淺談個(gè)稅“稅率跳檔”現(xiàn)象及有效運(yùn)用

伍天蓮

摘要：新個(gè)稅法政策下出現(xiàn)的“稅率跳檔”現(xiàn)象，分析其產(chǎn)生的原因及各檔次的具體范圍。通過(guò)對(duì)具體案例的數(shù)據(jù)分析，“稅率跳檔”在新法新政下對(duì)居民各月工資薪金計(jì)稅產(chǎn)生的影響及作用。以及分析年終獎(jiǎng)金兩種不同計(jì)稅方式產(chǎn)生不同稅額的結(jié)果，總結(jié)出跳檔區(qū)間臨界點(diǎn)的分析，從而合理運(yùn)用“稅率跳檔”在年終獎(jiǎng)金發(fā)放中減稅效應(yīng)。

關(guān)鍵詞：“稅率跳檔”;應(yīng)納稅所得額;應(yīng)納稅額;超額累進(jìn)稅率;累計(jì)預(yù)扣法;速算扣除數(shù)

一、什么是“稅率跳檔”

2019年1月1日，新修改的《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱新個(gè)稅法，）正式實(shí)施111。新個(gè)稅法實(shí)施一年多以來(lái)，一些中等以上收入群體，每月工資差不多，但是月度納稅額卻呈現(xiàn)出“前低后高、逐漸增加”特點(diǎn)。收入未波動(dòng)，單月個(gè)稅稅額卻漸增，這就是“稅率跳檔”所致。

當(dāng)前階段下，我國(guó)在對(duì)居民個(gè)人工資薪金收入所采取的計(jì)稅方法為超額累進(jìn)稅率。所謂超額累進(jìn)稅率，即以累計(jì)工資薪金收入為被減數(shù)，將累計(jì)免稅收入、累計(jì)專項(xiàng)附加、累計(jì)法定減除費(fèi)用以及其他累計(jì)依法確定的費(fèi)用作為減數(shù)，所得結(jié)果即為應(yīng)納稅所得額超出部分。對(duì)該部分采用七級(jí)超額進(jìn)稅率實(shí)施計(jì)稅，即“稅率跳檔”。

二、“稅率跳檔”產(chǎn)生的原因及各檔次范圍

新個(gè)稅法下，個(gè)人所得稅采用新的“累計(jì)預(yù)扣法”，扣繳方式的變化導(dǎo)致“稅率跳檔”的出現(xiàn)。在新稅法實(shí)施前，納稅人的個(gè)人所得稅是以月為單位計(jì)算的，很多年來(lái)大家都已經(jīng)習(xí)慣了這樣的思維：月度收入相同情況下，所應(yīng)納稅所得額亦應(yīng)相一致，稅額同樣應(yīng)保持相同。然而新的個(gè)稅法對(duì)個(gè)人所得稅所采用的“累計(jì)預(yù)扣法”，卻并非如此。其規(guī)定勞務(wù)報(bào)酬、工薪、特許權(quán)使用費(fèi)、稿酬等需按照納稅年度進(jìn)行所得金額合并，計(jì)稅時(shí)以年初一月份直至當(dāng)月累計(jì)數(shù)額進(jìn)行計(jì)稅。同時(shí)劃分應(yīng)納稅所得額為七個(gè)節(jié)點(diǎn)，以3.6萬(wàn)至96萬(wàn)為劃分范圍，3%-45%為稅率級(jí)次，一一對(duì)應(yīng)。素日對(duì)上述所得獲取時(shí)，預(yù)繳稅款仍由支付單位按月（次）予以承擔(dān)，但扣繳方式就從原來(lái)的按月代扣代繳改為“累計(jì)預(yù)扣法”進(jìn)行預(yù)扣預(yù)繳，以年為單位綜合計(jì)稅。計(jì)算公式為：第N月預(yù)扣稅款=（N個(gè)月累計(jì)收入-5000*N-N個(gè)月累計(jì)“五險(xiǎn)一金”N個(gè)月累計(jì)專項(xiàng)附加扣除及其他扣除）*個(gè)人所得稅預(yù)扣率-速算扣除數(shù)-前（N-1）月累計(jì)預(yù)扣稅款。那么適用稅率怎么確定？“稅率跳檔”的臨界點(diǎn)又分別是多少？各檔的個(gè)人所得稅預(yù)扣稅率表如表1所示：

我們可以通過(guò)以下案例計(jì)算進(jìn)行說(shuō)明：

假設(shè)納稅人王先生2019年每月工薪收入18000元。每月可稅前抵扣的“五險(xiǎn)一金”共計(jì)4000元，符合享受每月2000元的專項(xiàng)附加扣除（子女教育和贍養(yǎng)老人兩項(xiàng)），在不考慮其他因素的影響下，王先生2019年各月預(yù)繳個(gè)稅情況如表2所示。

