)，對(duì)系統(tǒng)進(jìn)行升級(jí)和改造，以保障改革的質(zhì)量，提高改革的效率。具體措施有：一是根據(jù)新制度規(guī)定，調(diào)整和完善會(huì)計(jì)科目，規(guī)范設(shè)置項(xiàng)目；二是優(yōu)化賬務(wù)管理系統(tǒng)，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)憑證編制完成后，能夠自動(dòng)觸發(fā)生成預(yù)算會(huì)計(jì)憑證，這種智能化的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)能夠大大削減會(huì)計(jì)人員的工作量；三是設(shè)立兩種核算模式下會(huì)計(jì)要素間的平衡檢查規(guī)則，同時(shí)構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)憑證與預(yù)算會(huì)計(jì)憑證之間的勾稽關(guān)系，后期修改財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)憑證時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)憑證也能自動(dòng)同時(shí)修改，以保證“雙基礎(chǔ)、雙分錄”核算體系的嚴(yán)格平衡；四是將高校預(yù)決算系統(tǒng)、收費(fèi)管理、勞務(wù)發(fā)放等系統(tǒng)的數(shù)據(jù)整合銜接起來(lái)，高效率生成各種財(cái)務(wù)報(bào)表。

財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)不是一個(gè)孤立的系統(tǒng)，建立高效的高校信息系統(tǒng)離不開外圍系統(tǒng)的對(duì)接[4]。這些外圍系統(tǒng)涉及國(guó)有資產(chǎn)管理處的資產(chǎn)管理系統(tǒng)、招投標(biāo)系統(tǒng)，人事處工資薪金管理系統(tǒng)，教務(wù)處學(xué)生管理系統(tǒng)等。通過(guò)搭建“大數(shù)據(jù)”平臺(tái)，強(qiáng)化各部門信息系統(tǒng)互聯(lián)互通，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)共享，提高業(yè)務(wù)的協(xié)同性，提高財(cái)務(wù)工作質(zhì)量和工作效率。

3 結(jié) 語(yǔ)

綜上所述，新政府會(huì)計(jì)制度重新構(gòu)建了“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)既適度分離又相互銜接”的會(huì)計(jì)核算模式，新的核算模式具有“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙分錄、雙報(bào)告”的特征，新制度的出臺(tái)對(duì)提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、優(yōu)化資源配置、落實(shí)績(jī)效管理等方面有重大又深遠(yuǎn)的意義。然而，高校在貫徹落實(shí)新制度時(shí)也面臨一定挑戰(zhàn)，具體表現(xiàn)為會(huì)計(jì)核算復(fù)雜度增加、預(yù)決算難度增大、信息披露難度提升、財(cái)務(wù)軟件不夠先進(jìn)等，財(cái)務(wù)人員的工作量和工作難度也相應(yīng)加大，新制度對(duì)財(cái)務(wù)人員的工作能力和水平要求更高。因此，高校需要從加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)、完善制度保障、注重人才培養(yǎng)、優(yōu)化技術(shù)支持這四個(gè)方面來(lái)應(yīng)對(duì)政府會(huì)計(jì)改革帶來(lái)的困難，從而提高高校財(cái)務(wù)管理水平，趕上改革的步伐。