新政府會計制度下的高校會計實務(wù)初探

摘要：《政府會計準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》和《政府會計制度》確定了高等學(xué)校會計實行“雙功能”“雙基礎(chǔ)”“雙報告”的政府會計核算體系，即高等學(xué)校的會計核算，同時執(zhí)行財務(wù)會計和預(yù)算會計的“雙重功能”核算，分別采用權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制核算“雙基礎(chǔ)”，并且編制預(yù)算會計報告和財務(wù)報告的“雙報告”。本文擬從新制度解讀及其對高校財務(wù)的影響、高校會計核算目前存在的問題以及完善高校會計核算的建議三方面，淺談高校在新政府會計制度影響下，如何適應(yīng)新制度、完善高校財務(wù)工作，加強(qiáng)財務(wù)管理，促進(jìn)高校持續(xù)健康發(fā)展。

關(guān)鍵詞：政府會計制度;權(quán)責(zé)發(fā)生制;會計核算

一、新政府會計制度解讀及其對高校財務(wù)的影響

（一）新政府會計制度解讀

高校自 2019年 1 月 1 日起施行新政府會計制度，不再執(zhí)行《高等學(xué)校會計制度》。

新政府會計制度確定了事業(yè)單位實行統(tǒng)一的會計核算方法，高校開始實行“雙功能”“雙基礎(chǔ)”“雙報告”的政府會計核算體系;高校為了實現(xiàn)“雙功能”“雙基礎(chǔ)”“雙報告”的支付會計核算體系，采用“平行記賬”方式，實行雙分錄核算，實現(xiàn)“政府財務(wù)會計和預(yù)算會計適度分離并相互銜接”，即在同一會計核算系統(tǒng)既能適度分離高等學(xué)校預(yù)算會計和財務(wù)會計功能、預(yù)算會計報告和財務(wù)報告功能，又能實現(xiàn)高等學(xué)校會計要素相互協(xié)調(diào);會計報告和財務(wù)報告相互補充，共同反映高等學(xué)校會計信息。

（二）新政府會計制度對高校財務(wù)的影響

1、實行精細(xì)化核算，有難度也有益處

高校所有納入預(yù)算的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)均需進(jìn)行平行記賬，編制財務(wù)會計與預(yù)算會計雙分錄。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制要求，每月要求對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)計提折舊和攤銷，年終應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備、根據(jù)有關(guān)規(guī)定從本年度非財政撥款結(jié)余或經(jīng)營結(jié)余中提取專用基金、按照預(yù)算事業(yè)收入一定比例提取學(xué)生三項基金等，以及引入了待攤費用、預(yù)提費用、待處理財產(chǎn)損溢、預(yù)計負(fù)債等科目的非現(xiàn)金業(yè)務(wù)核算。會計人員首先要區(qū)分是否雙分錄平行記賬，然后再進(jìn)行雙分錄或財務(wù)會計核算，明顯加大了會計核算的難度和工作量，會計人員工作壓力增大，促使會計人員加強(qiáng)學(xué)習(xí)，提高工作能力;當(dāng)然，通過新政府會計制度的這種精細(xì)化核算模式，促使高校運行清晰規(guī)范的財務(wù)工作流程，如實地核算運行成本，提供各項合理準(zhǔn)確的財務(wù)數(shù)據(jù)，便于進(jìn)行有效的績效考核，也有利于學(xué)校財務(wù)工作的精細(xì)化發(fā)展。