表2可以看出：1-5月期間，每月取得工資薪金收入1.8萬(wàn)元，1月應(yīng)納稅所得額為7 000元，適用3%稅率，應(yīng)納稅款210元。到5月份累計(jì)應(yīng)納稅所得額3.5萬(wàn)元，同樣適用3%稅率，故1-5月每月給予210元個(gè)稅預(yù)繳;6月份，累計(jì)應(yīng)納稅所得額4.2萬(wàn)，顯而易見，已超出二級(jí)稅率臨界點(diǎn)3.6萬(wàn)元，對(duì)于超出的部分，根據(jù)規(guī)定須采取“稅率跳檔”至10%，所以6月份累計(jì)應(yīng)預(yù)繳個(gè)稅1680元，減去1-5月份已累計(jì)繳納的個(gè)稅1050元，6月份當(dāng)月應(yīng)預(yù)繳個(gè)稅630元。在當(dāng)月工薪收入18000元不變的情況下，預(yù)繳個(gè)稅比前5個(gè)月均多了420元。依此類推，7-12月累計(jì)應(yīng)納稅所得額每月均在36000至144000之間，因此這幾個(gè)月間沒有出現(xiàn)“稅率跳檔”，所對(duì)應(yīng)的仍然是10%的預(yù)扣率，但是因累計(jì)應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生了變化，每月應(yīng)預(yù)繳個(gè)稅700元，比6月份的630元又多了70元?？梢?，盡管每個(gè)月收入均為1.8萬(wàn)，但每月預(yù)繳的稅款卻可能不同。新的計(jì)稅方式下，“前低后高、逐漸增加”特點(diǎn)使得應(yīng)納稅所得額高的人更早發(fā)生“稅率跳檔”。收入越高，累計(jì)應(yīng)納稅所得額更易達(dá)到不同分級(jí)臨界點(diǎn)，跳檔也越快。

三、“稅率跳檔”產(chǎn)生的影響

當(dāng)月度工資不變時(shí)，最初月份收入累計(jì)低，預(yù)扣率亦低，稅額相應(yīng)較少，至年中以及年底，累計(jì)收入逐月增加，累計(jì)應(yīng)納稅所得額亦隨之提高，超過(guò)部份適用的稅率級(jí)次也會(huì)提高，月度納稅額也隨之增加，此時(shí)就會(huì)出現(xiàn)所謂的“稅率跳檔“。雖然稅率跳了檔，但并不是意味著全年的稅負(fù)增加，以一個(gè)完整的納稅年度數(shù)據(jù)為準(zhǔn)，兩種納稅計(jì)算方式下個(gè)稅總額的繳納值為一樣的。但換個(gè)角度，從現(xiàn)金流方向考慮，“稅率跳檔”具有“遞延納稅”效果，即納稅人可對(duì)貨幣時(shí)間價(jià)值予以獲取，使資金成本有所降低。此外，對(duì)于那些中低收入群體如月度間存在收入波動(dòng)大或是某些月份的免稅額度不足抵扣等，還可拉低稅負(fù)，使稅負(fù)更加公平嗍。采用累計(jì)預(yù)扣法，還可使征納雙方納稅成本有所減輕，因該納稅方式下，預(yù)扣稅款與年終匯算清繳稅款可達(dá)到最大趨同，使退補(bǔ)稅的情況得以最大限度的減少。若納稅人僅于一個(gè)單位取得工資薪金收入，且沒有其他綜合所得的情況，無(wú)論他每個(gè)月領(lǐng)取多少工資，預(yù)扣的稅款同年終匯算清繳的結(jié)果都是一樣的，在年終個(gè)人所得稅匯算清繳時(shí)，無(wú)需補(bǔ)稅或退稅。若納稅人不僅從一處獲取收入，年度終了，可經(jīng)綜合所得年度匯算清繳進(jìn)行稅款的多退少補(bǔ)。

四、“稅率跳檔“在年終獎(jiǎng)金發(fā)放中的有效應(yīng)用

（一）兩種不同的計(jì)稅方式產(chǎn)生不同的年終獎(jiǎng)個(gè)稅結(jié)果

根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于個(gè)人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2018]164號(hào)），在2021年12月31日之前，針對(duì)居民個(gè)人所獲取全年一次性獎(jiǎng)金的納稅計(jì)算，有兩種算法，其一即遵照新個(gè)稅規(guī)定予以全年所得綜合計(jì)稅，其二即單獨(dú)計(jì)稅。

繼續(xù)前面的例子，假設(shè)王先生2019年稅前工資收入21.6萬(wàn)元，年終獎(jiǎng)10萬(wàn)元。按第一種算法，將年終獎(jiǎng)金納入全年所得綜合計(jì)稅：全年綜合所得額=（216000+100000）-5000*12-（4000+2000）*12=184000元，查找綜合所得稅率表屬于第3級(jí)144000元至300000元的部分，適用稅率20%，速算扣除數(shù)16920元，全年應(yīng)納稅額=184000*20%-16920=19880元，再減去1-12月工薪收入已預(yù)繳稅額5880元，10萬(wàn)年終獎(jiǎng)金應(yīng)繳稅額為14000元。

