基于區(qū)塊鏈技術下改進企業(yè)內部審計的途徑研究

程小青， 管 萍

（上海工程技術大學 管理學院， 上海201620）

0 引 言

近年來，由于信息技術的飛速發(fā)展，大數據，云計算，人工智能等一系列新型技術隨之產生，這些技術不僅成為企業(yè)經營活動環(huán)境的一個要素，也是企業(yè)開展審計活動的一種工具或途徑，不斷推動著審計工作的發(fā)展。 現代審計分為內部審計和外部審計，二者的審計目標大體一致，外部審計對內部審計具有指導作用，而內部審計對外部審計具有輔助作用。 內部審計的產生原因是受托責任關系，內部審計的有效性可以減輕外部審計的壓力，進而提高審計的整體效率。 內部審計是一種客觀、獨立的確認和咨詢活動，主要審查和評價企業(yè)經營活動的適當性和合法性，同時也對企業(yè)內部控制進行審計，并評價企業(yè)內部控制的適當性和有效性，以實現企業(yè)的組織目標［1］。 企業(yè)內部審計效率和質量的高低會間接影響著企業(yè)的綜合競爭力和其它經營活動的開展。 因此，越來越多的企業(yè)把內部審計當作公司治理的重要組成部分之一，并不斷增強對內部審計的重視程度。 2015 年國家發(fā)布了《關于實行審計全覆蓋的實施意見》，其中提出要不斷創(chuàng)新有關審計的技術方法，積極探索、構建審計實時監(jiān)督的系統(tǒng)，并努力實施聯網審計工作。 在此基礎上，許多學者紛紛開始研究基于大數據、人工智能等現代信息技術下的聯網審計。 聯網審計可以克服傳統(tǒng)現場審計的效率低下、人員分散等缺點。 但是，在某些方面還存在一定的局限性。 例如：審計數據存儲安全性有待提高，數據采集成本較高，數據容易失真等問題。 然而，區(qū)塊鏈技術的產生，企業(yè)可以利用其去中心化、時間戳和分布式記賬等特點來促進內部審計信息化進程的發(fā)展。 因此，本文通過對區(qū)塊鏈技術進行分析，并結合目前企業(yè)聯網內審的現狀，來探討優(yōu)化內部審計工作的途徑，進一步促進企業(yè)內部審計信息化的發(fā)展。

1 文獻綜述

信息技術的進步給經濟發(fā)展和公司運營管理帶來了深刻的影響。 人工智能，大數據等一系列新技術不斷沖擊人們的理念，并不斷影響現代企業(yè)的生存與發(fā)展。 傳統(tǒng)的內部審計已經無法順應時代的發(fā)展，需要不斷的改革與創(chuàng)新。 2008 年《內部審計具體準則第28 號——信息系統(tǒng)審計》的提出，對企業(yè)內部審計信息化作出了明確的規(guī)范。 2014 年，在《政府工作報告》中第一次提及要充分利用大數據這一信息技術，來改造升級內部審計工作，這足以表明內部審計一直以來都受國家和企業(yè)的重視。 隨著信息化審計的不斷推進，內部審計也成為諸多管理者的關注焦點。 在現代信息化社會的背景下，企業(yè)內部審計的信息化建設與發(fā)展成為企業(yè)新的發(fā)展要求和發(fā)展方向。 目前，多數學者和研究者們對企業(yè)內部審計的研究主要分為兩個方面。 一方面主要是對不同企業(yè)內部審計的現狀及存在的問題進行研究。 梁欣欣和黃琳琳等對國有企業(yè)內部審計體系中存在的問題進行了探討［2－3］、黃雙蓉對房地產開發(fā)公司內部審計的現狀進行了研究［4］、黃宏杰分析了江蘇省屬高校內部審計存在的問題［5］。 另一方面主要是對內部審計信息化的研究。 田純艷提出企業(yè)可以實施異地遠程審計和實時在線跟蹤審計［6］、邱國峰等提出內部審計全面信息化的總體規(guī)劃［7］、胡權闡述了S 公司構建的內部審計信息化平臺［8］、周福萍構建了以云審計為平臺的企業(yè)內部審計框架系統(tǒng)［9］、黃锨等從信任關系和效率的角度指出區(qū)塊鏈可以進一步優(yōu)化企業(yè)業(yè)務流程［10］、賈小東提出從云審計生態(tài)系統(tǒng)等角度改進北方富士電梯企業(yè)的內部審計［11］等。 縱觀以上研究，大多針對內部審計所存在的問題，或從信息化角度進行了研究，鮮有文章基于區(qū)塊鏈技術來對內部審計信息化進行研究。 為此，本文主要研究基于區(qū)塊鏈技術如何進一步推進企業(yè)內部審計信息化發(fā)展的進程。