2、計提壞賬準(zhǔn)備，進(jìn)一步加強(qiáng)往來款核算

新政府會計制度引人“壞賬準(zhǔn)備”概念，高校采用備抵法核算壞賬。每年年終，對賬表中應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款科目真實內(nèi)容進(jìn)行分析、判斷，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，對確實不需上繳財政且可能發(fā)生壞賬的賬面金額，按照一定計提方法，計提壞賬準(zhǔn)備，計入當(dāng)期費用，壞賬準(zhǔn)備計提方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。事業(yè)單位發(fā)生壞賬時，直接沖銷“壞賬準(zhǔn)備”賬戶，年末再按照壞賬準(zhǔn)備計提方法調(diào)整“壞賬準(zhǔn)備”賬戶和“其他費用”賬戶。高校采用備抵法處理壞賬，便于加強(qiáng)財務(wù)管理，提高應(yīng)收賬款質(zhì)量，控制財務(wù)風(fēng)險，提高資金使用效益，真實反映高校資產(chǎn)情況。

3、基建統(tǒng)一進(jìn)行會計核算，提高會計信息完整性

新政府會計制度明確提出，基建統(tǒng)一進(jìn)行會計核算，按項目單獨管理，按照基建項目建設(shè)進(jìn)程進(jìn)行賬務(wù)核算，簡化了基本建設(shè)業(yè)務(wù)核算，并保證項目資料完整，大大提高了高校會計信息的完整性，減輕了會計人員的工作量;同時，新制度簡化基建核算相關(guān)科目，雙分錄核算基建業(yè)務(wù)，真實反映基建工程實際成本，確保年終報表真實完整。

4、加強(qiáng)存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)管理，真實反映資產(chǎn)價值

在新政府會計制度下，采用平行記賬后，采購?fù)瓿蓵r，按照統(tǒng)一計價方法，財務(wù)會計借記“庫存物品”等科目，同時預(yù)算會計借記“事業(yè)支出或經(jīng)營支出”相關(guān)支出等科目;單位實際使用時，按照統(tǒng)一計價方法財務(wù)會計借記“業(yè)務(wù)活動費、單位管理費用或經(jīng)營費用”，貸記“庫存物品”等科目，同時預(yù)算會計不作賬務(wù)處理;按照統(tǒng)一計價方法核算存貨進(jìn)出，有利于促進(jìn)高校加強(qiáng)存貨管理，提高了財務(wù)信息的質(zhì)量，加強(qiáng)了單位內(nèi)部控制管理;新制度下，每月末按照固定的折舊、攤銷方法，對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)計提固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷，真實反映高校資產(chǎn)價值。

5、高校財務(wù)報告變得更加全面和合理

在傳統(tǒng)會計制度下，高校年終僅形成以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的決算報表，主要反映高校當(dāng)年預(yù)算的收支和執(zhí)行情況。新政府會計制度完善了報表體系，高校年終要編制兩套報表，即以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會計報表和以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)財務(wù)報表，預(yù)算會計報表包含預(yù)算收入表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動表、財政撥款預(yù)算收入支出表等。財務(wù)報表包含資產(chǎn)負(fù)債表、收入費用表、凈資產(chǎn)變動表和現(xiàn)金流量表以及會計報表附注，另外，高校可以自行選擇編制現(xiàn)金流量表。兩張報表之間的鉤稽關(guān)系，體現(xiàn)為財務(wù)報表中“本年盈余數(shù)”與預(yù)算會計中“本年預(yù)算結(jié)余數(shù)”之間的差異，通過“本期盈余與預(yù)算結(jié)余差異調(diào)節(jié)表”調(diào)整，披露在會計報表附注中，從而揭示財務(wù)會計和預(yù)算會計的內(nèi)在聯(lián)系。新政府會計制度讓高校的年終財務(wù)報告變得更加合理和完善，有利于高校管理者、上級主管部門、財政部及稅務(wù)銀行等需要者的解讀，增加了高校財務(wù)信息公開透明。