那么按第二種算法，即單獨(dú)計(jì)稅：應(yīng)納稅額=全年一次性獎(jiǎng)金收入×適用稅率-速算扣除數(shù)。對(duì)于年終獎(jiǎng)適用稅率、速算扣除數(shù)的計(jì)算則為全年一次性獎(jiǎng)金收入與12相除，所的數(shù)額與綜合所得稅率表相應(yīng)數(shù)據(jù)換算。即：100000/12=8333.33元，對(duì)應(yīng)第2級(jí)，稅率10%，速算扣除數(shù)為210元，10萬(wàn)元的年終獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額為100000*10%-210=9790元。兩種算法對(duì)比得出，年終獎(jiǎng)采用納入全年所得綜合計(jì)稅，比采用獎(jiǎng)金單獨(dú)計(jì)稅多交個(gè)稅14000-9790=4210元。

（二）不同收入群體選擇不同的計(jì)稅方式更為有利

對(duì)于絕大多數(shù)每月應(yīng)納稅所得額已超過(guò)5000元的工薪收入的中高收入群體而言，年末再獲得全年一次性獎(jiǎng)金收入，予以年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)稅，可使納稅人個(gè)稅稅款有所減少。之所以如此，乃因新個(gè)稅法中規(guī)定一個(gè)納稅年度內(nèi)免征額僅6萬(wàn)，若年終獎(jiǎng)與工資合并綜合計(jì)稅，勢(shì)必會(huì)占用免征額度，擴(kuò)大計(jì)稅基數(shù)的同時(shí)使適用稅率亦有所提升。單獨(dú)計(jì)稅則可以對(duì)上述情況予以避免。

然而也并不是說(shuō)所有的單獨(dú)計(jì)稅均較綜合計(jì)稅更有利。針對(duì)大范圍存在的剛剛跨過(guò)或是未達(dá)到起征點(diǎn)（5000元/月或60000元/年）的普通工薪收入群體而言，于當(dāng)年工資薪金所得中計(jì)人年終獎(jiǎng)，在對(duì)基本減除費(fèi)用、專項(xiàng)扣除、專項(xiàng)附加扣除等扣除后，基本無(wú)需繳稅或是繳納少量稅款。綜合計(jì)稅對(duì)此類群體更為劃算。相反的，若此種情況下，采取單獨(dú)計(jì)稅，則可產(chǎn)生應(yīng)納稅款，使稅負(fù)有所增加。

（三）合理避開“稅率跳檔”的臨界區(qū)間發(fā)放年終獎(jiǎng)金

三年過(guò)渡期獎(jiǎng)金單獨(dú)計(jì)稅模式，實(shí)際是通過(guò)“分拆”收入降低稅率，可能會(huì)導(dǎo)致年終獎(jiǎng)“稅率跳檔”情況發(fā)生，這是年終獎(jiǎng)計(jì)稅政策的一個(gè)缺陷。在年終獎(jiǎng)繳納個(gè)稅時(shí)，“稅率跳檔”所存在的多個(gè)臨界點(diǎn)，使得年終獎(jiǎng)增加的時(shí)候，若超過(guò)各個(gè)臨界點(diǎn)，或可造成稅款增加得更多的情況，也就是說(shuō)，當(dāng)增加的年終獎(jiǎng)并不能對(duì)所增加個(gè)稅覆蓋，以至于雖年終獎(jiǎng)增加但到手金額反而減少，恰如人們通常所說(shuō)“年終獎(jiǎng)多發(fā)一元，到手收入少千元”。比如當(dāng)年終獎(jiǎng)增加由14萬(wàn)增加至15萬(wàn)，繳稅稅率分級(jí)自10%-20%，個(gè)稅繳納需增加14800元，從而造成15萬(wàn)年終獎(jiǎng)實(shí)際到手的反而比14萬(wàn)更少。年終獎(jiǎng)各跳檔區(qū)間臨界點(diǎn)具體如表3所示。

從表3可以看到，凡是稅前年終獎(jiǎng)金額處于這6個(gè)檔位中，稅后年終獎(jiǎng)數(shù)額就會(huì)出現(xiàn)一個(gè)開口向上的拋物線，也就是說(shuō)，當(dāng)稅前年終獎(jiǎng)增加時(shí)，稅后年終獎(jiǎng)反而減少了。每一檔的稅前年終獎(jiǎng)兩端的數(shù)字，對(duì)應(yīng)的稅后數(shù)額相等，處在檔位中間的稅前年終獎(jiǎng)，是非常不利于納稅人的。因此當(dāng)出現(xiàn)跳檔情況時(shí)，可以籌劃將超出上述六檔最低端的數(shù)字，挪到綜合所得中計(jì)稅。但納稅人又不能選擇將一部分年終獎(jiǎng)納入綜合所得，另一部分單獨(dú)計(jì)稅，只能統(tǒng)一選擇一種方式納稅。因此，需做好提前籌劃，有跳檔的情況，應(yīng)將跳檔金額部分，移至工資薪金部分發(fā)放，則可以避免此情況。年終獎(jiǎng)三年過(guò)渡政策期滿后，從2022年開始，全部納入綜合所得計(jì)稅，上述年終獎(jiǎng)：“稅率跳檔”情況將不會(huì)再出現(xiàn)。屆時(shí)，高收入人群的稅負(fù)將大幅增加。