2 企業(yè)聯網內審的特點和不足

2.1 聯網審計的特點

聯網審計是指審計主體利用互聯網技術，獲取被審計單位的財務和業(yè)務數據，在采用ETL 等技術對所采集的數據進行整理和分析的基礎上，對被審計單位進行實時遠程監(jiān)控的過程。 聯網審計的工作原理是針對企業(yè)數據的審計流程，是一種新的審計模式和審計理念。 國家863 計劃審計署課題組將其定義為：審計機關在網絡環(huán)境下對重要單位實施的“預算跟蹤＋聯網核查”模式的審計方式。 并指出總體技術設計包括數據采集、數據傳輸、數據存儲與處理［12］。 聯網審計工作流程與傳統(tǒng)審計主要有四點不同，分別為組建聯網、數據采集與清洗、實施聯網審計程序、審計預警機制［13］。 聯網審計相比傳統(tǒng)審計而言，能做到實時監(jiān)控，及時跟蹤。 多數企業(yè)的聯網審計的流程框架如圖1 所示。

圖1 聯網審計流程框架Fig.1 Networked Audit Process Framework

目前，企業(yè)的聯網審計主要是數據采集、數據清洗、實施聯網審計、出具審計報告四個流程。 數據采集：需要利用企業(yè)現有的一些基礎設施和相應的IT設備或信息系統(tǒng)，對原始財務和業(yè)務數據進行采集；數據清洗：是通過數據抽取、轉換、，加載（ETL）等一系列過程，對原始數據進行整理與清洗，進而獲取相應的數據基礎表和數據分析表；實施聯網審計：對上一流程整理好的數據進行SQL 分析并構建中間表，查找企業(yè)存在的審計疑點并對這些疑點進行分析，得出審計意見，出具審計報告。 目前的聯網審計流程最大的特點在于它具備審計預警機制，可以對整個過程中存在的審計疑點進行實時監(jiān)督，提高審計的效率，保證審計工作的質量。

2.2 聯網審計的不足

在大數據信息時代的背景下，信息的來源具有復雜性、數據類型繁多、信息規(guī)模龐大，導致聯網審計在實施過程中具有一定的局限性。 第一，在企業(yè)原始數據較多，被審計單位數據存儲系統(tǒng)薄弱的情況下，會降低聯網審計數據采集的速度，影響獲取數據的實時性。 第二，組建聯網是聯網審計的第一步，所有相關數據都需要通過互聯網傳輸到企業(yè)的數據庫。 然而一旦遭受網絡病毒的入侵，企業(yè)難以控制其風險，導致原始數據丟失或者被惡意篡改，影響數據的真實性。 第三，在數據龐大的情況下，企業(yè)僅僅依靠內部審計人員和聯網審計的預警機制對審計疑點進行檢查和取證是具有局限性的。 內部審計人員有限，聯網審計預警機制處理異常情況時間較長，導致審計缺乏時效性。 第四，由于企業(yè)數據來源渠道較為廣泛，數據獲取的時間、地點、部門不一致，給聯網審計的數據存儲系統(tǒng)在容量、安全性與穩(wěn)定性方面帶來巨大挑戰(zhàn)。 因此，為獲取真實有效的審計數據，保證內部審計信息化進程的穩(wěn)定發(fā)展，需要進一步完善企業(yè)聯網內審的流程。

