生產(chǎn)企業(yè)自營出口免、抵、退稅的教學探討

丁海平+++孫玉芹+++李翠玉

摘 要：生產(chǎn)企業(yè)自營出口“免、抵、退”稅的核算一直是稅法實務(wù)學習中的重難點。本文嘗試從增值稅“免、抵、退”稅的核算原理入手，結(jié)合具體案例分步對生產(chǎn)企業(yè)自營出口“免、抵、退”稅的計算公式進行分析，希望能對財務(wù)人員的學習和理解有所幫助。

關(guān)鍵詞：出口退稅；增值稅；免抵退稅額；應(yīng)納稅額

出口增值稅“免、抵、退”稅是指對生產(chǎn)企業(yè)自營出口的貨物或者是委托外貿(mào)企業(yè)代理出口的自產(chǎn)貨物，除有另外的規(guī)定外，免于征收本企業(yè)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的增值稅。由于篇幅所限，本文僅對生產(chǎn)企業(yè)自營出口增值稅的“免、抵、退”稅情況進行簡單的分析。

一、免、抵、退稅的含義

所謂“免”稅，指的是對經(jīng)營自營出口業(yè)務(wù)的生產(chǎn)企業(yè)，免于征收本企業(yè)的生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的增值稅；所謂“抵”稅，指的是生產(chǎn)企業(yè)用其自營出口的貨物所耗用的各種物資所含的應(yīng)該予以退還的進項稅額，來抵扣對內(nèi)銷售貨物的應(yīng)納稅額，此處的各種物資包括原材料、燃料、零部件以及動力等等；所謂“退”稅，指的是當生產(chǎn)企業(yè)自營出口的貨物在當月內(nèi)應(yīng)該抵扣的進項稅額比應(yīng)納稅額要大時，對沒有抵扣完的部分可以進行退稅。

從“免、抵、退”稅的的含義中我們可以看出，出口退稅不是退還出口貨物的增值稅銷項稅額，而是退還進項稅額。

二、免、抵、退稅的計算公式和實例分析

1.計算公式

（1）免抵退稅不得免征及抵扣進項稅額抵減額=當期免稅購進的原材料價格×（出口貨物的征稅率-出口貨物的退稅率）

值得注意的是，此處的“免稅購進的原材料”包括兩種情況，一是從國內(nèi)購進的免稅的原材料；二是進料加工的免稅進口料件。如果是在進料加工的情況下，通常需要確定免稅購進原材料的組成計稅價。其確定方法有兩種：①購進法：免稅購進原材料組成計稅價等于貨物到岸價與海關(guān)實征的關(guān)稅、消費稅之和；②實耗法：免稅購進原材料組成計稅價等于當期出口貨物離岸價乘以計劃分配率。

免抵退稅不得免征和抵扣進項稅額=出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）-免抵退稅不得免征和抵扣進項稅額抵減額

當期應(yīng)納稅額=當期內(nèi)銷貨物的銷項稅額-（當期進項稅額-當期免抵退稅不得免征和抵扣進項稅額）-上期未抵扣完的進項稅額

根據(jù)計算出的結(jié)果，若當期的應(yīng)納稅額小于零，則為期末尚未抵扣的增值稅；若應(yīng)納稅額大于零，則為當期應(yīng)上繳的增值稅稅款。

（2）免抵退稅額=出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×出口貨物退稅率-當期免稅購進原材料價格×出口貨物退稅率

根據(jù)以上兩個公式所得出的結(jié)果來確定應(yīng)退稅額：應(yīng)退稅額應(yīng)為當期期末未抵扣增值稅與當期的免抵退稅額兩者中的較小者。

2.實例分析

我們通過具體的實例分析，來加強對以上公式的理解和運用。

【案例1】紅光公司是符合增值稅“免、抵、退”稅政策的一家生產(chǎn)型企業(yè)，2014年6月份發(fā)生經(jīng)濟業(yè)務(wù)：自營出口產(chǎn)品數(shù)量1萬臺，離岸價格為每臺111美元，外匯人民幣牌價為1：6.2，內(nèi)銷貨物不含增值稅的銷售額為5000萬元。本期購入原材料的進項稅額是800萬元。該公司上月留抵進項稅10萬元，本期免稅購進的原材料為進料加工免稅進口料件，其組成計稅價格為99萬元，假設(shè)出口退稅率為13%，增值稅稅率為17%。請計算紅光公司2014年6月的增值稅免抵退稅額，以萬元為單位。

【解析】計算分析過程分析如下：

免抵退稅不得免征和抵扣進項稅額抵減額=99×（17%-13%）=3.96（萬元）

免抵退稅不得免征和抵扣進項稅額=111×6.2×（17%-13%）-3.96=23.568（萬元）

當期應(yīng)納稅額=5000×17%-（800-23.568）-10=63.568（萬元）

免抵退稅額=111×6.2×13%-99×13%=76.596（萬元）

因為當期的應(yīng)納稅額大于零，所以當期應(yīng)退稅額為零，當期免抵稅額為76.596萬元。

具體的會計分錄如下：

（1）借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅） 63.568

貸：應(yīng)交稅費——未交增值稅 63.568

（2）借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額） 76.596

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅） 76.596

【案例2】假設(shè)內(nèi)銷貨物不含稅銷售額為4500萬元，其他條件不變，計算紅光公司2014年6月的增值稅免抵退稅額。

【解析】計算分析過程如下：

當期應(yīng)納稅額=4500×17%-（800-23.568）-10=-21.432（萬元）

因為應(yīng)納稅額<0，且其絕對值<免抵退稅額，所以當期退稅額為21.432萬元，當期免抵稅額=76.596-21.432=55.164（萬元）

會計分錄如下：

借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款 21.432

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額） 55.164

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增指數(shù)（出口退稅） 76.596

【案例3】假設(shè)內(nèi)銷貨物不含稅銷售額為3500萬元，其他條件不變，計算紅光公司2014年6月的增值稅免抵退稅額。

【解析】計算分析過程如下：

當期應(yīng)納稅額=3500×17%-（800-23.568）-10=-191.432（萬元）

因為應(yīng)納稅額<0，且其絕對值>免抵退稅額，所以當期退稅額為76.596萬元，當期免抵稅額為零，留抵下期抵扣稅額=191.432-76.596=114.836（萬元）。

會計分錄為：

借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款 76.596

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增指數(shù)（出口退稅） 76.596

三、小結(jié)

綜上所述，增值稅“免、抵、退”稅一直是財務(wù)人員在稅法實務(wù)學習中的重點和難點，它的計算過程相對而言比較復雜，我們在學習過程中要在理解了增值稅的基本概念、計算公式以及會計處理的基礎(chǔ)上熟練掌握。在掌握了增值稅“免、抵、退”稅的原理和公式之后，再結(jié)合相關(guān)的實例分析，就會比較容易的理解相關(guān)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)了。

參考文獻：

稅法Ⅰ.全國注冊稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試教材.中國稅務(wù)出版社，2014