二、新政府會計制度下高校會計核算存在的問題

（一）會計雙基礎(chǔ)核算模式下，“平行記賬”難于甄別

這種新政府會計制度下的“平行記賬”，有時難于甄別，科目設(shè)置較難一一匹配：一方面在于雙分錄創(chuàng)新方式，需要熟悉過程;另一方面信息化系統(tǒng)不能及時更新升級，滿足新政府會計制度需要，會計人員學(xué)習(xí)不足，培訓(xùn)需要加強(qiáng)，會計人員未及時提升業(yè)務(wù)水平，適應(yīng)改革需要。例如：受托代理;履約保證金;設(shè)備購置及支付工程維修扣留質(zhì)保金;銀行貸款;資金結(jié)存;待攤費用、預(yù)提費用及預(yù)計負(fù)債等業(yè)務(wù)，雙分錄財務(wù)會計核算和預(yù)算會計核算時，不易區(qū)分，科目設(shè)置較難一一匹配。

（二）合同執(zhí)行缺乏有效監(jiān)督，銜接脫節(jié)

許多在高校快速發(fā)展過程中，未重視合同管理或只是流于形式，尤其新政府會計制度改革后，雙基礎(chǔ)核算“平行記賬”下，仍未應(yīng)用現(xiàn)代信息化系統(tǒng)進(jìn)行合同管理，權(quán)責(zé)發(fā)生之下會計核算較難進(jìn)行，必然出現(xiàn)合同執(zhí)行缺乏有效監(jiān)督、銜接脫節(jié)的問題，內(nèi)控風(fēng)險可能出現(xiàn)。

（三）會計處理方法缺乏連貫性，導(dǎo)致資產(chǎn)價值失真

固定資產(chǎn)累計折舊計提、無形資產(chǎn)攤銷、壞賬準(zhǔn)備計提及存庫的入庫出庫計價方法缺乏連貫性，導(dǎo)致資產(chǎn)價值失真。按照會計制度要求，會計處理這些業(yè)務(wù)應(yīng)保持連貫性，有的學(xué)校卻在不同時間段采用不同方法，根據(jù)領(lǐng)導(dǎo)意愿決定，隨意性大，不符合會計制度規(guī)定，導(dǎo)致資產(chǎn)價值失真。

（四）相關(guān)單位信息化系統(tǒng)未完全對接，造成工作困難

高校實行政府會計制度后，信息化要求更高，相關(guān)單位信息化軟件系統(tǒng)對接不完全，需要的相關(guān)資料信息無法獲取或獲取困難，導(dǎo)致核算不準(zhǔn)確、報表信息不完備、造成工作困難，不利于高校領(lǐng)導(dǎo)層分析決策促進(jìn)發(fā)展。

三、完善高校會計核算的建議

（一）提高業(yè)務(wù)素質(zhì)和水平，適應(yīng)新會計制度

高校會計人員應(yīng)加強(qiáng)學(xué)習(xí)、培訓(xùn)，熟練會計信息技術(shù)，掌握“雙分錄”會計核算方法，舉一反三，保持積極的、負(fù)責(zé)任的工作態(tài)度，這樣才能夠更好地做好高校的財務(wù)工作。

（1）要共性下掌握特殊性。由于采用“平行記賬”方式，高校所有納入預(yù)算的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，會計人員需要編制財務(wù)會計與預(yù)算會計雙分錄，但對于未納入預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，只進(jìn)行財務(wù)會計核算，例如委托代理業(yè)務(wù)、收到及退還的保證金、直接使用留本基金進(jìn)行的投資和收到學(xué)生應(yīng)該上繳財政專戶的學(xué)費住宿費等;但也有特殊情況，例如按規(guī)定從科研項目收入中提取項目間接費或管理費、按規(guī)定從本年度非財政撥款結(jié)余或經(jīng)營結(jié)余中提取職工福利基金和留本基金及收益轉(zhuǎn)為可使用資金等，雖未涉及現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，但既要財務(wù)會計核算，又要預(yù)算會計核算，采用雙分錄“平行記賬”方式處理?？梢?，會計人員應(yīng)加強(qiáng)業(yè)務(wù)提升，同時利用會計信息技術(shù)及軟件系統(tǒng)，讓系統(tǒng)來完成這些工作。