3 區(qū)塊鏈技術

3.1 區(qū)塊鏈的概念

2008 年，中本聰發(fā)表了《比特幣：一種點對點的電子現金系統(tǒng)》一文，人們對比特幣的了解也逐漸加深。 同時，以比特幣作為支撐技術的區(qū)塊鏈也漸漸被人們所知悉。 區(qū)塊鏈是區(qū)塊＋鏈的組合。 區(qū)塊指的是將帶有時間戳的信息存儲在一個不可篡改的信息塊之中，這個信息塊包含了該項交易事項所發(fā)生的所有信息，并且將這一信息用一個個的鏈條相互進行鏈接，形成一個龐大而又記錄準確的信息網［14］。 區(qū)塊鏈具有去中心化、開放性、不可篡改性、自治性及匿名性等特性，能為解決網絡信息不對稱問題提供更好的途徑。 區(qū)塊鏈最核心的價值在于對網絡中的每一個節(jié)點充分賦能，建設一種更加共贏的機制［15－16］。 從會計和審計的角度來看，區(qū)塊鏈是一本基于IT 系統(tǒng)上具有開放性的總賬，是一切價值物的網絡記賬本。 假如把區(qū)塊鏈視為一本實物賬本，“帀”就充當財務賬本上的記賬單位，一個個的區(qū)塊就被視為一頁頁的賬本，區(qū)塊中記載的信息等同于賬本頁面上記載的信息。 同時，區(qū)塊鏈可以作為創(chuàng)建數字貨幣體系的重要技術，是構建數字貨幣體系的基礎技術，它能實現貨幣價值尺度、流通手段、貯藏手段等三種基本職能。 區(qū)塊鏈也可以對數字資產和貨幣進行傳遞，實現價值的交換。

3.2 區(qū)塊鏈的特征描述以及對審計工作的影響

區(qū)塊鏈技術的出現給會計和審計帶來了較大的影響。 區(qū)塊鏈主要有五大特征，分別：去中心化，自治性，不可改性，匿名性，開放性。 區(qū)塊鏈的五大特征，為企業(yè)進一步改進聯網審計工作流程提供了新的方向和機遇，區(qū)塊鏈技術在一定程度上可以成為促進企業(yè)內部審計信息化進程的新動力。 表1 簡要描述了區(qū)塊鏈五大特征以及這些特征給審計工作帶來的影響。

4 區(qū)塊鏈技術改進聯網審計的有效途徑

大數據背景下，企業(yè)原始數據的采集、清洗、儲存等方面都遭受到了一定的挑戰(zhàn)，內部審計的局限性也日益明顯，為了克服這些問題，企業(yè)應該將區(qū)塊鏈技術應用于聯網內審中，開辟出新的內部審計路徑，為開展聯網審計提高更好的發(fā)展機遇和新思路。區(qū)塊鏈其自身具備的諸多特性能保證數據的安全性，完整性，保證審計的時效性，進而保證審計的質量。

表1 區(qū)塊鏈的特征描述以及對審計工作的影響Tab.1 Characteristics of blockchain and its impact on audit

4.1 利用區(qū)塊鏈技術改進企業(yè)內部聯網審計數據的記錄方式

目前，聯網審計的預警機制提高了企業(yè)內部審計的效率和效果。 預警流程為：原始數據或交易的記錄——異常事件的觸發(fā)——發(fā)送異常預警——等待相關人員的處理。 企業(yè)的聯網預警機制主要依靠其內部事先設置的事件觸發(fā)器，當有異常情況發(fā)生時觸發(fā)器引發(fā)，然后需要等待相關人員對該異常情況進行確認處理，整個預警處理異常情況的過程耗時較長，進而導致企業(yè)內部審計工作難以做到真正意義上的實時監(jiān)控，難以保證審計的時效性。 企業(yè)將原始數據錄入相應的信息系統(tǒng)后，計算機開始對這些數據進行處理，這一過程會中斷審計線索，增加審計取證的難度，降低審計工作的效率。 然而區(qū)塊鏈技術具備時間郵戳（time stamp）的性能，這一性能不僅能夠記錄原始單據的金額、數量等信息，還可以記錄這些數據的更新進度和更新時間，保證審計的實時性，實現在時間軸上對歷史的數據進行連續(xù)追溯，確保審計過程不被中斷，獲取穩(wěn)定的審計線索，提高獲取審計證據的速度和質量。 區(qū)塊鏈技術可以針對存在異常情況的交易事項和原始數據進行自動辨別和處理，并自動保存真實的交易信息和備份真實的數據，形成有效的賬本，進一步提高企業(yè)內部審計的效率，保障了審計工作的實時監(jiān)控性。 因此，將區(qū)塊鏈技術融進企業(yè)聯網內審，有助于優(yōu)化內部審計的預警機制。 基于區(qū)塊鏈技術下的審計預警邏輯流程如圖2 所示。 新的內審預警機制與傳統(tǒng)預警機制相比較，最大的優(yōu)勢在于避免了人工干擾，實現全自動化處理，自動備份，自動形成真實有效的數據及賬本，進一步保證了企業(yè)內部審計的遠程性、實時性。

圖2 區(qū)塊鏈改進企業(yè)聯網內審預警機制Fig.2 Blockchain improves enterprise networking early warning mechanism

4.2 利用區(qū)塊鏈技術改進企業(yè)內部聯網審計數據的儲存方式

企業(yè)聯網內部審計，需要對原始數據信息進行采集、整理和儲存，并統(tǒng)一在企業(yè)終端服務器上進行處理。 企業(yè)內部在進行聯網審計時，需要訪問信息系統(tǒng)和數據庫存儲系統(tǒng)的數據。 然而，信息系統(tǒng)和數據庫存儲系統(tǒng)的終端服務器既要處理來自總、分公司的數據采集、處理和存儲，又要接受內部審計的數據訪問，這給企業(yè)內部審計數據信息庫的存儲容量帶來了巨大的挑戰(zhàn)。 現階段，多數企業(yè)的內部聯網審計將數據存儲于中央服務器上，引發(fā)存儲容量負載高、穩(wěn)定性較低、易遭受攻擊、訪問審計數據時需要審計主體接入中央服務器、數據容易丟失或者數據失真等一系列的問題。 同時，導致企業(yè)在內部審計過程中提取數據時，出現提取時間較長、速度較緩等問題。 然而，區(qū)塊鏈技術具有分布式記賬的功能，這種功能相比較于聯網內審的中央服務器具有明顯的優(yōu)越性，使企業(yè)無需應對大數據背景下超高數據儲存的壓力。 其分布式記賬的性能轉變了數據存儲的方式，使每一區(qū)塊節(jié)點都能保存必要的審計數據和所有的交易信息，進而在每一節(jié)點上可以分別儲存各類型的分布式賬本，而且節(jié)點之間互不干擾和影響。 因此，當企業(yè)在實施內部聯網審計工作時，可以利用區(qū)塊鏈分布式的特點來優(yōu)化聯網內審的存儲方式，針對數據的獲取不再需要在一個終端服務器上進行訪問和提取，可以直接從區(qū)塊鏈每一節(jié)點上儲存的數據中直接獲取有關數據和相關信息，加快了審計數據的提取速度。 同時，區(qū)塊鏈分布式的存儲和公開化的信息查詢極大地降低了數據被篡改的可能性，從而保證企業(yè)在獲取內部審計證據時的真實性與可靠性，進一步提高了企業(yè)內部實施審計工作過程的整體效率和效果。

5 結束語

在信息化時代的背景下，區(qū)塊鏈技術是一種新型的信息技術，從最初的數字貨幣底層支撐技術已經逐步轉變?yōu)榉沼趯嶓w經濟發(fā)展的關鍵技術之一。 將區(qū)塊鏈技術運用于企業(yè)內部審計工作中，可以解決目前企業(yè)聯網內審存在的一些問題，有利于解決大數據背景下企業(yè)聯網內審原始數據記錄和儲存等問題，為企業(yè)聯網內審開辟出一條新的路徑，提高企業(yè)內部審計的質量和效率。 區(qū)塊鏈技術的產生，為企業(yè)改進聯網內審帶來了新的發(fā)展方向。