（2）靈活掌握科目設(shè)置的匹配性。“雙分錄”財務(wù)會計和預(yù)算會計核算科目基本一一對應(yīng)，特殊情況下，不生成預(yù)算會計分錄或匹配性差，只要積極參加培訓(xùn)，認(rèn)真學(xué)習(xí)鉆研，就能熟練掌握科目設(shè)置的匹配性。例如：對受托代理科目，受托代理資產(chǎn)和負(fù)債可以一一對應(yīng)或一對多對應(yīng)，同時不生成預(yù)算會計分錄;設(shè)備購置及支付工程維修扣留質(zhì)保金，待攤費用、預(yù)提費用及預(yù)計負(fù)債，債務(wù)預(yù)算收入、債務(wù)還本支出，財務(wù)會計與預(yù)算會計匹配性差，雙分錄“平行記賬”較難匹配，應(yīng)深刻理解預(yù)算會計分錄含義及生成條件，有利于工作開展。

（二）保障合同管理有效實施

高校持續(xù)健康發(fā)展中，財務(wù)會計權(quán)責(zé)發(fā)生制的實行，合同管理越來越重要，例如收入合同、工程合同、儀器設(shè)備采購合同等。要想管好合同簽訂、執(zhí)行、管理全過程，需要發(fā)揮財務(wù)處、法律事務(wù)部及資產(chǎn)合同科主觀能動性及協(xié)作精神，學(xué)校重視信息化建設(shè)，利用信息技術(shù)手段跟蹤、保障合同有力執(zhí)行，財務(wù)部門按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行正常會計核算處理，同時需要審計、紀(jì)委監(jiān)察合同管理過程中有效的審計監(jiān)督。

（三）保持會計處理方法連貫性真實反映資產(chǎn)價值

按照新政府會計制度要求，各高校要明確固定資產(chǎn)計提折舊、無形資產(chǎn)攤銷、壞賬準(zhǔn)備計提及存貨計價方法，口徑統(tǒng)一，并保持連貫性，堅決杜絕隨意變更計提、計價方法的情況，這樣才能夠真實反映資產(chǎn)價值;例如：固定資產(chǎn)累計折舊計提、無形資產(chǎn)攤銷一般應(yīng)當(dāng)采用年限平均法，壞賬準(zhǔn)備計提按照應(yīng)收賬款余額百分比法或賬齡分析法，存貨的入庫出庫計價方法采用先進(jìn)先出法等，計提、計價方法已經(jīng)采用，不得隨意更改。

（四）全校大數(shù)據(jù)信息共享，優(yōu)化財務(wù)管理

高校實行政府會計制度后，確定了“雙功能”“雙基礎(chǔ)”“雙報告”的政府會計核算體系，信息化要求更高，需進(jìn)一步加強(qiáng)和完善硬件設(shè)施，維護(hù)和保護(hù)網(wǎng)絡(luò)安全，通過信息化有效地保障工作中各項資料的安全;各單位可以快速準(zhǔn)確獲取需要的相關(guān)資料信息，效率提高，也有利于高校信息的公開、透明、準(zhǔn)確，為績效考核提供方便，便于高校領(lǐng)導(dǎo)層分析決策促進(jìn)發(fā)展。

四、結(jié)束語

新政府會計制度的實行，對高校財務(wù)工作帶來了挑戰(zhàn)，同時也帶來機(jī)遇，高校領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)加以重視，著眼于學(xué)校中長期戰(zhàn)略規(guī)劃，加強(qiáng)財務(wù)管理，利用現(xiàn)代信息化技術(shù)，實現(xiàn)整個學(xué)校信息數(shù)據(jù)庫共享，加快推進(jìn)新政府會計制度的落實，提高高校精細(xì)化管理水平，實行績效考核，調(diào)動職工工作積極性，促進(jìn)學(xué)校持續(xù)快速發(fā)展。

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作者簡介：

謝基偉，煙臺大學(xué)。